高雄高等行政法院判決 八十九年度訴字第一一二０號
原 告 甲○○被 告 高雄縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台灣省政府八十九年十月二十日八九府訴二字第一二九四五三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告暨訴外人佘雪枝、曾佘滿、佘姬鶴等四人共有坐落高雄縣○○鎮○○段九
一二、九一三、九一四、九一七、九一七之二、九一九地號等六筆土地，原告於民國（下同）八十七年六月三十日，向台灣高雄地方法院（下稱高雄地院）提起分割共有物之訴，經該院於八十八年八月三十一日以八十七年度重訴字第三九四號民事判決，就上開共有之九一二、九一四、九一七地號等三筆土地，以原物分配於原告暨其他共有人，其他共有之九一三、九一七之二、九一九地號等三筆土地，則採變賣共有物以價金分配於原告暨其他共有人，該判決並於八十八年十月四日確定。高雄地院就上開共有之九一四地號土地，判決分割成九一四（代號Ｋ１）、九一四之一（代號Ｊ１）、九一四之二（代號Ｉ１）、九一四之三（代號Ｈ１）地號等四筆土地，分別由甲○○、佘雪枝、曾佘滿及佘姬鶴等四人單獨取得所有權。高雄地院就上開共有之九一二、九一四、九一七地號等三筆土地，於判決分割前，以八十八年六月九日（八八）高敬民琢八十七重訴三九四字第二一四二四號函，囑託高雄縣政府鑑估此三筆共有土地於假分割後之公告現值，而高雄縣政府復以八十八年六月十七日（八八）府地價字第一一二六六七號函請岡山地政事務所辦理鑑估此三筆共有土地於假分割後之公告現值；嗣岡山地政事務所辦理完畢，以八十八年七月一日岡山三字第七四五六號函報高雄縣政府，高雄縣政府遂以八十八年七月九日（八八）府地價字第一二六００一號函覆高雄地院，就其中共有之九一四地號土地，於假分割後四筆土地之八十七年及八十八年公告現值，推估每平方公尺均同為新台幣（下同）四七、八八四元。原告於辦理土地分割登記時，經被告所屬岡山分處核定土地增值稅計二九八、六六九元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）按分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分相等者，免徵土地增值稅，土地稅法施行細則第四十二條第二項定有明文。又在裁判分割時，因法院所為之判決係形成判決，故於判決確定時即生分割效力（最高法院四十三年度台上字第一０一六號判例參照）。查高雄地院八十七年度重訴字第三九四號民事判決係於八十八年十月四日確定，則原告及前揭土地共有人係於八十八年十月四日始取得分割後之土地。依高雄縣政府八十八年七月九日八八府地價字第一二六００一號函高雄地院，高雄縣岡山地政事務所推估大公段
九一二、九一四、九一七地號等三筆土地假分割後每平方公尺之公告現值均相同，則高雄地院既係依各共有人之持分比例及函詢高雄縣政府之分割方案為判決，各共有人亦因同意該高雄縣岡山地政事務所所推估之分割後各筆土地地價相同，而未就上開高雄地院民事判決提起上訴，致該民事判決確定，各共有人依該裁判分割之判決結果取得分割後之土地，是以各共有人所取得之土地價值即與分割前應有部份價值相等，依前開規定，應免徵土地增值稅。原告已於復查申請書及訴願書中附上該高雄縣岡山地政事務所推估大公段九一二、九一四、九一七地號等三筆土地明細表詳細說明此事實，惟被告及台灣省政府不查，仍維持原核定，對原告課徵二九八、六六九元之土地增值稅，顯有違上開土地稅法施行細則第四十二條第二項之規定，且侵害原告受法律保障之財產權。
（二）次按「土地所有權移轉或設定典權、其申報移轉現值之審核標準，依左列規定﹕一、：：：四、依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。」土地稅法第三十條第一項第四款固有明文。又「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」，行政程序法第八條定有明文。依地價調查估計規則第二條規定「直轄市（或縣市）地政機關為地價調查估計之主辦機關」。本件請求裁判分割共有物案件係於八十七年六月三十日起訴，八十八年十月四日判決確定，於依該確定判決申請分割登記時，是否應繳納土地增值稅，依法固應以八十六年七月一日之公告現值判斷，而高雄縣政府八十八年四月十三日八八府地價字第一二六００一號函檢附予高雄地方法院之推估明細表雖係八十七年、八十八年七月之公告現值，然依該推估明細表，系爭共有土地中各該同一地號土地分割後之價值於八十七年、八十八年之公告現值既均相同，則於八十六年之公告現值亦應相同，且系爭共有土地於八十六年時既未分割，亦無所謂分割後之公告現值，則被告機關竟依高雄縣岡山地政事務所於八十八年十二月三日核定之所謂分割後之八十六年七月之地價證明書，記載九一四地號分割後各筆土地公告現值每平方公尺分別為四八、三九三元、四六、七六九元、四七、一七六元、四八、六七一元，對原告課徵土地增值稅，並未適用八十六年七月每平方公尺四七、八四四元，顯然違反誠信原則，依法應予撤銷。
