臺灣基隆地方法院行政訴訟判決 104年度簡字第17號原 告 耀宗國際股份有限公司代 表 人 陳耀煜（清算人）訴訟代理人 李大有被 告 財政部關務署基隆關代 表 人 廖超祥訴訟代理人 李任右上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國10
4 年6 月8 日台財訴字第10413925350 號訴願決定，提起行政訴訟，本院於民國104 年10月7 日辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：本件原告於民國103 年9 月19日經經濟部准予為解散登記，現仍在清算中，尚未清算完結，原董事長陳耀煜為清算人，已向臺灣桃園地方法院聲報就任等情，業據原告陳述在卷，有商工登記資料公示查詢系統之原告公司登記資料可參，且經本院向臺灣桃園地方法院調取103 年度司司字第215 號聲報清算人事件卷宗查閱無誤，故本件原告之法人資格視為尚未消滅，代表人為其清算人陳耀煜，合先敘明。
貳、實體事項：
一、事實概要：原告委由聯華報關行於102 年1 月9 日向被告報運進口貨物MPHARM ASSAULT GRAPE等一批（報單號碼：第AW/BC/01/VC25/1248號），電腦核定以C2（文件審核）方式通關放行。嗣被告即原處分機關依海關緝私條例第42條規定實施查核後，改按送請駐外單位查得之國外供應商存檔發票核估完稅價格，並據以審認原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅費之情事，爰依海關緝私條例第37條第1 項規定，處所漏進口稅額2 倍之罰鍰，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1 項第7 款及貿易法第21條第1 項、第2 項規定，追徵進口稅費；另就逃漏營業稅之行為，因原告於裁罰處分核定前，同意以足額保證金抵繳應補繳之稅款，符合營業稅法第51條第1 項第 7款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表前揭條項款減輕營業稅處罰規定，爰處所漏營業稅額0.6 倍罰鍰。原告不服，申請復查，未獲變更，原告遂向財政部提起訴願，經財政部以104 年6 月8 日台財訴字第10413925350 號訴願決定（訴願案號第00000000號）駁回。原告不服，提起本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠原告因先前提供資料有誤，業已提供正確之INVOICE 及押金
收據，驗估已於先前核定及放行，也申請更改報單，也已押款放行，而以補稅方式補繳完畢，先前對稅則認知不同，也請海關更改、補繳關稅及營業稅，故無蓄意犯意及偽、變造之實。
㈡從法治國家所要求之法安定原則、信賴保護原則及比例原則
均可得出同一行為不能重複處罰的要求，該原則亦經大法官釋字第503 號、第604 號肯認，故「一行為不二罰原則」應為具憲法位階之原理原則，其效力得拘束所有國家機關。依行政罰法第26條規定：「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。」明文採取「刑罰優先於行政罰」原則。因此，受處罰者若已受到較重之刑罰制裁，國家應已無再科處行政罰之必要，否則即屬違反比例原則。本案移送臺灣士林地方法院檢察署（下稱士林地檢署）偵辦，於104 年1 月12日偵查終結，結果為對原告之代表人陳耀煜予以緩起訴處分（104 年度偵字第1074號）。而在作成緩起訴處分之同時，得命被告於一定時間內完成「特定指示或負擔」，該指示及負擔即相當於「實質之刑罰」，因此基於「一事不二罰原則」及所衍生之「刑罰優先於行政罰原則」，自不應就同一行為再對原告科處行政罰。
㈢「一事不二罰原則」係針對同一行為之裁處原則，而原告係
法人，其行為係透過法定代表人陳耀煜之行使彰顯，此進口稅費事件之同一行為，既經士林地檢署給予原告之法定代表人陳耀煜緩起訴處分，依「一事不二罰原則」，自不應針對同一行為予以行政罰。被告所稱「因分屬不同主體，不適用一事不二罰原則」，違反「一事不二罰」之主要論點「同一行為」之裁處原則。
㈣並聲明：
1.原處分及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告請求判決駁回原告之訴，答辯略以：㈠本案依海關緝私條例第42條規定，通知原告實施查核，案經
函請我駐洛杉磯臺北經濟文化辦事處經濟組，協查原告報關時繳驗之發票，是否確為國外供應商所簽發，以及其上所載價格是否確為實際交易價格，並獲復略以：「……二、案經洽據系案供應商SPORTIKA EXPORT INC（S公司）……提供存檔發票供核……，經核 S公司所提供發票與報關發票不符，……」，及「經再洽據供應商SPORTIKA EXPORT INC 回復表示，渠所提供之存檔發票係該公司系統擷取之最新資料，且懷疑進口人申報所提供之發票（QUOTE#SQ031043）非該公司所簽發……。」被告認定前揭系案供應商 S公司之存檔發票始為正確發票，並據以為關稅法第29條所定之交易價格，因原告涉有繳驗偽造發票，虛報貨物價值，逃漏進口稅費之情事，被告乃依海關緝私條例及相關規定予以論處。
