臺灣基隆地方法院刑事判決 105年度訴字第337號公 訴 人 臺灣基隆地方法院檢察署檢察官被 告 何國榮上列被告因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（105年度偵字第1772號），被告就被訴事實於本院準備程序為有罪之陳述，經聽取檢察官及被告之意見後，本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，並判決如下：
主 文何國榮犯行使變造私文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又犯行使變造私文書罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又犯行使變造私文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑玖月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
第三人華元國際有限公司所取得如附表編號一至三「短漏稅費」欄所示之犯罪所得均沒收，如全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。
事 實
一、犯罪事實：何國榮係址設新北市○○區○○路0 段00號（起訴書誤載為新北市○○區○○路○○號4 樓）「華元國際有限公司」（下稱華元公司）之實際負責人（名義負責人為楊智榮），負責處理該公司進口牛肉販售等業務。其基於行使變造私文書、、行使業務登載不實文書、逃漏營業稅及詐得免繳進口稅、推廣貿易服務費之犯意，於民國103年1月6日前某日及103年4月10日前某日，在不詳地點，未經澳洲供應商DUNNETT &JOHNSTON GROUP PTY LIMITED（下稱澳洲供應商）之同意，分別以剪貼、影印之方式，擅自在附表「發票號碼」欄所示之澳洲供應商所開立之發票，將附表「實際交易單價」欄及「實際交易總價」欄所示貨品單價及總價金額，變造為附表「偽造後交易單價」欄及「偽造後交易總價」欄所示金額，並各於進口申報前，將上開變造後之發票，交付予不知情之鼎乘報關有限公司（下稱鼎乘報關公司）之員工廖福森，由廖福森將上開不實之貨價分別登載製作如附表「進口報單」欄所示之進口報單，並於103年1月6日、同年4月10日分別持上開變造發票連同報關單等文件，向財政部關務署基隆關行使之，使財政部關務署基隆關依上開變造發票上之單價計算進口貨物之完稅價格並通關放行，華元公司因而以此不正方法，短漏如附表「短漏稅費」欄所示之營業稅及獲得短納如附表「短漏稅費」欄所示之進口稅、推廣貿易服務費等利益，足以生損害於澳洲供應商及財政部關務署基隆關對於核課稅費之正確性。
二、查獲經過：嗣財政部關務署基隆關針對華元公司委託鼎乘報關公司報運澳洲進口貨物之上開案件進行事後稽核，並委由我國駐澳大利亞代表處經濟組向澳洲供應商進行查證後，因而查悉上情。
三、起訴經過：案經財政部關務署基隆關移送臺灣基隆地方法院檢察署檢察官偵查後起訴。
理 由
壹、程序方面（有關證據能力之說明）：被告何國榮所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑3 年以上有期徒刑以外之罪，亦非屬高等法院管轄之第一審案件，其於準備程序進行中，先就被訴事實為有罪之陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告之意見後，本院合議庭依刑事訴訟法第273條之1第1 項裁定進行簡式審判程序，是本案之證據調查，依同法第273條之2規定，不受同法第159 條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1，及第164條至第170條所規定證據能力認定及調查方式之限制，合先敘明。
貳、實體方面：
一、事實認定：上揭犯罪事實，業據被告於偵訊、本院準備程序及審理時自白承認（見偵查卷第52頁至第53頁、本院卷第22頁、第40頁反面），核與證人廖福森及楊智榮於偵訊時之供述相符（見偵查卷第37頁至第38頁、第43頁至第44頁），並有附表「進口報單」欄所示之進口報單、駐澳大利亞代表經濟組103年8月27日澳經發字第10300002730號函暨所附電子郵件各1份及變造之發票3份、第一商業銀行外匯營運處104年12月7 日外作字第00058號函暨所附商業發票3張在卷可稽（見偵查卷第2頁至第3頁、第6頁至第7頁、第9 頁至第10頁、第13頁至第16頁、第4頁、第7頁、第11頁、第17頁至第20頁），足認被告前開具任意性之自白與事實相符，應可採信。本案事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、論罪科刑：㈠新舊法適用：
