高雄高等行政法院判決 八十九年度訴字第四三一號
原 告 甲○○訴訟代理人 許慶祥會計師被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年八月十七日台八十九訴字第二四五二四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，原經被告核定有案。嗣被告依據財政部賦稅署查獲資料，以原告銷售砂糖時，係開立未書立買受人名稱及地址之二聯式統一發票，惟其銷貨價格較一般行情偏低，經原告配偶林添丁坦承並自願就特砂每公斤調增新台幣（下同）零點四元、二砂每公斤調增零點三元，乃依其銷貨數量調增本期所得額八十八萬四千六百九十六元，重行核定其全年課稅所得額為一百零八萬三千三百五十七元，發單補徵營利事業所得稅二十二萬一千一百七十四元。原告不服，申經復查結果，未准變更。提起訴願、再訴願亦遞遭決定駁回。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求為判決：再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
（一）按「被告」之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證據。「被告」之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要證據，以察其是否與事實相符，刑事訴訟法第一百五十六條定有明文。故依刑事訴訟法第一百五十六條第一項之規定，自白具證據能力之要件為（１）其取得應非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法，（２）自白需為「被告」本身自行所述，其他訴訟代理人無法為其為之；而其證明力之強弱尚需視其他必要證據之調查結果，察其是否與事實相符而定。本案，被告之上級機關財政部賦稅署並未取得原告之自白，而係原告之先夫以代理人身分所為之『他』白，依刑事訴訟法第一百五十六條第一項規定，本不具證據能力，故其效力自不及於原告，遑論其證明力！為此，原告乃於行政救濟中聲明財政部賦稅署所謂取得原告先夫之『他』白，不具證據能力及證明力，但見被告之上級機關行政院於其台八十九訴字第二四五二四號再訴願決定第四頁第十行稱係代理人於其代理權限內之行為，直接對本人發生效力。此一由刑事訴訟法上之自白遽變為民法上之代理行為之急轉彎說法，足徵被告上級機關財政部賦稅署所為對原告先夫之約談，不符正當程序，其約談性質為何尚待定位，故被告作成原告八十三年度營所稅補徵二十二萬一千一百七十四元之行政處分缺乏正當基礎。即使原告代表人之先夫所為之說明得以民法上之代理視之，其效力亦不及於原告，蓋原告從不知原告八十三年度營利事業所得有何問題，自未委託先夫代為處理類似問題。民法第一千零三條第一項規定，夫妻於日常家務，互為代理人。是以，在無意定代理之情況下，夫妻互為代理之範圍，應僅以日常家務為限。財政部賦稅署逕自通知原告代表人之先夫前往人生地不熟的台北，其所為非原告委託代理範圍內之有關原告八十三年度營利事業所得稅之意思表示，自不及於原告。
（二）如欲將訪談筆錄視之為行政程序法上之和解契約，則其不惟不具雙方合意之形式，尤有甚者為被告於準備程序中業已再三強調，確認原告無漏稅，故其根本不符行政程序法第一百三十六條締結和解契約之特別要件，依該法第一百四十二條之規定，行政契約無效。又，事業對於其交易相對人，就供給之商品轉售與第三人或第三人再轉售時，應容許其自由決定價格；有相反之約定者，其約定無效。公平交易法第十八條定有明文。準此，原告依法有自由決定價格之權利，如因此一權利之行使，反遭行政機關要求補繳營利事業所得稅，應非的論。換言之，因壓低售價（公平交易法上自由決定價格之權利行使），即需補繳營利事業所得稅，顯有違公序良俗，依行政程序法第一百四十一條之規定，行政契約應解為無效。
（三）如將訪談筆錄視之為行政指導，則其內容實與行政程序法第一百六十五條規定行政指導為實現一定行政目的之行政手段不相符合，蓋訪談筆錄上僅有願意補繳營利事業所得稅之行政目的而無手段。況依行政程序法第一百六十六條相對人明確拒絕指導時，行政機關應即停止，並不得據此對相對人為不利之處置，故訪談筆錄應不生拘束原告之效力。
