臺灣彰化地方法院行政訴訟判決 102年度簡字第3號
102年8月5日辯論終結原 告 任紀瑩
任友龍前列二人共同送達代收人 黃雪霞被 告 彰化縣地方稅務局代 表 人 邱森輝訴訟代理人 李素嬌
劉孟如葉佩玲上列當事人間因牌照稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國102年1月2日府法訴字第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：本件原告任紀瑩經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
貳、實體方面：
一、事實概要：緣原告任紀瑩以其所有之車牌號碼0000-00自用小客車，於民國98年12月25日檢具原告任友龍之身心障礙手冊、行車執照、同戶戶口名簿及印章，向被告申請專供身心障礙者使用之交通工具免徵使用牌照稅，經被告依使用牌照稅法第7條第1項第8款之規定，於同年月28日核准在案。惟嗣經被告清理勾稽結果，發現原告任紀瑩已於同年4月13日出境，並經戶政機關於100年6月3日逕為遷出登記，認為原告任紀瑩應無上開使用牌照稅法第7條第1項第8款但書規定之適用，遂依稅捐稽徵法第21條之規定，向原告任紀瑩核定補徵上開車輛自98年12月25日至101年之使用牌照稅（下稱原處分），分別為新台幣（下同）216元、11,230元、11,230元、11,230元，合計33,906元。原告任紀瑩不服，向被告提起復查，經被告以彰稅法字第0000000000號復查決定書駁回，原告任紀瑩再提起訴願，亦遭彰化縣政府以101年1月2日府法訴字第0000000000號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：原告於98年12月25日檢具身障證明等資料送審，被告依據作業流程圖，於申請後有審核之責，嗣被告依戶籍法以及牌照稅法，依法審核可免稅，便於98年12月28日發予核准函，何以日後經過近3年來函否定原來之核定，被告以自由心證認定原告任紀瑩98年4月13日出境日逕為遷出，被告經辦人員若有勾稽，當不應核准免稅函，又原告任紀瑩戶籍逕為遷出之日期為100年6月3日，於之前均視為在籍，應於逕為遷出之日後恢復課徵牌照稅，且依據戶、稅聯繫平台，被告經常有檢視勾稽，如經發現不符規定，應撤銷免稅之優惠，99年勾稽不作為，100年6月3日逕為遷出仍怠忽不作為，課徵101年牌照稅也不作為，怠忽職權至為明確，仗賴稅法5年追訴權，竟屢屢應作為而不作為等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則答辯以：㈠依使用牌照稅法第3條第1項規定可知，凡使用公共水陸道路
之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他法律，領用牌照，並繳納規費外，以向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅為原則。而使用牌照稅法第7條第1項第8款乃為照顧身心障礙者而設，對於專供身心障礙者代步之交通工具，列入使用牌照稅之免稅範圍；倘因身心障礙情況致無法駕駛交通工具，有由共同生活之家屬負責接送之需要，亦予以每戶一輛租稅上之優惠，故得享有租稅上優惠之交通工具，其所有人自以同一住所、共同生活之家屬為限。參以民法第1122條「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及戶籍法第3條、第67條第1項「戶籍登記，以戶為單位。在同一家、或同一處所同一主管人之下共同生活為一戶……。一人不得同時有兩戶籍」、「各機關所需之戶籍資料，應以戶籍登記為依據」規定，則使用牌照稅法第7條第1項第8款規定之「每戶以一輛為限」，其所指「每戶」自應以上開戶籍法之規定，作為適用上之依據；亦即必須以該車輛所有人與身心障礙者係同一住所，共同生活，且由該同戶之家屬實際負責接送者為前提益明(臺中高等行政法院96年簡字第287號判決理由參照)。財政部99年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊第五章對於免稅案件清查之規定中:陸、作業說明－三、身心障礙免稅車輛之清查(一)4.查無車主戶籍異常清冊(1)……車主出境經戶政機關逕為遷出登記者，自出境之日起註銷身心障礙免稅檔，即係為落實上述規範意旨所設，先予陳明。
㈡又按「主旨：檢送本部88年元月8日『研商使用牌照稅法第7