⒈行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律
有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1項定有明文。被告為本件犯行後，刑法第339條第1 項、第2項業於103年6月18日修正公布，並於103年 6月20日施行。而修正前刑法第339 條規定：「意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。前二項之未遂犯罰之」，修正後刑法第339 條則規定：「意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科五十萬元以下罰金。以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。前二項之未遂犯罰之」，經比較新舊法之結果，修正後刑法第339 條規定並未更動詐欺取財、詐欺得利罪之構成要件及得科處之法定刑種類，僅將得科或併科之罰金刑上限提高為50萬元，故應以修正前刑法第339條第2項之規定較有利於被告，即應優先適用修正前之刑法第339條第2項之規定。
⒉又被告行為後，刑法關於沒收之規定，業於104 年12月30日
修正公布，並自105年7月1日起施行，其中第2條第2 項修正為：「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，考其立法理由略謂：「本次沒收修正經參考外國立法例，以切合沒收之法律本質，認沒收為本法所定刑罰及保安處分以外之法律效果，具有獨立性，而非刑罰（從刑），為明確規範修法後有關沒收之法律適用，爰明定適用裁判時法……」等旨，故關於沒收之法律適用，尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法之相關規定。
㈡論罪部分：
⒈按刑法規定之偽造文書，分為有形的偽造與無形的偽造兩種
。有形的偽造指自己無製作權而以他人名義製作虛偽文書，刑法第210條、第211條所定者皆屬之。無形的偽造則指有製作權之公務員或從事業務之人就所製作之文書為不實之記載，刑法第213條、第215條所定之登載不實文書罪屬之（最高法院100年度台上字第4799號判決意旨參照）。
⒉次按本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅，關
稅法第2 條定有明文，又稅捐稽徵法所稱之稅捐，係指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐而言，但不包括關稅及礦稅在內，該法第2 條規定甚明，從而稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐所設之處罰規定，僅限於逃漏關稅、礦稅以外之國、省（市）及縣（市）稅捐者，始有其適用，逃漏關稅部分，不能依該法條處罰（最高法院87年度台上字第1013號判決、97年度台非字第37
9 號判決意旨參照）。次按「為拓展貿易，…主管機關得設立推廣貿易基金，就出、進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂」、「推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之」，分別為貿易法第21條第1項前段、第2項及第4項所明定，而揆諸貿易法第21條第1項前段之規定，其設立推廣貿易基金之目的係為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動之用，申言之，所謂「推廣貿易服務費」，係海關依據貿易法第21條規定代為收取之推廣貿易基金，非關稅或其他海關代徵之稅捐，是推廣貿易服務費既非稅捐，亦無稅捐稽徵法之適用。
⒊查被告為華元公司之實際負責人，其擅自變造如附表「發票
號碼」欄所示之發票後，將變造後之發票交予不知情之鼎乘報關公司之員工廖福森，再由廖福森持以登載製作附表「進口報單」欄所示之進口報單後，經由廖福森持該變造之發票及內容不實之進口報單，向財政部關務署基隆關報關行使，使財政部關務署基隆關陷於錯誤據以核算稅費及准予押款放行，華元公司並因而逃漏營業稅及獲得短納進口稅、推廣貿易服務費之利益，而足以生損害於澳洲供應商及財政部關務署基隆關核課稅費之正確性。故核被告如本判決事實欄一、犯罪事實欄所載各次犯行（3次），均係犯刑法第216條、第210條之行使變造私文書罪、同法第216條、第215 條之行使業務登載不實文書罪、修正前刑法第339條第2項之詐欺得利罪（進口稅及推廣貿易服務費部分）及稅捐稽徵法第47條第2項、第1項第1 款、第41條之公司實際負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（營業稅部分）。
