臺灣橋頭地方法院刑事簡易判決 106年度簡字第2486號公 訴 人 臺灣橋頭地方法院檢察署檢察官被 告 林再旺選任辯護人 周崇賢律師上列被告因偽造文書等案件，經檢察官提起公訴（104年度偵字第16436號），嗣移撥本院審理，因被告自白犯罪，本院認宜以簡易判決處刑（原案號：104年度訴字第801號），爰不經通常審判程序，逕以簡易判決處刑如下：
主 文林再旺行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年，並支付公庫新臺幣陸萬元。
偽造INVOICE商業發票及PACKING裝箱單簽名欄上偽造之「Craina」之英文署名各壹枚沒收。
事實及理由
一、林再旺係址設高雄市○○區○○路○○○巷○○號「敏杰企業有限公司」（下稱敏杰公司）之負責人，於民國101年8月間向福鎮貿易有限公司（下稱福鎮公司）負責人黃明華借用牌照，欲自日本出口商KIN-RO TRADING CO,LTD（金路商事有限會社；下稱金路公司）進口日本製舊汽車零件1批。林再旺於取得金路公司所開立之原始發票後，其明知進口商品應據實申報貨物價值，為使敏杰公司逃漏營業稅及免繳進口稅、推廣貿易服務費，而意圖為自己不法之所有，基於偽造及行使偽造私文書、行使業務登載不實文書、逃漏營業稅及詐得免繳進口關稅、推廣貿易服務費之犯意，於101年8月17日至22日間某日，在不詳地點，未經金路公司之同意或授權，將原金路公司地址「YACHIYO」、「70-1」、預計啟航日「101年8月14日」、總價「日幣3,989,000元」，偽造為「TACHIYO」、「20-1」、「101年8月16日」、「日幣575,040元」之INVOICE商業發票及PACKING裝箱單，並在該INVOICE商業發票及PACKING裝箱單簽名欄上冒簽金路公司負責人甘耀明之英文名字「Craina」，用以表彰該發票係由金路公司負責人簽發，而完成偽造INVOICE商業發票及PACKING裝箱單（下稱系爭偽造發票及裝箱單）。林再旺嗣將系爭偽造發票及裝箱單交予不知情之銘毅報關有限公司（下稱銘毅報關行）人員製作進口報單，再由銘毅報關行不知情之報關人員李麗珊依系爭偽造發票及裝箱單上記載之單價，登載製作內容不實之進口報單（報單號碼：BE/01/XC57/2407號），並於101年8月22日持該進口報單及系爭偽造發票及裝箱單，以福鎮公司之名義向財政部關務署高雄關申報進口而行使之，使海關承辦人員陷於錯誤，據以核算上開稅費後准予押款放行，使實際進口人敏杰公司逃漏營業稅新臺幣（下同）63,947元，並詐得免繳進口關稅195,264元、推廣貿易服務費433元之不法利益，並足生損害於金路公司及財政部關務署高雄關對於相關稅費徵收之正確性。嗣經財政部關稅署高雄關事後稽查發現異常，透過台北駐日代表處經濟組向金路公司查詢取得原始商業發票影本核對後，發現有使用偽造發票而高價低報進口貨物價格情事，始悉上情。
二、事實認定
（一）上開事實，業據被告林再旺於本院審理時坦承不諱（訴字二卷第18頁背面），核與證人即福鎮公司負責人黃明華於調查局及偵查中之證稱、證人即銘毅報關公司職員李麗珊於調查局、偵查及審判中之證稱、證人即財政部關務署高雄關職員蘇冠榮於偵查中之證述情節相符（偵卷第6～9頁、第39～44頁、第49～53頁、第60～62頁、訴一卷第72～82頁），並有福鎮公司及敏杰公司查詢資料影本各1份、駐日本代表處經濟組103年4月7日日經組財字第103000331號函附金路公司原始發票（INVOICE，NO.Y12AU03B）1張、輸出許可通知書3紙、長榮海運提單影本、編號BF/01/XC57/2407號進口報單影本、日商報價單影本、金路公司負責人甘耀明於日商報價單上之聲明影本、被告入出境資料查詢簡表、財政部關務署高雄關所傳真編號BF/01/XC57/2407號進口報單結案處理紀錄、105年3月30日高普旗字第1051006957號函、105年6月30日高普旗字第1051014311號函附之報單影本各1份在卷可稽（偵卷第15頁背面～18頁、第27～36頁、第58頁、訴一卷第31頁、第49～58頁、第60～68頁、訴二卷第8～10頁)，足認被告前揭任意性自白核與事實相符，堪予採信。