條、第10條及第28條等3條文修正後相關事宜』會議記錄乙份(如附件)。五、結論：(一)身心障礙者使用之交通工具免徵使用牌照稅，須檢附下列證件，向車籍所在地稽徵機關申請：…2、適用使用牌照稅法第7條第1項第8款但書規定者，須檢附身心障礙手冊、行車執照、戶口名簿外，尚須車輛所有人與身心障礙者有親屬關係。」為財政部88年01月21日台財稅字第000000000號函所明示。再按「承辦人員受理納稅義務人免稅申請時，應依使用牌照稅法第7條第1項第8款及本手冊規定審核證件(文件為影本時須繳驗正本)是否完備，據以核准免稅或輔導補正。一、共同部分(一)案件之處理：
申請免稅應檢附蓋有申請人印章，如無駕駛執照者，應再加蓋駕駛人(備有駕照)印(簽)之使用牌照稅身心障礙者免稅申請書，並檢附必要之證明文件。…2、因身心障礙情況，致無駕駛執照者，每戶以一輛為限者。(1)應檢附之證明文件身心障礙手冊行車執照駕駛人駕駛執照戶口名簿。……三、委託徵收(一)作業程序1.納稅義務人親自或郵寄免稅申請書及檢附相關證明文件，業務單位審核如下……(3)符合規定且證件齊全者，列印使用牌照稅身心障礙者免稅核准書送交或函復納稅義務人。」「依據使用牌照稅法第7條第1項各款規定申請免稅經核准之車輛，因適用免稅條件變更，已不符免稅規定者，應予以補稅並恢復課稅。……三、身心障礙免稅車輛之清查(一)4.查無車主戶籍異常清冊(1)…車主出境經戶政機關逕為遷出登記者，自出境之日起註銷身心障礙免稅檔。」分別為財政部96年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊第四章免稅案件之處理第三節身心障礙免稅陸、作業說明及99年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊第五章免稅案件清查陸、作業說明所明訂。
㈢原告主張本局依據戶、稅聯繫平台，經常有檢視勾稽，卻怠
忽應作為而不作為等乙節，按司法院大法官釋字第537號解釋意旨：「……惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。…納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。…」查原告以上開車輛申請按使用牌照稅法第7條第1項第8款規定，免徵使用牌照稅時，亦知車主與身心障礙者應為設籍同戶或同址之親屬成員，並檢附戶口名簿附案，且被告於98年12月28日以彰稅消字第0000000000 號函覆原告准予免徵使用牌照稅至免稅原因消失之日止時，說明欄第3點即有揭示:「因適用之免稅條件變更(例如:車主或持有身心障礙手冊者死亡、車主與持有身心障礙手冊者戶籍已非同戶或同址、身心障礙原因消滅恢復健康、車主或身心障礙者出境經戶政機關逕為遷出登記等)不符免稅要件時，應向本稽徵機關申報恢復課徵使用牌照稅。」又被告面對不特定免徵使用牌照稅之車輛所有人，在進行實質查核前，均認屬符合規定，查原告任紀瑩於98年4月13日出境後滿2年未入境，始經戶政機關於100年6月3日依戶籍法第42條規定辦理逕為遷出登記，被告98年12月28日核准免徵使用牌照稅當時，無從知悉原告任紀瑩已出境及是否長期滯留僑居地，從而，依101年使用牌照稅清查作業計畫，查得原告任紀瑩已於98年4月13日出境，未與身心障礙者同住，即據以補徵使用牌照稅，尚無原告所稱怠忽不作為情事。
㈣查原告任紀瑩所有之上開車輛，於98年12月25日檢具其父即
原告任友龍身心障礙手冊、行車執照、同戶戶口名簿及印章，申請免徵使用牌照稅，被告按前揭財政部96年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊有關身心障礙免稅案件處理之規定，就原告所檢附之證明文件書面審核，經查案附之戶口名簿所載，原告與身心障礙者同戶，並無所稱載有出入境之紀錄。是以，當時被告無從知悉原告已出境及是否長期滯留僑居地，乃依使用牌照稅法第7條第1項第8款之免稅規定，核准免徵使用牌照稅，尚無違誤。嗣後被告依99年12月編印使用牌照稅稽徵作業手冊有關免稅案件清查之規定，訂定清查計畫，查得戶政機關因原告於98年4月13日出境後滿2年未入境，依戶籍法第42條規定於100年6月3日辦理逕為遷出登記。
是以，原告任紀瑩既已於98年4月13日出境而未與身心障礙者同住，則上開車輛於98年12月25日申請當時即不符合身心障礙者免稅規定，並據以補徵使用牌照稅，核屬有據等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，業據兩造分別陳明在卷，復有使用牌照稅身心障礙者免稅申請書、使用牌照稅身心障礙者免稅核准函、中外旅客入出境紀錄查詢作業、戶政連線除戶資料、變更前及變更後之身心障礙者免稅申請電子檔、98、99、100、101年全期使用牌照稅繳款書、復查申請書、使用牌照稅復查決定書、原告本件訴願書、起訴狀，分別附訴願卷及本院卷可稽，應堪認定。是本件兩造之爭點為，原告任友龍提起本件訴訟，是否當事人適格？被告以原處分對原告任紀瑩核定補徵上開車輛自98年12月25日至101年之使用牌照稅，總計33,906元，是否合法？茲論述如下：