㈡為確保進口稅捐核課之正確性，原告進口系爭貨物，負有依
關稅法第17條檢附真實發票誠實申報之行政法上義務，對於進口貨物之內容，負有注意與查明之責任，並就交易文件誠實申報。查原告未於進口報關時，即檢附真實發票誠實申報，迄被告實施查核後，查得上揭偽造發票之情事，難謂原告非出於故意，依行政罰法第7 條第1 項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」規定，當不能免罰。本案並非單純為原告所稱稅則認知不同，尚涉有前揭違章情事，被告亦係於查獲前揭違章情事後，依查核結論辦理後續更改報單事宜，並非基於原告之申請；而系爭報單之押款，亦係違章情事經查獲後，原告為符合營業稅法第51條第1 項第7 款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表前揭條項款減輕營業稅處罰倍數規定，就營業稅漏稅額所繳納之保證金，尚非補稅；至原告所稱先前稅則認知不同，其已申請更改報單，並已押款放行，且以補稅方式補完等節，與實際過程尚有未符，應係因不諳通關實務所生誤解。
㈢另按「依行政罰法第26條第1 項規定：『一行為同時觸犯刑
事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。』是本條規定，應以同一行為主體同時觸犯刑事罰及行政罰始有其適用，如涉嫌違犯刑事法律者與行政罰法者分屬不同主體，即無本條適用。」為財政部95年7 月25日台財規字第09500361680 號書函所明揭。本件經移送士林地檢署，並作成104 年度偵字第1074號緩起訴處分書所涉基礎事實，係以原告之清算人陳耀煜個人（自然人）為行為主體，而與本案係以原告（公司法人）為行為主體之行為主體不同，參諸前揭財政部95年7 月25日台財規字第09500361680 號書函之意旨，應無行政罰法第26條第1 項規定之適用。準此，原告所訴各節，核無足採。
㈣並聲明：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
四、上述如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有原告委由聯華報關行向被告提出之進口報單（第AW/BC/01/VC25/1248號）及商業發票（INVOICE ）、駐洛杉磯辦事處經濟組
103 年4 月3 日洛商字第10300000760 號函所附向外國供應商 S公司查得之存檔發票、被告於103 年8 月1 日103 年第00000000號處分書、原告之復查申請書、被告於104 年2 月
4 日基普機字第1031040042號復查決定書、財政部於104 年
6 月8 日台財訴字第10413925350 號訴願決定書（案號：第00000000號）等件附於原處分卷、訴願案卷可稽，自堪信為真正。又原告之董事長陳耀煜因上述進口報單報關事宜涉嫌犯罪，遭被告移送士林地檢署偵辦，該署檢察官偵查後認定陳耀煜犯刑法第210 條、第216 條之行使變造私文書罪，以
104 年度偵字第1074號為緩起訴處分確定等情，亦經本院調取士林地檢署104 年度偵字第1074號全案偵查卷宗（含 103年度他字第2520號、104 年度緩護命字第161 號）查閱無誤，且有原告提出之士林地檢署檢察官執行緩起訴處分命令通知書、士林地檢署104 年4 月14日函文、陳耀煜繳納緩起訴處分金新臺幣30,000元之收據附於起訴狀可稽。是以，本件兩造之爭點為：⑴原告是否有繳驗偽造或變造之發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅費情事？⑵原告之代表人陳耀煜業經士林地檢署為緩起訴處分確定，被告對原告裁罰，有無違反一事不二罰原則，有無行政罰法第26條第1 項規定適用？本院析述如下：
㈠按報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以
所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。海關緝私條例第37條第1 項第2 款、第3 款、第44條分別定有明文。納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業：其他有漏稅事實者。加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第7 款亦定有明文。
故貨物進口人對於所進口之貨物負有誠實申報之義務。另按為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之四‧二五之推廣貿易服務費。推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。此為貿易法第21條第1 項、第2 項所明定。
㈡查原告之代表人陳耀煜（於本案事實發生期間係原告之董事