（二）按涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據，稅捐稽徵法第12條之1第1、2項定有明文，解釋同法第41、47條所規定之逃漏稅罪時，本院職司審判負有解釋適用法律之職權，並獨立認定稅捐稽徵機關是否依循上開法律行事，是本院雖非稅捐稽徵機關，然在解釋適用稅捐稽徵法時，自有同法第12條之1第1、2項之適用。又依營業稅法第2條第2款規定，進口貨物之收貨人或持有人為營業稅之納稅義務人。所稱進口貨物之收貨人或持有人，依營業稅法施行細則第3條規定，指提貨單或進口驗單記載之收貨人，或持有進口應稅未稅貨物之人。是以，倘A公司以B公司名義報關進口貨物並為納稅義務人，其低報進口貨物關稅完稅價格致有短繳進口營業稅情事，應由海關依營業稅法第51條第1項第7款規定對其補稅處罰，此有財政部賦稅署106年6月22日臺稅消費字第10604019400號函文一紙可查（訴一卷第120頁），從而自本案實際貨物買受人為敏杰公司，被告以行使偽造發票及裝箱單之方式，違反進口申報之真實義務，使敏杰公司以福鎮公司名義以低報本件貨品價格方式進口，圖敏杰公司逃漏營業稅、詐得進口費用利益，嗣後貨品亦由被告提貨單直接取走而而為收貨人，進而販售營利，亦經被告於偵查中供承在卷，依上開函文及法條所示實質課稅原則，自應以敏杰公司作為本件逃漏稅之納稅義務人（進口稅與推廣貿易服務費部分，亦應從經濟實質解釋，認為敏杰公司為本件行為主體），福鎮公司僅係敏杰公司逃漏營業稅、進口費用之工具，併此敘明。
（三）又依90年7月9日修正公布前營業稅法第41條第2項、第3項規定，依第4章第1節規定計算稅額之營業人，進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，於進口時免徵營業稅。然上開規定於90年7月9日修正，修正理由係為促使進口貨物與國產貨物負擔相同之營業稅，以利公平競爭，並掌握稅源，防杜逃漏，減少地下經濟及虛設行號之滋長，爰參照其他實施加值稅國家作法，故營業稅法第41條規定第2項及第3項，規定自91年1月1日起，進口貨物一律改為於進口時，依同法第20條規定計算繳納營業稅額，由海關代徵之。依此，進口商低報進口貨物關稅完稅價格，即造成短報及短繳應納之營業稅，產生實質逃漏稅之結果，故營業人於進口時低報進口貨物價格，致短繳進口貨物應納之營業稅，即發生逃漏營業稅之情事，從而應依營業稅法第51條第1項第7款規定補稅並處所漏稅額處5倍以下罰鍰。嗣後該進口貨物出售時，另應依實際銷售價格開立統一發票，並依同法第15條第1項規定計算應納營業稅額，如發生短漏報銷售額情事，再依同法第51條第1項第3款規定補稅處罰。又因進貨退出或折讓而收回之營業稅額，應於發生之當期進項稅額中扣減之。但進項憑證之申報扣抵期間，以10年為限。故無論進口貨物有無於進口當期售出，進口商均得於海關核發之代徵營業稅繳納證扣抵聯之當期，申報扣抵銷項稅額乙情，有財政部賦稅署106年04月12日臺稅消費字第10604005610號函文一紙可憑（訴一卷第115～116頁背面），是依上開函文，若營業人於進口時故意低報進口貨物價格，致海關代徵進口貨物應納之營業稅時，即生逃漏營業稅之情形，且其向海關申報進口貨物時，並無存在進項稅額可資扣抵之問題，縱海關所課營業稅日後可作為營業人之進項稅額，並於扣抵銷項稅額後申報該期營業稅，然此為不同之租稅申報行為而互異之經濟事實，不容以後階段事實否認前階段營業人已獲得短漏稅額之結果，如此並能兼顧稽徵實務運作，避免在進口時雖然查獲納稅義務人逃漏稅額，卻尚須待納稅義務人「銷貨後」始能確認「進口時」是否逃漏稅之不合理情況，亦同予敘明。
（四）綜上，本案事證明確，被告上開犯行，洵堪認定，應依法論科。
三、論罪科刑
（一）按行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。查被告實施本案犯行後，刑法第339條第1項業經立法院修正，並由總統於103年6月18日以華總一義字第00000000000公布施行，於同年月20日生效。
修正前該條項規定原為：「意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金。」；修正後則規定：「意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。」，就上開修正前後法律效果相較，法定罰金刑上限由1千銀元（即新臺幣3萬元）提高為新臺幣（下同）50萬元，是修正後規定並未較有利，經比較結果應依刑法第2條第1項前段規定適用行為時即修正前刑法第339條。
（二）按公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條（司法院大法官會議解釋第687號理由書可參）。次按稅捐稽徵法業於65年10月22日公布施行，其第41條對於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，已有處罰規定，該法為特別法，自應優先於刑法第339條第2項規定而適用（最高法院68年台上字第65號判例意旨參照）。按「關稅」係指對國外進口貨物所課徵之進口稅，關稅法第2條定有明文；又稅捐稽徵法所稱之「稅捐」係指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐而言，但不包括關稅及礦稅在內，稅捐稽徵法第2條亦定有明文。從而稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐所設之處罰規定，僅限於逃漏關稅、礦稅以外之國、省（市）及縣（市）稅捐者，始有其適用，逃漏關稅部分，不能依該法條處罰（最高法院87年度台上字第1013號判決、97年度台非字第379號判決意旨參照）。