㈠按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當
，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。」「自然人、法人、非法人之團體或其他受行政處分之相對人及利害關係人得提起訴願。」「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾3個月不為決定，或延長訴願決定期間逾2個月不為決定者，得向行政法院提起撤銷訴訟。」分別為訴願法第1條前段、第18條及行政訴訟法第4條第1項所明定。又所謂利害關係人，係指違法行政處分之結果致其現已存在之權利或法律上之利益受影響者而言，若僅具經濟上、情感上或其他事實上之利害關係者則不屬之（最高行政法院75年判字第362號著有判例）。而所謂法律上之利害關係，應指因行政處分致其權利或法律上利益直接受損害者而言（最高行政法院99年度判字第908號判決、99年度判字第336號判決及101年度裁字第178號裁定意旨參照）。
㈡又按行政訴訟法第107條第1項各款係屬廣義之訴的利益要件
，由於各款具有公益性，應由法院依職權調查，如有欠缺或命補正而不能補正者，法院應以裁定駁回之。至於欠缺當事人適格、權益保護必要之要件，屬於狹義的「訴的利益」之欠缺，此等要件是否欠缺，常須審酌當事人之實體上法律關係始能判斷，自以判決方式為之，較能對當事人之訴訟程序權為周全之保障（最高行政法院90年6月份庭長法官聯席會議決議足參）。又提起行政訴訟之當事人不適格者為欠缺訴權之存在要件，應認其訴為無理由而以判決駁回其訴。若非中央或地方機關之行政處分相對人，或非行政處分相對人以外之利害關係第三人，而就行政處分提起行政訴訟法第4條第1項之撤銷訴訟者，即屬當事人不適格，應認其訴為無理由而以判決駁回之（最高行政法院101年度裁字第178號裁定意旨可參)。本件上開車輛使用牌照稅之納稅義務人應為車輛之所有人或使用人（使用牌照稅法第3條第1項參照），觀之上開使用牌照稅身心障礙者免稅申請書、使用牌照稅身心障礙者免稅核准函，係以原告任紀瑩為上開車輛之車主而申請，並獲得被告核准，而參照被告98、99、100、101年全期使用牌照稅繳款書所載補稅處分之對象亦為原告任紀瑩，在在可見本件行政處分之對象確實為原告任紀瑩無訛，原告任友龍即非本件行政處分之相對人。原告任友龍固然主張：這輛車是我在使用等語（見本院卷第101頁背面），然揆諸上揭說明，原告任友龍至多僅為車輛之實際使用人，就原處分言之，原告任友龍之權利或法律上之利益，尚不致受到侵害，故原告任友龍亦非原處分之利害關係人甚明。從而，原告任友龍本件聲明請求撤銷原處分及訴願決定，即屬當事人不適格，應認其訴在法律上顯無理由，應逕以判決駁回之。
㈢按使用牌照稅法第3條第1項規定：「使用公共水陸道路之交
通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」同法第7條第1項第8款規定：「下列交通工具，免徵使用牌照稅：
…八、專供持有身心障礙手冊，並領有駕駛執照者使用之交通工具，每人以一輛為限。但因身心障礙情況，致無駕駛執照者，每戶以一輛為限。」民法第1122條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」戶籍法第3條第1、2項規定：「戶籍登記，以戶為單位。在一家，或同一處所同一主管人之下共同生活，或經營共同事業者為一戶，以家長或主管人為戶長；單獨生活者，得為一戶並為戶長。」則使用牌照稅法第7條第1項第8款規定之「每戶以一輛為限」，其所指「每戶」自應以上開戶籍法之規定，作為適用上之依據；亦即必須以該車輛所有人與身心殘障者係同一住所、共同生活，且由該同戶之家屬實際負責接送者為前提益明。
㈣又按財政部96年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊第四章
免稅案件之處理第三節身心障礙免稅陸、作業說明：「承辦人員受理納稅義務人免稅申請時，應依使用牌照稅法第7條第1項第8款及本手冊規定審核證件(文件為影本時須繳驗正本)是否完備，據以核准免稅或輔導補正。一、共同部分(一)案件之處理：申請免稅應檢附蓋有申請人印章，如無駕駛執照者，應再加蓋駕駛人(備有駕照)印(簽)之使用牌照稅身心障礙者免稅申請書，並檢附必要之證明文件。……2、因身心障礙情況，致無駕駛執照者，每戶以一輛為限者。(1)應檢附之證明文件身心障礙手冊行車執照駕駛人駕駛執照戶口名簿。……三、委託徵收(一)作業程序1.納稅義務人親自或郵寄免稅申請書及檢附相關證明文件，業務單位審核如下……(3)符合規定且證件齊全者，列印使用牌照稅身心障礙者免稅核准書送交或函復納稅義務人。」