（四）本案被告所據以加徵營利事業所得稅之根據無非是依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第二十二條有關銷貨價格顯較時價為低時之處理規定。然依該條規定，以時價核定其銷貨價格之要件有二：（１）銷貨價格比同一縣市同業間帳載貨品同一月份之加權平均售價或報章雜誌所載市場價格為低。（２）由納稅義務人負舉證責任，如其證據資料為無正當理由或未能提示證明文據時。顯然，時價之確定應為稅務主管機關之責，而台南縣同業間加權平均售價究為如何？財政部賦稅署應為詳查轉知原告，並列載於核定通知書中，以資比較，否則實難謂此一核定無恣意之嫌！況再大宗物資之買賣由於量大，故其價差原本就極為有限，復由於大宗物資市場本具完全競爭市場特性，價格彈性極大，依經濟學理論，是為無窮大，任何欲謀較高價差之意圖只有眼睜睜將客戶拱手讓人而已！然財政部賦稅署全然不考慮市場特性，亦不查訪大宗農產品真實買賣行情，憑空想像大宗物資之毛利率猶如精品買賣，顯然已違其應按查核準則第二十二條依職權調查時價之責！而本案，賦稅署自始並未提出台南縣同業間加權平均售價或報章雜誌所載市場價格等資料，用以釋明原告銷貨價格顯較時價為低，從而要求原告舉證；故其核定顯不具查核準則第二十二條之構成要件，其行政處分有違法令自不待言。
（五）本案縱使符合查核準則第二十二條之構成要件，被告所為之核定仍屬違法。蓋「法律概括授權訂定之施行細則，僅得於符合立法意旨，且未逾越法律授權訂定施行細則之必要範圍內，就執行法律有關之細節性、技術性事項加以規定，其內容不得牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制。」、「法規命令中限制人民權利或課予人民義務或其他重要事項之規定，必須有法律授權，且其授權目的、內容及範圍必須具體明確。其無法律明確授權或逾越授權範圍者，均應檢討、修正刪除之，司法院釋字第三六七號、第三一三號、第三八○號、第三九○號、第三九四號等解釋均有明示，依租稅法律主義，法律無規定之事項，不得以行政命令為之，用以課徵租稅。經查具「得予以調整納稅義務人所得額」之法律規定者，僅所得稅法第四十三條之一有關關係企業間不合營業常規交易其所得額之調整而已，售價偏低尚不與焉，是以可知查核準則第二十二條並非單純用以執行法律之行政命令，而係行政機關所為逾越法律規定之違法命令，將使人民蒙受法律並無規定之不利處分，殊違法律保留原則，故其所據以加諸人民之負擔處分應屬違法。被告上級機關財政部賦稅署所稱查核準則係該部依職權所定，有補充法律之效。惟查其第二十二條規定，明顯自行賦予按時價核定銷貨價格之權限，應屬對人民之自由權利增加法律所無之限制。依前司法院解釋，應無適用餘地。
（六）復私人間之買賣關係，基於私法自治原則，非非常期間其買賣價格應不容行政機關之干預。原告向客戶所收買賣貨款，既已如統一發票上所載收訖，足徵發票上之金額確為當事人間約定價格無誤，故任何行政機關之價格干預藉以增加其稅收，應已違憲法第二十二條有關保障人民其他自由，含交易自由之規定。且行政機關之價格干預無異於以行政權利撤銷私人間之合意，依民法第九十條撤銷錯誤表示之除斥期間為一年之規定，八十三年迄被告上級機關財政部賦稅署開始查核時已逾一年期限，原告與客戶間之買賣關係應不容行政機關之恣意撤銷。
（七）又俊良糖行為獨資，而獨資企業依據所得稅法第三條及第十一條規定，應認其於租稅法上有當事人能力，故獨資企業變更負責人並非結束營業。而本件俊良糖行已於八十六年五月六日變更負責人為林俊良，故林添丁生前於八十七年接受財政部訪談及所具之說明書對原告即不生效力。
乙、被告主張之理由：
（一）按「銷貨價格顯較時價為低者，依下列辦法辦理：一、銷貨與營利事業，如經納稅義務人提出正當理由，並查核相符時，應予認定。二、銷貨與非營利事業者，經提出正當理由及取得證明文據，並查對相符時，應予認定。前項第一、二兩款其無正當理由或未能提示證明文據者，按時價核定其銷貨價格。前項所稱時價，應參酌左列資料認定之：一、報章雜誌所載市場價格。二、各縣市同業間帳載貨品同一月份之加權平均售價。三、時價資料同時有數種者，得以其平均數為當月份時價。四、進口貨物得參考同期海關完稅價格換算時價。汽車貨運業出租遊覽車之運費收入得比照前項規定之原則查核。」為查核準則第二十二條所明定。