⒋被告變造如附表「發票號碼」欄所示之發票、業務登載不實
如附表「進口報單」欄所示之進口報單，進而持以行使，其變造私文書、業務登載不實文書之低度行為，應為行使該等文書之高度行為所吸收，均不另論罪。
⒌被告於變造如附表「發票號碼」欄所示之發票後，將該變造
後之發票交予不知情之鼎乘報關公司之員工廖福森，由廖福森登載製作附表「進口報單」欄所示內容不實之進口報單，再經由廖福森持該變造後之發票及內容不實之進口報單，向財政部關務署基隆關行使，以遂行短漏華元公司營業稅、進口稅及推廣貿易服務費之犯行，均為間接正犯。
⒍被告於變造如附表「發票號碼」欄所示發票後，再交由不知
情之鼎乘報關公司之員工廖福森登載製作附表「進口報單」欄所示之進口報單，經由廖福森持該變造後之發票及內容不實之進口報單，向財政部關務署基隆關行使，以遂行短漏華元公司營業稅、進口稅及推廣貿易服務費犯行之行為，係以一報關行使之行為同時觸犯刑法第216條、第210條之行使變造私文書罪、同法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪、修正前刑法第339條第2項之詐欺得利罪及稅捐稽徵法第47條第2項、第1項第1款、第41條之公司實際負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪等罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，從一重之刑法第216條、第210條之行使變造私文書罪論處。被告3 次行使變造私文書之犯行，其犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。檢察官起訴書雖未引用刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪、修正前刑法第339條第2項之詐欺得利罪、稅捐稽徵法第47條第2項、第1項第1 款、第41條之公司實際負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（嗣檢察官以補充理由書補充引用稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪），惟因起訴書犯罪事實欄已明確記載被告行使業務登載不實文書、詐欺得利及逃漏稅捐之事實，本院自應加以審理。
⒎又依加值刑及非加值刑營業稅法第41條及第35條第1 項之規
定，貨物進口時，應徵之營業稅，固由海關代徵之，然營業人不論有無銷售額，原則上應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申請書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。故本案各次報關時，雖皆由海關代徵營業稅，然此並非正式之申報程序，嗣後仍應以每2月為1期向主管機關申報營業稅，始符法定程序，至於營業人進口貨物時由海關代徵之營業稅額，則可於申報營業稅時扣抵銷項稅額。由此可知，營業人若於嗣後申報營業稅，而有漏繳營業稅之情事，與本案事實並無想像競合之裁判上一罪關係。又觀諸起訴事犯罪事實欄所載犯罪事實，俱未提及被告於利用不知情之鼎乘報關公司之員工廖福森於各次辦理報關後，有何檢具相關文件辦理各期營業稅申報而漏繳之事實，故有關此部分之犯罪事實亦非起訴範圍所及，本院自無從併予審理。
⒏又刑事訴訟法第95條第1 款規定：「訊問被告應先告知犯罪
嫌疑及所犯所有罪名，罪名經告知後，認為應變更者，應再告知」，此項規定旨在使被告能充分行使防禦權，形式上縱未告知犯罪嫌疑及所犯罪名，而於訊問被告過程中，已就被告之犯罪嫌疑及所犯罪名之構成要件，為實質之調查，並賦予被告辯解之機會，被告防禦權之行使已獲確保，踐行之訴訟程序雖有瑕疵，顯然於判決本旨並無影響（最高法院95年度台上第4738號判決參照）。經查：本件本院於準備程序及審理時雖漏未告知被告所犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪及修正前刑法第339條第2項之詐欺得利罪，然該部分之犯罪事實，業經檢察官起訴，且本院復已於本案準備程序及審理中，就此部分之犯罪事實賦予被告辯解之機會，自對於被告訴訟防禦權之行使並無妨礙，附此敘明。
㈢量刑部分：