財政部99年12月編印之使用牌照稅稽徵作業手冊第五章免稅案件清查陸、作業說明：「依據使用牌照稅法第7條第1項各款規定申請免稅經核准之車輛，因適用免稅條件變更，已不符免稅規定者，應予以補稅並恢復課稅。……三、身心障礙免稅車輛之清查(一)4.查無車主戶籍異常清冊(1)……車主出境經戶政機關逕為遷出登記者，自出境之日起註銷身心障礙免稅檔。」財政部上述函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則；查其內容係闡明法規之原意，核與使用牌照稅法第7條第1項第8款規定意旨相符，本院自得予以援用。再按稅捐稽徵法第21條第1項第2款規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：…二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」稅捐稽徵法施行細則第7條規定：「本法第二十一條第一項第二款所稱應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，指地價稅、田賦、房屋稅、使用牌照稅及查定課徵之營業稅、娛樂稅。」㈤原告任紀瑩以其所有之上開車輛，於98年12月25日檢具原告
任友龍之身心障礙手冊、行車執照、同戶戶口名簿及印章，向被告申請專供身心障礙者使用之交通工具免徵使用牌照稅，經被告於同年月28日核准在案。惟嗣經被告清理勾稽結果，發現原告任紀瑩已於同年4月13日出境，並經戶政機關於100年6月3日逕為遷出登記，遂以原處分向原告任紀瑩核定補徵上開車輛之使用牌照稅總計33,906元，揆諸上揭說明，並無違誤。
㈥查被告98年12月28日彰稅消字第0000000000號函覆原告任紀
瑩准予免徵使用牌照稅，說明欄載明「三：因適用之免稅條件變更（例如：車主或持有身心障礙手冊者死亡、車主或持有身心障礙手冊者戶籍已非同戶或同址、身心障礙原因消滅恢復健康、車主或身心障礙者出境經戶政機關逕為遷出登記等）不符免稅要件時，應向本稽徵機關申報恢復課徵使用牌照稅。」等語，是原告任紀瑩對其不符免稅要件時，應向被告申報乙節，實難諉為不知。且衡諸常情，本件原告任紀瑩、任友龍為父女關係，原告任紀瑩是否實際與任友龍同住一處？又其出國係有久住國外之意？抑或暫時居留國外？除原告任紀瑩、任友龍外，其他人甚難置喙，是原告任紀瑩是否符合使用牌照稅法等相關法令、解釋所規定「同一住所、共同生活家屬、且由該同戶之家屬實際負責接送」之要件，自應由原告任紀瑩如實申報。綜前，原告任紀瑩明知自己負有申報義務，卻未於98年4月13日出境2年後（即該當逕為遷出登記之要件），向被告申報回復課徵使用牌照稅，已非無可議，原告任紀瑩仍主張：被告經辦人員若有於98年12月25日勾稽，當不應核准免稅函，101年牌照稅建檔也不作為云云，難以採取。
㈦末按戶籍法第16條第3項前段、第42條規定：「出境二年以
上，應為遷出登記。」「依第十六條第三項規定應為出境人口之遷出登記者，其戶籍地戶政事務所得逕行為之。」此應係人民出境2年以上，已可認為其有拋棄戶籍之意，因此立法上授權戶政機關逕為遷出登記。而此遷出登記，應自人民出境時起算，蓋人民實際上係從出境時起，即未居住在戶籍地址，並非出境2年後，才未居住在戶籍地址。本件原告任紀瑩既然於98年4月13日出境，應視為從斯時起，即有拋棄戶籍之意，是自斯時起，已不符使用牌照稅法第7條第1項第8款之規定，是被告縱使嗣後清查勾稽，才發現原告任紀瑩不合要件，予以補稅，亦無不得溯及既往之問題，是原告任紀瑩主張：100年6月3日申請逕為遷出之日後，應恢復課徵至101年之牌照稅云云，不能憑採。
㈧綜上所述，原告任友龍非本件行政處分之相對人，其起訴請
求撤銷原處分及訴願決定，屬當事人不適格，在法律上顯無理由，應予駁回；原告任紀瑩以其所有之上開車輛，向被告申請專供身心障礙者使用之交通工具免徵使用牌照稅，經被告核准後，為被告發現其已於同年4月13日出境，並經戶政機關於100年6月3日逕為遷出登記，遂以原處分向原告任紀瑩核定補徵上開車輛之使用牌照稅總計33,906元，認事用法，並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告任紀瑩訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第107條第3項、第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 8 月 23 日
行政訴訟庭 法 官 張鶴齡上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 102 年 8 月 23 日
書記官 林嘉賢