（三）再依增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第五條規定：「土地所有權人在持有土地期間，經重新規定地價者，其增繳之地價稅，自重新規定地價起（按新地價核定之稅額），每繳納一年地價稅抵繳該筆土地應繳土地增值稅總額百分之一（繳納半年者，抵繳百分之０．五）。系爭土地九一四地號於七十三年四月，由原告及其他共有人繼承，公告地價歷經七十四年、七十七年、八十年、八十三年、八十六年多次重新規定地價，自八十四年改課地價稅，已經按新地價核定地價稅額，至本案核定增值稅期間，原告亦已繳納八十四年、八十五年、八十六年、八十七年、八十八年等五年地價稅，依上開規定可抵繳土地增值稅百分之五。退萬步言之，縱認為應以八十六年七月一日最後一次重新規定地價起為認定抵繳之起算點，則原告亦已繳納八十六年、八十七年及八十八年三年之地價稅，依上開規定可抵繳百分之三，原復查決定及訴願決定竟均漠視此一事實，僅以抵繳百分之０．五計算，顯然違反上開規定，則被告所為補徵土地增值稅之處分，亦侵害原告之財產權。
（四）綜上所述，原處分決定、復查決定及訴願決定均有違誤，於法不合，請判決如訴之聲明，以保原告權益。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）本件原告係依法院分割共有物判決移轉登記，依土地稅法第三十條規定，應以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。原告於八十七年六月三十日向法院提起共有物分割之訴，自應以八十六年七月一日之土地公告現值為移轉現值核課土地增值稅，要無爭議。系爭坐○○○鎮○○段九一四、九一四之一、之二、之三地號等四筆土地，八十六年公告現值為四八、三九三元，四六、七六九元，四七、一七六元及四八、六七一元，係依平均地權條例施行細則第二十三條第一項及內政部七十七年十一月二十四日台內地字第六五０六一二號函訂頒「共有土地分割改算地價原則」規定計算之，有岡山地政事務所八十九年四月十三日岡所三字第三七八七號函附卷可稽。而八十七年公告現值調整，自不同於八十六年度公告現值，被告所屬岡山分處以該金額作為核算土地增值稅之基礎，並無不當。原告主張高雄地院民事判決中理由五記載內容，為裁酌各共有人分割持分土地之土地現值總額是否相當、公平之依據，非以為審酌土地增值稅之判決，是原告主張顯有誤解，委難採憑。
（二）又原告雖自七十三年繼承取得系爭九一四地號土地，惟自八十四年才改課地價稅，於八十六年七月一日始重新規定地價，其增繳之地價稅，自重新規定地價起，至本件「申報移轉」日期八十七年六月三十日止，原告按新規定之地價僅繳納半年（八十六年七月一日至八十六年十二月三十一日）之地價稅，至於八十七年地價稅至八十七年十一月十六始開徵，遑論八十八年地價稅核與本案移轉日無涉。是以被告復查時以百分之０．五計算抵繳土地增值稅額並無違誤，重新計算其應納稅額應為三一四、０六０元。惟復查之結果不得為更不利於行政救濟人，被告乃維持原核定稅額二九八、六六九元。原告主張系爭土地九一四地號於七十三年四月繼承，公告地價歷經七十四年、七十七年、八十年、八十三年、八十六年多次重新規定地價，自八十四年改課地價稅已經按新地價核定地價稅額，至本案核定增值稅期間原告亦已繳納八十四年、八十五年、八十六年、八十七年、八十八年等五年地價稅，依上開規定可抵繳土地增值稅百分之五，原復查決定僅以抵繳百分之０．五計算，顯有違誤云云，不足採信。
（三）綜上論結，本案原告之訴，為無理由，請判決予以駁回原告之訴，以維稅政。理 由
一、按「土地增值稅之納稅義務人如左：：：２、土地為無償移轉者為取得所有權人。」「土地所有權移轉或設定典權，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定：
一、：：：：：四、依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。：：：」「分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者免徵土地增值稅，其價值減少者，就其減少部分課徵增值稅。公同共有土地分割其土地增值稅之課徵，準用前項規定。」分別為土地稅法第五條、第三十條第一項第四款及土地稅法施行細則第四十二條第二、三、四項所明定。次按「共有土地分割，不論係法院判決分割或和解或當事人自行協議申請分割其土地增值稅之核課，應依下列規定辦理：：如屬無償者，應向取得土地價值增加者，就其增加價值部分課徵土地增值稅：：。」為財政部七十一年二月十八日台財稅第三一八六一函所明示。末按「土地所有權人在持有土地期間，經重新規定地價者，其增繳之地價稅，自重新規定地價起（按新地價核計之稅額），每繳納一年地價稅抵繳該筆土地應繳土地增值稅總額百分之一（繳納半年者，抵繳百分之Ｏ‧五），為「增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法」第五條所明定。
