高雄高等行政法院判決 八十九年度訴字第一二五號
原 告 甲○○訴訟代理人 戊○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 己○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月五日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告未辦理八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告初查發現訴外人丙○○向原告借款，而於民國（下同）八十四年七月二十日提供所有坐落雲林縣○○鄉○○段五０之十二至二七、三四至三六、四一、四二、四七至五一、八二、八三、八八至九０、一一五、一一七至一二０、一二二、一二三、一二六至一二九、一三四至一三七、一五三至一五五、一五八、一六八、一七四、一七八、一七九、一九八至二０三地號共六十筆土地（下稱系爭土地）設定抵押權與原告，權利總金額為新台幣（下同）一億元，存續期間自八十四年七月二十日起至八十五年七月二十日止，約定依照中央銀行利率計算利息，乃依據上述資料核定原告八十五年度之利息所得為三、八六八、五六一元（計算式：100,000,000元×0.07025×201/365＝3,868,561元）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，因而提起本件訴訟。
乙、兩造之聲明：㈠原告聲明求為判決：
⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⑴原告之訴駁回。
⑵訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造爭點：
一、原告之主張：㈠債務人丙○○於八十四年七月二十日，向原告借款，提供其所有坐落雲林縣○○
鄉○○段五０之一二地號等六十筆土地為擔保，設定一億元之抵押權登記，存續期間自八十四年七月二十日起至八十五年七月二十日止，約定按中央銀行核定放款利率計算利息。然並不因此即得視為債務人丙○○必有繳息，乃被告未為詳查，遽予核定原告八十五年度利息所得三、八六八、五六一元，原告對該處分，甚難甘服。
㈡按行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，行政訴訟法第一百三十三條定有明
文。事實上，債務人丙○○確實並無支付分文利息，此除有債務人丙○○出具之證明書乙紙可證外，亦經債務人丙○○、證人丁○○證述屬實，且依據台灣雲林地方法院民事執行處，就上開抵押物拍賣執行事件（即該院八十五年度執字第三○六八號事件），製作之強制執行金額計算書分配表，記載第二、三、四順位抵押權人之債權，因已無餘額可供分配，而未予計息，此有該分配表之記載可證，該分配表除債權原本為一億元外，債權利息之期間、日數、及金額皆空白，即可證明上開抵押權存續期間之利息，均無分文可取，乃被告對於原告作有按時收取利息之推定，顯屬於法不合且不當。
㈢行政訴訟法第一百三十六條規定：除本法另有規定外，民事訴訟法第二百七十七
條之規定於本節準用之。則為處分之機關，就其主張有利於己之事實，應負舉證責任。關於本件債務人丙○○並未支付原告利息之事實，有在場聞見待證事實之債務人丙○○出具之證明書反證其推定之不實，已如前述，則被告就原告有收取利息之利己事實，自應舉證以實其說。
㈣綜上所述，被告之原處分（含復查決定），及訴願決定機關之認定事實及適用法規，均有違誤。
二、被告之主張：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第四類：利
息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」改制前最高行政法院七十年度判字第一一七號著有判例。
㈡本件被告依雲林縣西螺地政事務所登記資料記載：訴外人丙○○以其所有系爭土
地設定抵押權予原告，擔保權利總金額一億元，權利存續期限自八十四年七月二十日起至八十五年七月二十日止，利息依照中央銀行利率計算；乃據以核定原告八十五年度抵押利息所得三、八六八、五六一元（100,000,000元×0.07025×201/365＝3,868,561元）。
㈢查臺灣雲林地方法院民事執行處八十六年十一月二十七日強制執行金額計算書分
配表記載，原告除有債權原本一億元外，債權利息之期間及金額均空白，並無法證明其未收取系爭利息，且據抵押權設定契約書，系爭抵押權約定利息依照中央銀行利率計算，並經地政機關登記，依首揭判例意旨，被告對原告即可作有按時收取系爭利息之推定，原告主張被告就原告有收取利息之事實，應負舉證責任乙節，顯有誤解，是被告核定原告本年度有系爭抵押利息所得，洵無違誤。
㈣綜上所述，本件原告之訴，顯無理由，請駁回其訴，以維稅政。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」為改制前最高行政法院七十年判字第一一七號著有判例可參。
二、本件原告未辦理八十五年度綜合所得稅結算申報，及訴外人丙○○因向原告借款而於八十四年七月二十日，提供其所有系爭土地作為擔保，設定抵押權，登記權利總金額為一億元，存續期間自八十四年七月二十日至八十五年七月二十日止，約定借款利息按中央銀行放款利率計息之事實，有雲林縣西螺地政事務所他項權利登記完畢通知書、系爭土地抵押權設定契約書影本、原告八十五年度綜合所得稅核定稅額繳款書等附於原處分卷及本院卷可稽；原告就與丙○○因金錢借貸而設定上述抵押權及抵押權登記關於抵押債權確載有如上利息約定之事實，均無所爭；又八十五年度各銀行基本放款利率之最低利率為年息七．○二五％，當年度設定抵押登記資料約定按中央銀行核定放款利率計息案件，可依之核定，亦有財政部台北市國稅局八十六年二月三日（八六）財北國稅審貳字第八六○○五五六六號通告被告與財政部所屬各區國稅局函一件，附於本院卷足佐。則被告依上開地政機關之公文書登記內容，核定原告八十五年一月一日起至八十五年七月二十日止，有按時依年息七．○二五％計收利息共三、八六八、五六一元，揆諸前開說明，即非無據。