再按「為拓展貿易，…主管機關得設立推廣貿易基金，就出、進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂」、「推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之」，分別為貿易法第21條第1項前段、第2項及第4項所明定，而揆諸貿易法第21條第1項前段之規定，其設立推廣貿易基金之目的係為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動之用，申言之，所謂「推廣貿易服務費」，係海關依據貿易法第21條規定代為收取之推廣貿易基金，非關稅或其他海關代徵之稅捐，是推廣貿易服務費既非稅捐，亦無稅捐稽徵法之適用。準此，本案被告所逃漏營業稅、進口關稅與推廣貿易服務費，逃漏營業稅部分，應論以稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，而進口關稅與推廣貿易服務費均非稅捐稽徵法第2條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐，被告此部分所為則不成立逃漏稅捐罪，而各應另以詐欺得利罪論處。
（三）再按刑法上之偽造私文書罪，係以無制作權之人，冒用他人名義而制作該文書為構成要件；又刑法第217 條所稱之「偽造署押」，係指行為人冒用本人名義在文件上簽名或為民法第3條第3項所稱指印之類似簽名之行為者而言（最高法院80年度台非字第277號判決意旨可資參照），故倘行為人係以簽名或蓋印之意，於文件上簽名或蓋印，且該簽名或蓋印僅在表示簽名或蓋印者個人身分，以作為人格同一性之證明，除此之外，再無其他用意者，即係刑法上所稱之「署押」；反之，若於人格同一性之證明外，尚有其他法律上之用意（例如表示收受某物之用意而成為收據之性質、表示對於某事項為同意之用意證明）者，則應該當刑法上之「私文書」。而發票及裝箱單，係記載貨品名稱、品質、價格與數量之文件，屬私文書，最高法院93年台上字第3621號判決意旨可資參照。查被告為敏杰公司之負責人，並無製作金路公司發票及裝箱單之權，其持系爭偽造發票及裝箱單及業務上登載不實之進口報單，據以行使以逃漏營業稅，並以低報進口貨物金額之詐術，意圖減少敏杰公司進口稅及推廣貿易服務費之支出，而得財產上不法利益，是被告所為，係犯刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪，同法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，及修正前刑法第339條第2項之詐欺得利罪（進口關稅及推廣貿易服務費部分）及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條公司負責人為納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪（營業稅部分）。又起訴意旨漏論被告亦犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，惟起訴意旨犯罪事實欄已明確記載被告行使業務登載不實文書之事實，與本院認定之事實，二者社會基本事實同一，本院於審理中已踐履告知被告變更罪名，並無礙被告之防禦權行使，爰依刑事訴訟法第300條規定變更起訴法條並併予審理。而被告偽造金路公司發票開立人署押之行為，為偽造私文書之部分行為，被告偽造私文書後復持以行使，其偽造私文書之低度行為又為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。又被告將偽造之系爭偽造發票及裝箱單交予不知情之銘毅報關行人員，並利用銘毅報關行人員辦理進口報關而行使業務登載不實之進口報單，為間接正犯。被告係以一行為同時觸犯上述行使偽造私文書罪、行使業務上登載不實文書罪、詐欺得利罪、公司負責人逃漏稅罪4罪名，為想像競合，應依刑法第55條，從一重論以刑法第216 條、第210條之行使偽造私文書罪。
（四）量刑部分：刑罰應本於應報與預防之功能及目的，以及秉持刑法寬嚴並進的刑事政策為量處，本院審酌以被告高中畢業之智識程度及從事汽車零件進口之生活狀況，為謀減少稅費支出，而偽造發票及裝箱單而行使，影響主管機關對於進口貨物課徵關稅之正確性，破壞商業發票之公信力，妨礙交易安全，是其犯罪動機及手段均嫌不當。惟衡酌被告並無經刑律科處刑罰之前案紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份在卷可憑，品行尚佳，以及被告原於偵查否認犯行，然於本院審理中已將逃漏稅捐及未予繳納之進口關稅及推廣貿易服務費予以補繳完畢，業已修復其犯罪所生損害，並坦認犯行而表達願受刑律制裁之良好悔悟態度，綜上本院以被告之責任為基礎，併同審酌上開一切量刑情狀後，認對於初犯者宜朝寬容方向之刑事政策，故應量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