二、原告與訴外人佘雪枝、曾佘滿、佘姬鶴等四人共有系爭六筆土地，原告於八十七年六月三十日向高雄地院提起分割共有物之訴，經該院於八十八年八月三十一日以八十七年度重訴字第三九四號民事判決，就上開共有之九一二、九一四、九一七地號等三筆土地，以原物分配與共有人，其他共有之九一三、九一七之二、九一九地號等三筆土地，則採變價分割，該判決並於八十八年十月四日確定。高雄地院就上開共有之九一四地號土地，判決分割成Ｋ１、Ｊ１、Ｉ１、Ｈ１地號等四筆土地，分別由原告、佘雪枝、曾佘滿及佘姬鶴等四人取得。高雄地院於審理時，囑託高雄縣政府鑑估此三筆共有土地於假分割後之公告現值，高雄縣政府函請岡山地政事務所辦理鑑估此三筆共有土地於假分割後之公告現值事宜；嗣岡山地政事務所辦理完畢，函報高雄縣政府，高雄縣政府遂函覆高雄地院，就其中共有之九一四地號土地，於假分割後四筆土地之八十七年及八十八年公告現值，推估每平方公尺均為四七、八八四元之事實，有高雄地院八十七年度重訴字第三九四號民事判決影本附卷可稽。然岡山地政事務所函報高雄縣政府之上開函所附之「推估大公段九一二、九一四、九一七地號等三筆土地明細表」影本中，確有記載Ｋ１、Ｊ１、Ｉ１、Ｈ１等四筆地號土地，其八十七年及八十八年之公告現值每平方公尺依序為四八、五七一元、四六、七六九元、四七、一七六元、四八、六七一元，有前開函附於本院八十九年度訴字第一一九四號卷可參，嗣高雄縣政府以本案系爭土地經假分割後，其臨接深度相近，又其土地利用價值相似，乃將假分割後之四筆土地推估為同一價格（均為每平方公尺四七、八八四元），業經高雄縣政府九十年九月五日九十府地價字第九０００一五一九七一號函復於前開案卷在案。系爭九一四地號土地分割前八十六年公告現為每平方公尺四七、八四四元，分割後分成九一四地號、九一四之一地號、九一四之二地號、九一四之三地號等四筆宗地，每筆宗地均跨越不同區段，分屬一八九區段及一八二區段，且該四筆土地所跨越之面積亦非相同，有區段圖附卷可稽，是經依所跨越區段面積比例與該區段公告現值核算結果，八十六年公告現值每平方公尺九一四地號部分為：{(47844x4430)-[(46769x997)+(47176x997)+(48671x1439)]}/997= 48393元，九一四之一地號部分為：(72000x438/997)+(27000x559/997)=46769元，九一四之二地號部分為：(72000x447/997)+(27000x550/997)=47176元，九一四之三地號部分為：(72000x693/1439)+(27000x746/1439)=48671元，雖與高雄縣政府函復高雄地院囑鑑估之價格有所差異，惟岡山地政事務所核算之公告現值既係核實計算之結果，自屬正確，被告依此正確分算之土地公告現值核課土地增值稅，即無不合。
三、原告主張系爭土地九一四地號於七十三年四月繼承，公告地價歷經七十四年、七十七年、八十年、八十三年、八十六年多次重新規定地價，自八十四年改課地價稅已經按新地價核定地價稅額，至本案核定增值稅期間，原告亦已繳納八十四年、八十五年、八十六年、八十七年、八十八年等五年地價稅，依上開規定可抵繳土地增值稅百分之五，原復查決定僅以抵繳百分之０．五計算，顯有違誤云云；惟查，原告於七十三年繼承取得系爭九一四地號土地，而系爭土地自八十四年改課地價稅，於八十六年七月一日始重新規定地價，其增繳之地價稅，依「增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法」第五條規定係重新規定地價起算，是自重新規定地價起，至本件「申報移轉」日期即八十七年六月三十日止，原告按新規定之地價僅繳納半年（八十六年七月一日至八十六年十二月三十一日）之地價稅，從而被告復查時以百分之０．五計算抵繳土地增值稅額，並無違誤，重新計算其應納稅額應為三一四、０六０元。惟復查之結果不得為更不利於行政救濟人，被告乃維持原核定稅額二九八、六六九元，應無違誤。至於八十七年地價稅至八十七年十一月十六始開徵，八十八年地價稅之開徵皆於本件申報移轉日期之後，均與本案移轉日無涉。原告前開主張，顯不足採。
四、綜上所述，本件原告於八十八年十二月六日，依據高雄地院八十七年度重訴字第三九四號分割共有物確定判決，申報其坐落高雄縣○○鎮○○段九一二、九一四、九一七地號之共有物分割，經被告所屬岡山分處據以核定土地增值稅計二九八、六六九元，並無不合。復查決定及訴願決定，予以維持，核無違誤，亦無違誠信原則及信賴保原則。原告起訴意旨，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前項，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十五 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 高秀真法 官 蘇秋津法 官 戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十五 日
法院書記官 藍慶道