（二）查原告係獨資組織之商行，從事砂糖買賣為業，本年度銷售砂糖大部分均開立未書立買受人名稱及地址之二聯式統一發票，且統一發票所開立之售價「特砂」為每公斤二十四點七六一九元至二十四點七七一四元，與原告向台灣糖業公司（以下簡稱台糖公司）進貨價格二十四點七六一九元幾乎相同；「二砂」每公斤售價為二十二點七六一九元至二十二點八五七一元，而進貨單價為二十二點六六六七元，幾乎未賺取利潤與一般營業常情不符，案經財政部賦稅署查獲並通知原告說明緣由，原告之配偶林添丁坦承確有壓低售價情形，願意自行就「特砂」每公斤調增０．四元，「二砂」每公斤調增０．三元，並依其本年度銷貨數量核計應調增所得額八十八萬四千六百九十六元，有財政部賦稅署談話筆錄及原告之說明書等影本附卷可稽，被告據以併課原告本年度營利事業所得稅，並無不合。
（三）又按查核準則第一條規定：「本準則係依稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令之規定訂之。」準此，查核準則係財政部本諸職權依有關法律所訂定，作為所屬各級稽徵機關查核各項稅捐之標準，有補充法律之效，與所得稅法並無牴觸，與中央法規標準法第七條前段「各機關依其法定職權或基於法律授權訂定發布之命令」規定相符；又如前所述，原告本年度銷售砂糖價格有壓低售價情形，既經其配偶林添丁承認售價偏低，並自行願意調增售價，且經由原告書立說明書同意，原核定自得據以併課其本年度營利事業所得稅，應無行政權力干預價格情事，更非為行政權力撤銷私人間之合意，亦與憲法保障人民其他自由無涉；又稅捐之核課期間，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款規定，核課期間為五年，原核於核課期間內（調查基準日為八十六年九月三日）補徵應納稅捐，並無不合。
（四）第查原告除復執前詞，並一再訴稱財政部賦稅署並未取得其負責人之自白，原告之配偶以代理人身分所為之陳述，應不具證據能力，且效力不及於原告云云，依民法第一百零三條規定，代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。原告既委託其配偶林添丁，其效力當然及於原告，且原告亦於事後，書立說明書同意調增售價，被告據以併課其本年度所得額，並無不合；又原告係獨資之營利事業，賺取合理利潤實屬常理，本年度原告「特砂」及「二砂」之售價，與進貨單價幾近相同或未賺取利潤，姑不論與一般營業常情有違，財政部賦稅署函請原告說明時，其代理人林添丁即原告之配偶亦坦承確有壓低售價情形，且經原告事後同意；又依卷附台糖公司歷年內銷砂糖牌價變動情形表所載，本年度「特砂」及「二砂」之牌價分別為每公斤二十六元及二十三點八元，足證原告之銷貨價格顯較時價為低，本應就上述之時價調整其售價，被告僅依原告之代理人自述及其本人之同意說明書就「特砂」每公斤調增０．四元，「二砂」每公斤調增０．三元，已屬對原告有利。
（五）再所謂時價：依據商業會計法第四十二條第三項規定「所稱時價者，係指當時當地之市價而言。」，又按查核準則第二十二條規定，應參酌下列資料：１、報章雜誌所載市場價格。２、各縣市同業間帳載貨品同一月份之加權平均售價。３、時價資料同時有數種者，得以其平均數為當月份時價。４、進口貨物得參考同期海關完稅價格換算時價。亦即指系爭商品當期一般市場價格而言，非「實價」。本件系爭之「時價」，依據台糖公司營業處所提供「歷年內銷砂糖牌價變動情形表」所載價格，係屬查核準則所指「時價」，無庸置疑。
（六）至原告訴稱其夫林添丁未取得其委託書，被告據以調增銷售價格之談話記錄當然不具法律效力，查原告屬獨資組織之商行，其夫林添丁持原告之委託書，至財政部賦稅署所作說明及談話記錄，理在其委託範圍，依林添丁談話記錄所載：其為瑞明商行（亦為買賣砂糖之獨資組織之商行）之原負責人，而本件俊良糖行之負責人為其配偶甲○○，因甲○○有事無法前往，乃委託其代表處理，「詳委託書」，且事實上，該兩商行之業務均係其本人在經營，．．．。據此，林添丁所言尚屬可採，嗣又由原告於五日後之十月十二日補具說明書，同意林添丁談話記錄之結論（即調增營業收入八十八萬四千六百九十六元），顯見林添丁確受委託不假。