三、至原告主張債務人丙○○並未依約支付利息乙節，參諸上述判例意旨，即應由原告對該利己事實，負舉證之責。原告就此，雖提出台灣雲林地方法院民事執行處八十五年度執字第三○六八號強制事件之強制執行金額計算書分配表一件（附於原處分卷及本院卷內），並以該分配表載明第二、三、四順位（原告係第二、三順位）抵押權人之債權，因已無餘額可供分配，不予計息等詞，主張本金、利息均未受償云云；經查，上述分配表附註欄雖載有如上述內容，惟僅在表明該執行處製作分配表時，因認第一順位以下抵押權人之債權，均無餘額可供分配，便宜行事遂不予計列其利息債權而已，尚不能執此證明原告因系爭抵押債權所生八十五年度利息債權並未受償。次查，原告於上開執行事件，經執行法院通知行使抵押權後，並未曾向該執行法院提出參與分配之聲請等情，業據本院依職權調取上開民事執行案卷，核閱無訛，是亦無從依上開分配表附記內容，憑認原告因抵押債權所生八十五年度得請求之利息，尚未實現。
四、又原告於提起本件訴訟時，雖提出債務人丙○○出具之說明書一件，主張足以推翻被告之推定課稅云云；惟查，該說明書所載作成日期為八十六年十二月一日，而本件原告申請復查係在八十七年十二月十六日（見原處分卷內），丙○○何能於被告八十七年底對原告核發課稅通知前一年，即預立說明書，為原告作未收取利息之證明？又該證明書既於八十六年十二月間即已交予原告，原告在復查、訴願階段，為何不予舉證？均足認該說明書之真實性，容有可疑，委無可採。又原告所舉證人丙○○雖證稱：「因鴻頂建設公司負責人係我弟弟，該公司需要資金，陸續透過戊○○對外調資金，後來鴻頂公司購買崙背段（即系爭土地）用我的名字登記，因已陸續借貸資金六千餘萬元，經借款人要求，才用崙背段土地設定抵押供擔保，．．．有無約定利息及弟弟有無支付利息我不清楚，．．．八十四年底至八十五年初，弟弟就四處躲債，．．」等語，然該證人既就利息約定及支付之有無，均無法確答，其證言自難執為對原告有利之認定。另證人丁○○雖證稱：「系爭土地實際上是瑞一建設公司所有，但登記在丁○○的名下。將系爭土地設定抵押權給原告，是要借取資金週轉，以便建屋出售。設定前公司就陸陸續續向原告借款。原來是約定依民間利息計算，．．．設定抵押權以後，均未支付利息，後來公司就倒了。瑞一建設公司是我負責財務部分，借款、清償都是我在負責。．．．錢是由我出面向甲○○借的，．．．丙○○個人也沒有支付利息給原告，．．．」云云；惟證人丁○○既非本件借款抵押債務人，所為證言是否屬實，即有可議；是原告所舉證人之證言，亦皆無可信。
五、第查，原告及訴外人戊○○（即本件原告訴訟代理人）於八十六、八十七年間，曾對上開拍賣抵押物強制執行事件提出聲明異議及抗告，主張丙○○於八十四年四月十五日，將系爭土地其中五十四筆土地及其地上建築物，一併出租給原告及訴外人戊○○占有使用收益，租金由積欠利息抵銷，對拍賣物有租賃關係，應得排除該部分土地及地上物拍定後點交之執行程序，並提出出租人丙○○出具之切結書為證，該項聲明異議及抗告，雖經台灣雲林地方法院以八十五年度執字第三○六八號、台灣高等法院台南分院八十七年度抗字第一一四號執行異議事件分別駁回在案，然觀台灣高等法院台南分院之裁定理由，僅係以原告、戊○○與該執行事件債務人之前手丙○○間，就系爭土地是否有租賃關係存在，純屬實體法上之問題，不在執行法院審酌範圍之列，應由原告及戊○○另行起訴以資解決等語，駁回原告、戊○○以租賃權主張不得點交之聲請各節；有前開執行案卷可考，並有上述切結書、原告及訴外人戊○○排除點交聲明異議狀、抗告狀、上開二法院民事裁定等影本附卷可參；則綜合原告及證人丙○○、丁○○之陳證，與彼等間於執行事件所為主張各情以觀，足證原告與丙○○間固然有借貸債務，惟丙○○復將系爭抵押物之部分及其上建物出租與原告等人佔有、使用、收益，並以租金抵銷借貸利息，堪予認定；則原告就系爭部分土地及地上物，迄於八十七年間，因尚有聲明異議程序，未實施點交，足見八十五年間，原告之租賃關係尚屬存在。是據原告於上開執行事件所提出之切結書及聲明異議所為主張，亦可證明原告八十五年度之應收利息債權，已因與應付丙○○之租金債務抵銷而獲實現。原告雖於本院主張上述租賃關係成立後，實際上並未取得租賃物之使用等利益，自無從以租金抵銷本件借貸利息云云；然此顯與其於上開執行事件之主張不符，要屬為規避本件稅賦所為辯詞，自無足採。
六、綜上所述，原告既未能舉證證明未收取利息之事實，且依本院查得原告於上述民事執行程序之主張，益證被告依上開抵押權登記內容，對原告做有按時收取利息之認定，洵無違誤。末查，八十五年計有三六六日，原核定只以三六五日計息，雖有疏誤，然基於行政救濟不能更不利之法理，被告於復查時未予變更，訴願決定亦予維持，均核無不合，原告起訴意旨，請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 六 月 二十一 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 林 茂 權法 官 邱 政 強法 官 江 幸 垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 六 月 二十二 日
法院書記官 李 建 霆