爰以行為人責任為基礎，審酌被告身為華元公司實際負責人，本應誠實納稅，竟意圖使華元公司逃漏稅費而變造如附表「發票號碼」欄所示之發票後，再利用不知情之他人製作內容不實之進口報單，並持以報關行使，所為除損害於所進口產品之澳洲供應商外，亦影響財政部關務署基隆關對於稅費稽徵之正確性，損及國家稅收，違反賦稅之公平性。另審酌被告始終坦認犯行，犯後態度良好，且其於本件犯行以前，並無因犯罪而遭法院判處罪刑之前案紀錄（見卷附之臺灣高等法院被告前案紀錄表）。兼衡華元公司所逃漏之稅費及應繳納之罰鍰，均未經繳納，此有財政部關務署基隆關105年6月29日基普機字第1051016008號函在卷可佐（見本院卷第17頁至第18頁），暨被告之犯罪動機、手段、逃漏稅捐之金額、教育程度（五專畢業）等一切情狀，分別量處如主文所示之刑及定其應執行之刑，併諭知易科罰金之折算標準，以資儆懲。又本件本院所定之應執行刑，雖已逾有期徒刑6 月，然因所宣告之刑，均得易科罰金，依刑法第41條第8 項之規定，仍非不得易科罰金，爰就所定之應執行刑，諭知易科罰金之折算標準。
㈣沒收部分：
⒈犯罪所得部分：
⑴按財產可能被沒收之第三人得於本案最後事實審言詞辯論終
結前，向該管法院聲請參與沒收程序；第三人未為第一項聲請，法院認有必要時，應依職權裁定命該第三人參與沒收程序。但該第三人向法院或檢察官陳明對沒收其財產不提出異議者，不在此限，105年6月22日修正公布，而於同年7月1日施行之刑事訴訟法第455條之12第1項、第3項定有明文。
⑵經查，華元公司因本件被告之違法行為，而逃漏如附表「短
漏稅費」欄所示之營業稅，並獲取短納附表「短漏稅費」欄所示之進口稅、推廣貿易服務費等利益，依修正後刑法第38條之1第2項第3款、第4項、第1 項之規定，均應予沒收，爰依各該條文之規定宣告沒收。又華元公司所逃漏之營業稅及所短納之進口稅、推廣貿易服務費，均未經繳納，已如前述，爰均依修正後刑法第38條之1第3項之規定，併諭知於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。
⑶又華元公司所逃漏之營業稅及所短納之進口稅、推廣貿易服
務費，性質上為修正後刑法第38條之1第2項第3 款所稱犯罪行為人以外之法人因犯罪行為人之違法行為而取得之犯罪所得，依前述刑事訴訟法第455條之12第1項、第3 項本文之規定，本應令其參與本案之沒收程序，然因華元公司之代表人楊智榮業向本院陳明該公司對於本院是否就該公司所逃漏之營業稅及所短納之進口稅、推廣貿易服務費等犯罪所得進行沒收一事，並無意見等語，有本院105年7月26日之電話紀錄在卷可考（見本院卷第33頁），揆諸前述之說明，爰依刑事訴訟法第455條之12第3項但書之規定，不予裁定華元公司參與本案沒收程序，並逕予宣告沒收華元公司所取得之上開犯罪所得，並為追徵其價額之宣告，併予敘明。
⒉供犯罪所用或犯罪所生之物：
本件被告所變造之發票，雖係供本件被告犯罪所用或為其本件犯罪所生之物，然既經交付予財政部關務署基隆關而行使之，即非歸屬於被告，爰不予宣告沒收。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1 項前段，稅捐稽徵法第47條第2項、第1項第1款、第41條，刑法第2條第1項、修正後刑法第2條第2項、第11條前段、刑法第216條、第210條、第215條、修正前刑法第339條第2項、刑法第55條前段、第51條第5款、第41條第8項、第1項前段、修正後刑法第38條之1第2項第3款、第1項、第4項、第3項，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，判決如主文。
本案經檢察官高永棟到庭執行職務中 華 民 國 105 年 8 月 15 日
刑事第三庭 法 官 周裕暐以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 105 年 8 月 15 日
書記官 蔡愷凌附錄本案論罪科刑法條：
中華民國刑法第216條行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第210條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處 5 年以下有期徒刑。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。
修正前中華民國刑法(94.02.02)第339條意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科 1 千元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。
附表：
