臺灣彰化地方法院刑事判決 97年度訴字第283號公 訴 人 臺灣彰化地方法院檢察署檢察官被 告 黃文明指定辯護人 林群期律師上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第888 號、96年度偵字第9862號、第11760 號），本院依簡式審判程序判決如下：
主 文黃文明共同商業負責人以明知為不實之事項，而記入帳冊，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實及理由
一、犯罪事實：黃文明明知提供自己之身分證資料擔任他人公司之名義負責人，將使他人利用該公司收受無實際交易內容之不實統一發票，而幫助逃漏稅捐，竟與某真實姓名、年籍均不詳自稱「胡先生」之成年男子，共同基於幫助銘文實業有限公司（設於臺北市○○區○○○路○○號5 樓之2 ，下稱銘文公司）逃漏稅捐，及明知為不實之事項而記入帳冊之犯意聯絡，於民國92年1 月20日起，約定以新臺幣（下同）2 萬元之代價，應「胡先生」之邀擔任銘文公司之董事，為登記負責人，亦為商業會計法、公司法所稱之商業負責人，其明知銘文公司與「勁契實業有限公司」（設於彰化縣○○鎮○○路○○○ 巷○ 號1 樓，下稱勁契公司，先後之登記負責人為黃洽錠、洪勝明，本院另行審結）實際並無生意往來，竟於93年8 月間，取得如附表所示虛設行號勁契公司虛偽開立之不實統一發票3 紙，總計進項金額為新臺幣（下同）252 萬
500 元後，充作銘文公司93年8 月間之營業進項憑證，登載於銘文公司之帳冊（起訴書誤為「登載於會計憑證」，業經公訴人於本院審理時予以更正），且於93年9 月16日持向稅捐稽徵機關虛報扣抵稅額，以此不正當方法，幫助銘文公司逃漏營業稅額合計12萬6,025 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於銘文公司應納營業稅款之稽徵及核課管理之正確性。
二、本院對於被告黃文明所犯前揭犯行，有管轄權之說明：按數人共犯一罪者，為相牽連案件，數同級法院管轄之案件相牽連者，得合併由其中一法院管轄，刑事訴訟法第7 條第2 款、第6 條第1 項分別定有明文，且所謂數人「共犯」一罪者，並不以判決結果認定為共犯者為限，祇須從偵查結果，形式上認係具有廣義共犯關係，亦即具有共同正犯、教唆與被教唆關係及正犯與幫助之犯罪關係者，均屬相牽連之案件（最高法院97年度台上字第3142號判決參照）。相牽連案件由其中一個法院以一個審判程序審理，其目的無非在於「訴訟經濟」、「裁判一致性」之考量，本院認為，只要個案中符合上開立法目的，且與「法定法官原則」無違，自得有此牽連管轄之適用，不能拘泥於立法技術是否將實質上之共犯「正犯化」，而異其處理，應從實質之觀點加以審認。經查：本案被告為銘文公司之登記負責人，銘文公司取得勁契公司開立之不實統一發票，而勁契公司之營業地為彰化縣員林鎮、且向財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所（設於彰化縣員林鎮）申購統一發票，均在本院轄區，本院對於勁契公司之登記負責人即同案被告洪勝明自有管轄權，而依起訴書記載之犯罪事實及論罪法條形式上觀之，洪勝明虛開發票給銘文公司，核其所為，係犯幫助納稅義務人銘文公司逃漏稅捐罪，被告收受不實發票申報扣抵稅額之行為，則係犯為銘文公司逃漏稅捐罪（此部分罪名之認定，容有誤會，然依前揭說明，管轄權之有無，應以偵查結果形式上觀察，並非以判決結果論斷），渠等所犯之法條雖然相異，但洪勝明所犯之幫助逃漏稅捐罪，乃立法者將幫助行為予以「正犯化」，實質上仍係幫助犯，與正犯行為，具有緊密之連結，不能因立法者將此行為正犯化，就否定兩者具有正犯與幫助犯之關係；另就訴訟經濟、裁判一致性之觀點而言，勁契公司虛開發票給銘文公司，不論是虛開發票或取得發票，均屬同一社會基本事實，分由不同法院審理，將有可能導致裁判歧異，且兩案之證據資料亦有完全共通性，為免訴訟資源之耗費、當事人應訴之煩，自有牽連管轄之重要因素；再就「法定法官原則」而言，此種「實質共犯」之解釋觀點，並未逸脫於「數人共犯一罪」之文義範圍，而無恣意創設管轄權之疑慮，亦在當事人得以預見之範圍。是依起訴書所載，本案被告與洪勝明間具有正犯（為銘文公司逃漏稅捐罪）與幫助犯（幫助納稅義務人銘文公司逃漏稅捐）之關係，應屬刑事訴訟法第
7 條第2 款「數人共犯一罪」之情形無誤，揆之前揭說明，本院對於被告所犯本案犯行應有管轄權。
三、前揭犯罪事實，業據被告黃文明迭於偵查及本院審理時坦承不諱，且勁契公司為虛設行號公司，未與銘文公司有任何交易往來等情，亦據勁契公司之登記負責人即同案被告洪勝明於偵查中證述綦詳（見臺灣彰化地方法院檢察署96年度交查字第25號卷㈢第161 頁），而本案查核經過、虛開統一發票、申報逃漏營業稅之情節，並經證人即稅務員劉諭靜於偵查中證述無誤（見法務部調查局彰化縣調查站卷㈠第91頁至第95頁、同上檢察署95年度偵字第888 號卷㈡第4 頁至第7 頁），且有勁契公司之專案申請調檔統一發票查核名冊（見法務部調查局彰化縣調查站卷㈡第1 頁至第124 頁）、財政部臺北市國稅局中北稽徵所97年12月11日財北國稅中北營業二字第0970019395號函所檢附之銘文公司93年7 、8 月份之營業人銷售額與稅額申報書（401 ）（見本院卷㈢第56頁）、臺北市政府101 年7 月18日府產業商字第10185905200 號函所檢附之銘文公司登記資料（見本院函查資料卷㈠第78頁至第82頁）、財政部臺灣省中區國稅局員林稽徵所101 年7 月23日中區國稅員林三字第1010014259號函及所檢附之相關查核資料在卷（見本院函查資料卷㈡第69頁至第180 頁）可資佐證，足見被告前揭任意性之自白與事實相符。本件事證明確，應依法論科。
四、本案新舊法比較：㈠被告黃文明行為後（論罪部分均詳下述），商業會計法第71