（七）原告又訴稱查核準則未經立法，不具法律效力，而營業稅法第十七條係規範營業稅之徵課，與本件營利事業所得稅無關。查本件系爭營利事業銷售價格，本屬營業稅法第十七條所規定「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」之範疇，而營利事業以其年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額即為所得額，是本件被告依前揭法條規定調增營業收入，並無不合。
（八）原告又一再主張，被告以行政內規調增售價，違反當事人間在發票上自由約定金額之私經濟行為及違反民法有關撤銷期間一年之規定云云，查原告銷售商品並未在所開立統一發票上書立「買受人名稱及地址」，自不得而知其銷售對象，不僅違反統一發票使用辦法第七條及第九條規定，何來當事人間在發票上自由約定金額之有，又如前所述，本件依營業稅法第十七條及查核準則第二十二條規定調查調增售價，並無不合，尚與撤銷期間無涉，併此敘明。
（九）獨資商號本身並非權利義務主體，而甲○○既為俊良糖行八十三年度之負責人，故本件之營利事業所得稅對甲○○即俊良糖行課徵，並無違誤，而財政部為查核俊良糖行八十三年之營利事業所得稅，而由甲○○委任之代理人林添丁出具委任狀到場說明，亦無不合；故俊良糖行於八十六年度變更負責人要與本件無影響。
理 由
一、按獨資商號在行政訴訟裁判當事人欄，應以獨資商號主人為當事人，記載為「○○○即○○商號」，業經前行政法院六十八年八月份庭長評事聯席會議決議在案。故獨資商號，並無獨立之人格，以該商號為營業，所生權利義務仍歸諸出資之個人，是商號與個人名稱雖異，實非不同權義主體，至應否課徵營業稅、營利事業所得稅，個人綜合所得稅及應否辦理營業登記，乃因其所得、因其行為之不同而異，非可因此不同，謂為獨資商號與出資之個人乃不同之權利義務主體（前行政法院八十四年度判字第一四四六號判決同此見解）。至所得稅法第三條及第十一條僅是規定所得稅法上所稱之營利事業包括獨資商號，而獨資商號應課徵營利事業所得稅，並未表示獨資商號與出資之個人為不同之權義主體，故尚難因此即謂獨資商號具有獨立之人格而得為權利義務主體；是原告執上開所得稅法規定主張獨資商號有權利能力得為獨立之權利義務主體云云，尚無可採。本件財政部賦稅署八十七年十月間係為查核「俊良糖行」八十三年度之營利事業所得稅，而「俊良糖行」為獨資商號，其八十三年度之負責人為原告甲○○，至八十六年間始變更為林俊良一節，已據原告陳明在卷，並有「俊良糖行」之營利事業登記證影本附卷可按；另獨資商號並無獨立之人格，商號與個人名稱雖異，然非不同權義主體，既如前述，故獨資商號於商業登記上為負責人之變更，實際上係其商號權利義務之轉讓，然此私人間關於商號權利義務之轉讓，對原商號負責人所應負之公法上義務並不生影響，故本件關於「俊良糖行」八十三年度之營利事業所得稅自仍應由八十三年度以甲○○為負責人之「俊良糖行」亦即甲○○負責。是本件甲○○仍為系爭法律關係權利義務之主體，自得合法為原告當事人；故本件以甲○○為原告，於法自無不合，先予敘明。
二、又按「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」營業稅法第十七條定有明文，又查核準則第一條及第二十二條第一項、第二項、第三項分別規定：「本準則係依稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令之規定訂之。」另查核準則第二十二條第一項、第二項及第三項則規定：「銷貨價格顯較時價為低者，依下列辦法辦理：一、銷貨與營利事業，如經納稅義務人提出正當理由，並查核相符時，應予認定。二、銷貨與非營利事業者，經提出正當理由及取得證明文據，並查對相符時，應予認定。前項第一、二兩款其無正當理由或未能提示證明文據者，按時價核定其銷貨價格。前項所稱時價，應參酌左列資料認定之：一、報章雜誌所載市場價格。二、各縣市同業間帳載貨品同一月份之加權平均售價。三、時價資料同時有數種者，得以其平均數為當月份時價。