┌─┬──────────────┬──────┬─────┬────┬──────┬─────┬─────────┬─────────┐│編│進口貨物 │實際交易單價│實際交易總│發票號碼│偽造後交易單│偽造後交易│進口報單 │ 短漏稅費 ││號│ │(美金/每公斤│價（美金）│ │價（美金/每 │總價（美金│ │（新臺幣） ││ │ │)及進口數量 │ │ │公斤）及進口│） │ │ ││ │ │ │ │ │數量 │ │ │ │├─┼──────────────┼──────┼─────┼────┼──────┼─────┼─────────┼─────────┤│一│FROZEN BEEF LEG BONES,CUT IN│0.65元 │12216.33元│54093 │0.52元 │9773.07元 │AW/BC/02/VC53/3211│①進口稅：45370元 ││ │PIECES BP（ALL FOUR BONES） │18794.36公斤│ │ │18794.63公斤│ │ │②營業稅：13724元 ││ │ │ │ │ │ │ │ │③推廣貿易服務費：││ │ │ │ │ │ │ │ │ 91元 ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │ ││ │FROZEN BEEF HONEYCOMB TRIPE │5.00元 │5900.00元 │ │4.00元 │4720.00元 │ │ ││ │,SCALDED,UNBLEACHED LP │1180.00公斤 │ │ │1180.00公斤 │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │ ││ │FROZEN BEEF OMASUM CAP │1.90元 │1938.00元 │ │1.52元 │1550.40元 │ │ ││ │,SCALDED,UNBLEACHED MW │1020.00公斤 │ │ │1020.00公斤 │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │ ││ │FROZEN BEFF OMASUM, SCALDED │4.50元 │18090.00元│ │3.6元 │14472.00元│ │ ││ │,UNBLEACHED MW │4020.00公斤 │ │ │4020.00公斤 │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │├─┼──────────────┼──────┼─────┼────┼──────┼─────┼─────────┼─────────┤│二│FROZEN BEFF LEG BONES,CUT IN│0.635元 │15240.36元│54066 │0.508元 │12192.29元│AA/02/4709/0009 │①進口稅：31875元 ││ │PIECES BP │24000.57公斤│ │ │24000.57公斤│ │ │②營業稅：7641元 ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │③推廣貿易服務費：││ │FROZEN BEEF HONEYCOMB TRIPE │4.900元 │4900.00元 │ │3.920元 │3920.00元 │ │ 48元 ││ │,SCALDED,UNBLEACHED LP │1000.00公斤 │ │ │1000.00公斤 │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │├─┼──────────────┼──────┼─────┼────┼──────┼─────┼─────────┼─────────┤│三│FROZEN BEEF LEG BONES CUT IN│0.65元 │11051.79元│54094 │0.52元 │8841.44元 │AW/BC/03/UB03/3226│①進口稅：47362元 ││ │PIECES BP（ALL FOR BONES） │17002.76公斤│ │ │17002.76公斤│ │ │②營業稅：14775元 ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │③推廣貿易服務費：││ │FROZEN BEEF HONEYCOMB TRIPE │5.00元 │23100.00元│ │4.00元 │18480.00元│ │ 100元 ││ │,SCALDED,UNBLEACHED LP │4620.00公斤 │ │ │4620.00公斤 │ │ │ ││ ├──────────────┼──────┼─────┤ ├──────┼─────┤ │ ││ │FROZEN BEFF OMASUM CAP,SCALD│1.90元 │6422.00元 │ │1.52元 │5137.60元 │ │ ││ │ED,UNBLEACHED MW │3380.00公斤 │ │ │3380.00公斤 │ │ │ │└─┴──────────────┴──────┴─────┴────┴──────┴─────┴─────────┴─────────┘