條第1 款關於商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員以明知為不實之事項，而記入帳冊之法定刑於95年5 月24日修正施行，修正前為：「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正後則為「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較修正前後之規定，以修正前規定較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段規定（被告行為後刑法第2 條亦經修正，詳後述），應適用修正前商業會計法第71條規定，對於被告較為有利。
㈡再行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法
律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1 項定有明文（刑法第2 條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時之刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律）。又比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較後，再適用有利於行為人之法律處斷，而不得一部割裂分別適用不同之新舊法（最高法院24年度上字第4634號判例意旨、95年度第8 次刑事庭會議決議參照）。查被告行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，並自95年7 月1 日起施行，茲就修正前後比較分述如下：
⒈修正前商業會計法第71條第1 款商業負責人明知不實事項而
記入帳冊罪、稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，法定刑罰金部分，依修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：（銀元）一元以上」，而銀元與新臺幣間之折算，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元一元折算新臺幣三元；修正後第33條第5 款則規定：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，經比較新舊法之規定，修正後刑法第33條第5 款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告。
⒉修正前刑法第28條規定為：「二人以上共同實施犯罪之行為
者，皆為正犯」，而修正後第28條規定為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，揆諸本條修正理由，係界定共同正犯參與類型，而將陰謀共同正犯及預備共同正犯排除於修正後條文所規定之正犯之外，足見修正後共同正犯之可罰性要件之範圍業經限縮，經比較修正前後規定之結果，自應以修正後刑法第28條之規定較為有利，惟就被告本件之犯行，無論適用修正前或修正後之刑法第28條規定，皆仍成立共同正犯。
⒊綜上，本件經綜合觀察全部罪刑比較之結果，依修正後刑法
第2 條第1 項前段規定，應適用修正前刑法之規定，對被告較為有利。
五、論罪科刑：㈠按營業稅、營利事業所得稅結算申報書上雖有不實記載，惟
因該項書表係申報稅捐所必須附帶填寫者，公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅及營利事業所得稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為，尚難認被告作成不實營業稅、營利事業所得稅結算申報書並持以申報，係明知不實之事項而登載於業務上作成之文書並加以行使，並不構成刑法第21
6 條、第215 條行使業務登載不實文書罪（最高法院84年度台上字第5999號判決、72年度台上字第5453號判決意旨參照），是核被告黃文明所為，係犯（修正前）商業會計法第71條第1 款之記入不實罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。公訴人雖認被告前揭所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條之逃漏稅捐罪，然被告行為時，稅捐稽徵法第47條原規定「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人」，惟該條已於98年5 月27日修正公布，明定「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人（第一項）。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，觀其所增列之第2 項規定，足認關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定（現已修正為應處刑罰之規定），於公司登記負責人與實際負責業務之人不符時，應以實際負責業務之人始得適用，倘僅係登記負責人，而另有實際負責業務之人時，尚不得依修正後稅捐稽徵法第47條之規定予以論罪科刑。而稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法第41條逃漏稅捐罪之共同正犯（最高法院96年台上字第3054號判決、臺灣高等法院臺中分院98年度上訴字第439 號判決意旨均可參照）。經查，被告為銘文公司之登記負責人，並非實際負責公司業務之人，業經本院認定如前，則依98年5 月27日修正公布，0月00日生效之稅捐稽徵法第47條第2 項之規定，其犯罪構成要件變更而有限縮，已廢止不負責實際業務之登記負責人之刑罰，故就起訴書所敘及銘文公司向勁契公司取得不實之發票，充作進項憑證部分，自不得再對被告依稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1 款之規定予以論處，惟依前開說明，仍應論以同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，經比較適用後，以修正後之規定，較有利於被告，公訴人前揭認定即有誤會（本院雖未告知此部分犯行另涉及幫助逃漏稅捐之罪名，惟被告對於擔任登記負責人、銘文公司收受不實統一發票之事實均坦承不諱，本院亦指定辯護人為被告辯護，且論以較輕之罪名，並不影響被告之防禦權）。