長）因上述進口報單報關事宜涉嫌犯罪，士林地檢署檢察官偵辦後，認定陳耀煜曾於101 年12月間在原告公司內以電腦將原總金額 USD10950.48元之報價單（即商業發票）變造為總金額USD2349.20元之報價單，輾轉交由不知情之聯華報關行製作上述進口報單，持以向被告報運進口上述貨物，觸犯刑法之行使變造私文書罪，而以104 年度偵字第1074號為緩起訴處分，並經臺灣高等法院檢察署檢察長以104 年度上職議字第2827號處分書駁回再議確定，且陳耀煜已依前述緩起訴處分繳納緩起訴處分金新臺幣30,000元完畢，此經本院調取士林地檢署上述偵查案卷查閱明確。細閱前述卷內資料，陳耀煜於103 年12月19日受檢察官偵訊時供稱：「（問：是否於102 年1 月間，向美國進口一批健康食品，實際是 USD10950.48元，你去變造美國的原始發票為USD2349.20元，請報關行幫你報關？）是。報關是在102 年1 月9 日，確切跟美國下單的時間不能確定，應該是在二、三個月前下單的，報價的時間是2012年11月30日，我大概是收到報價單一個星期內，在桃園縣○○市○○○街○○號辦公室的電腦變造的。
卷第29頁是我變造過後的發票，我是把單價及總價都變造。
是入關前的一至二個星期，通知我要提供發票。報關是在
102 年1 月9 日，所以我應該是在12月底給報關行的。」（士林地檢署103 年度他字第2520號卷），參酌卷內所附原告於報關時繳驗金額USD2349.20元之發票（變造後之發票）、被告透過駐外單位向美國供應商S公司取得金額USD10950.48元之存檔發票（原始發票）等情，足徵原告以上述報單報運進口貨物時，確實有繳驗變造發票，虛報貨物價值（指高價低報），企圖逃漏進口稅費之情事。原告主張「係稅則認知不同，無蓄意犯意及偽變造之實」云云，顯與事實不合，不足採取。準此，被告依上述法律規定對原告裁處罰鍰及追徵所漏進口稅費，於法有據。
㈢按「法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方
機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」行政罰法第
7 條後段定有明文。又「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。」「前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」為行政罰法第26條第1 項前段及第2 項所明定。惟須刑事罰與行政罰之受罰主體同一，始生本條第1 項前段所稱一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，應依刑事法律處罰之一行為不二罰（一事不二罰）情事。若被處罰對象並非同一，則無一行為不二罰（一事不二罰）情事可言。公司與公司代表人各為法人及自然人，分屬不同之權利義務主體，縱有因同一違法事實而分受行政罰及刑事罰情事，亦因受罰主體不同一，而不生違反行政罰法第26條第1 項前段規定之情形。本件事實，雖業經士林地檢署檢察官認定原告之代表人陳耀煜觸犯刑法之行使偽造文書罪，進而對陳耀煜為緩起訴處分確定在案；惟原告公司係法人，陳耀煜係自然人，二者係不同之權利義務主體，亦為不同之處罰主體，處罰主體不同，仍應分別處罰，自不生對同一行為人二罰之問題，是原告主張其負責人陳耀煜業因同一行為受刑事處罰，有行政罰法第26條第1 項規定之適用，被告不得再處罰原告云云，自無足取。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。本件被告依海關緝私條例第37條第1 項規定，對被告裁處所漏進口稅額2 倍之罰鍰計新臺幣（下同）155,322 元，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第7 款及貿易法第21條第 1項、第2 項規定，追徵所漏進口稅費計94,155元（含進口稅77,661元、營業稅16,367元、推廣貿易服務費127元）， 另就逃漏營業稅之行為，因原告於裁罰處分核定前同意以足額保證金抵繳應補繳之稅款，符合加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第7 款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表前揭條項款減輕處罰之規定（漏稅額逾10,000元至 100,000元，處0.6倍罰鍰），處所漏營業稅額0.6倍罰鍰計 9,820元，均無不合。訴願決定予以維持，於法亦無違誤。原告請求撤銷訴願決定及被告所為之原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均不足以影響本件判決之結果，爰不予一一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 104 年 10 月 21 日
行政訴訟庭法 官 張婷妮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並應繳納上訴裁判費新臺幣3,000元。
中 華 民 國 104 年 10 月 21 日
書記官 孫嘉偉