（五）另酌參法院加強緩刑宣告實施要點所示，本院認被告所犯為侵害公共信用法益之犯罪，被告前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有前述被告前案紀錄表1份在卷可憑，而屬初犯，犯後又已自白犯罪，態度尚稱誠懇，審酌被告一時失慮致罹刑章，經此偵、審程序及刑之宣告，應知所警惕，而無再犯之虞，故若再加諸刑罰於被告身上，恐無增加矯正與預防之實益，故認前開所宣告之刑以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款宣告緩刑2年，以符合刑法就初犯應朝寬厚方向之刑事政策。又為使被告修補其所犯，並使之對自身行為有所警惕，另依刑法第74條第2項第4款，命向公庫支付如主文所示之金額，以修補其所犯，望被告歷此經歷，知所警惕，並建立謹慎行事之觀念。
四、沒收部分：
（一）被告行為後，刑法關於沒收之規定，業於104年12月30日修正公布，並自105年7月1日起施行，其中第2條第2項修正為：「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，考其立法理由略謂：「本次沒收修正經參考外國立法例，以切合沒收之法律本質，認沒收為本法所定刑罰及保安處分以外之法律效果，具有獨立性，而非刑罰（從刑），為明確規範修法後有關沒收之法律適用，爰明定適用裁判時法……」等旨，故關於沒收之法律適用，尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法之相關規定。
（二）被告偽造並持以行使供本案犯罪所用系爭偽造發票及裝箱單，以及行使該不實之進口報單，均已交付財政部關務署高雄關存查核稅之用，均已非被告所有之物，亦均非屬違禁物，爰均不予宣告沒收。然被告於系爭偽造發票及裝箱單上偽造「Craina」署押各1枚，則係偽造之署押，不問屬於犯人與否，均應依刑法第219條規定宣告沒收。
（三）又被告為納稅義務人敏杰公司逃漏之營業稅及短繳之進口關稅、推廣貿易服務費，業經被告補足，並繳清本案違章罰鍰共265,780元，有財政部高雄國稅局繳款收據影本8紙在卷可考（訴二卷第21～28頁），是已足剝奪敏杰公司因被告犯罪所獲節省稅捐之財產上利益，倘本案再對其諭知沒收或追徵此部分價額，將使其遭受雙重執行之不利益，實已逾越刑法沒收制度僅為剝奪不法利得之目的，而有過苛之虞，爰依刑法第38條之2第2項之規定，不予宣告沒收或追徵，以維衡平。
五、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第450條第1項、第454條第1項、第300條，稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條，刑法第2條第1項前段、修正後刑法第2條第2項、第11條前段、第216條、第215條、第210條、第219條、修正前第339條第2項、第55條前段、第41條第1項前段、第74條第1項第1款、第2項第4款、第38條之2第2項，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，應於判決送達之翌日起10日內，以書狀敘明理由，上訴於本院合議庭。
中 華 民 國 106 年 12 月 22 日
橋頭簡易庭 法 官 劉熙聖以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受判決送達之日起10日內，向本院提出上訴狀。
中 華 民 國 106 年 12 月 22 日
書記官 高菁蓮附錄論罪法條：
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條（法人或非法人團體實際業務負責人之刑罰）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
中華民國刑法第210條（偽造變造私文書罪）偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處 5 年以下有期徒刑。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
修正前中華民國刑法第339條（普通詐欺罪）意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科 1 千元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。