被告對於前揭犯行，與「胡先生」具有犯意聯絡與行為分擔，應為共同正犯（其中關於違反商業會計法部分，「胡先生」雖不具商業負責人身分，惟依修正前刑法第31條第1 項規定，仍成立共同正犯，因本案被告為商業負責人，刑法第31條之修正對其並無影響，毋庸比較適用，併此指明）。又被告擔任銘文公司之登記負責人，由「胡先生」取得不實之同一發票，將之記入銘文公司帳冊，且持之申報93年7 、8 月份之營業稅，因各僅有1 個記入、申報之行為，並無連續犯之問題，且被告與「胡先生」將虛偽交易之事項記入會計帳冊，其目的係作為進項稅額供作扣抵稅額，藉此逃漏營業稅，則在取得不實之統一發票，並使不實交易事項記入會計帳冊之際，實際上已開始籌備逃漏營業稅之資料，是被告上開行為在自然意義上雖非完全一致，然二者仍有部分合致，且犯罪目的單一，認應評價為「行為單數」，被告所犯記入不實罪、幫助逃漏營業稅之犯行，屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之商業會計法第71條第1 款之記入不實罪處斷，公訴人認應構成刑法修正前之牽連犯，容有誤會。
㈡爰審酌被告經由「胡先生」之介紹擔任銘文公司之名義負責
人，使銘文公司取得如附表所示之不實發票，而幫助銘文公司逃漏12萬6,025 元之營業稅，對我國稅捐稽核徵收造成之損害甚鉅，且將此不實事項記入帳冊，亦有害於會計帳簿查核、管理之正確性，迄今並未彌補損害，惟念其並非主謀，且犯後坦認犯行，尚知悔悟，本院另考量本案經檢察官起訴繫屬於本院後，因歷經多次併案審理，導致審理範圍未能確定，此一非歸責於被告之事由導致本案訴訟期間甚長，已然對於被告之心理、家庭生活、工作產生影響，此侵害程度未必亞於實體有罪判決，自應在量刑中予以考量、公訴人請求本院從輕量刑、被告之辯護人表示被告僅擔任人頭，僅獲利
2 萬元，被告表示希望本院能判處有期徒刑4 月、減為有期徒刑2 月之意見、另斟酌被告之家庭生活狀況、智識程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。再被告行為後，中華民國九十六年罪犯減刑條例於96年6 月15日制定公布，96年7 月16日起施行，被告所犯前揭之罪，其犯罪時間，係在96年4月24日以前，且所犯罪名非屬同條例第3 條不予減刑範圍，爰依同條例第2 條第1 項第3 款規定，就所宣告之有期徒刑減刑二分之一如主文所示。另修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」，而被告行為時之易科罰金折算標準，依95年7 月1 日修正條文施行前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段之規定（該條業經總統於95年5 月17日公布刪除，並自95年7 月1 日失效），就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100 元至300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，係以新臺幣300 元至900 元折算為1 日；惟修正後之刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，依刑法第2 條第1項前段之規定，應適用修正前刑法第41條第1 項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定，就上開宣告及減得之刑，諭知其易科罰金之折算標準，以示懲儆。
六、同案其餘被告，本院另行審結，併此敘明。據上論斷，依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段，（修正前）商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項、第11條前段、第55條、修正前刑法第28條、第31條第1 項、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官葉柏岳到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 9 月 10 日
刑事第五庭 法 官 陳德池以上正本證明與原本無異。
如不服本件判決，得自收受送達之日起10日內，向本院提起上訴。
中 華 民 國 101 年 9 月 10 日
書記官 黃國源附錄論罪科刑法條全文：
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。附表：銘文公司取得不實統一發票┌──────────┬────┬─────┬───────┬───────┐│不實發票之營業人名稱│開票日期│發票編號 │虛偽銷項總額 │逃漏營業稅額 │├──────────┼────┼─────┼───────┼───────┤│勁契實業有限公司 │93年8 月│AU00000000│81萬元 │4 萬500 元 ││ ├────┼─────┼───────┼───────┤│ │93年8 月│AU00000000│85萬1,000元 │4 萬2,550 元 ││ ├────┼─────┼───────┼───────┤│ │93年8 月│AU00000000│85萬9,500元 │4 萬2,975 元 ││ ├────┴─────┼───────┼───────┤│ │總計 │252 萬500 元 │12萬6,025 元 │└──────────┴──────────┴───────┴───────┘