四、進口貨物得參考同期海關完稅價格換算時價。」而憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。而財政部發布之營利事業所得稅查核準則，係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項。
（司法院釋字第二一七號解釋及第四三八號解釋參照）而查核準則第二十二條之內容，則係針對為查核銷貨收入時，認納稅義務人所列之銷售價格與時價顯不相當，認似有漏稅之虞，為求課稅行政措施之便宜，應由納稅義務人舉證無不當之行為，僅於納稅義務人無法舉證時，推定以時價為其售價，以求查核認定便利。
此條所課納稅義務人舉證責任，係執行所得稅法技術性之事項，推定時價，係未盡舉證責任之不利效果，而納稅義務人亦有舉反證以推翻之餘地，自未有逾越母法規定之限度。故查核準則第二十二條規定即為有關營利事業銷貨價格顯較時價為低者之調查、審核規定，其以命令為之自與租稅法律主義及法律保留原則無違；況為核課營業稅所認定之銷售額，乃核定營利事業所得稅之基礎，是上述查核準則第二十二條規定亦與前述營業稅法第十七條所規定，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額之意旨相符合。故查核準則第二十二條第一項、第二項及第三項規定爰予援用。原告主張其有違法律保留原則，尚無可採。
三、原告又主張被告調增原告八十三年度之所得額，無非以原告之先夫林添丁在財政部賦稅屬調查時之說明及出具之說明書為主要論據，然該說明對原告不生效力等語。爰分述如下：
（一）查財政部賦稅署八十七年十月間係為查核「俊良糖行」八十三年度之營利事業所得稅，故通知原告到案說明，而「俊良糖行」為獨資商號，其八十三年度之負責人為原告甲○○；另獨資商號並無獨立之人格，商號與個人名稱雖異，然非不同權義主體，而獨資商號於商業登記上為負責人之變更，實際上係其商號權利義務之轉讓，然此私人間關於商號權利義務之轉讓，對原獨資個人之商號原所應負之公法上義務並不生影響，故本件關於俊良糖行八十三年度之營利事業所得稅自仍應由八十三年度當時以甲○○為負責人之「俊良糖行」亦即甲○○負責，業如前述，是原告主張本件應向俊良糖行課徵，不應向其課稅云云，即無可採。另財政部賦稅署雖於八十七年十月間為調查，然其調查之對象既為「俊良糖行」八十三年度之營利事業所得稅，是其通知當時之負責人甲○○到案說明，於法自無違誤，而其負責人甲○○未能到場，以當時「俊良糖行」負責人甲○○名義委任其夫林添丁到場說明及以當時「俊良糖行」負責人甲○○名義出具之說明書，自對原告甲○○具拘束力。故原告以八十七年間俊良糖行業已變更負責人為由，主張以「俊良糖行」負責人甲○○名義委任之代理人及出具之說明書對原告不生效力云云，自無可採。
（二）又查甲○○曾於八十七年十月七日出具委託書於其夫林添丁，委託林添丁至財政部賦稅署全權處理「俊良糖行」八十三年度營業及納稅事宜，而林添丁至財政部賦稅署說明時曾表示，「俊良糖行」確有壓低售價之情形，願意特砂每公斤調增零點四元、二砂每公斤調增零點三元，八十三年度應調增所得八十八萬四千六百九十六元等語，而原告更於同年月十二日出具說明書表示其八十三年度銷貨時開立之二聯式銷貨統一發票因為售價偏低，同意調整售價，經按一般售價行情核計後應調增八十三年度所得額八十八萬四千六百九十六元，並願依規定繳清稅款等語綦詳，有委託書附卷及說明書暨談話筆錄附原處分卷可稽。又原告於本院審理時雖表示訴外人林添丁僅是幫忙經營俊良糖行云云，然訴外人林添丁曾於前述財政部賦稅署調查時表示「俊良糖行」實際上係其在經營，且原告曾於本院審理時表示：就俊良糖行變更負責人一事並非故意要隱瞞法院，實因另案要請領營利事業登記資料，一併請領始發現此事等語；故俊良糖行果係由原告甲○○本人實際經營，則其就俊良糖行已於八十六年間變更負責人為其子林俊良一事豈會全然不知，故訴外人林添丁所為其係俊良糖行實際經營者之陳述，應堪採取。訴外人林添丁既為俊良糖行之實際經營者，則其對俊良糖行之營業情形自極為清楚，是其所為「俊良糖行」八十三年度銷售之貨品銷貨統一發票金額有壓低售價情形，自堪採為認定事實之證據，而具有相當之證明力；是訴外人林添丁於八十七年十月七日受原告委託在財政部賦稅署之陳述，係一具有相當證明力而得作為認定事實之證據，核與原告所主張之行政程序法上和解契約或行政指導無涉，是原告據以主張對原告不生效力云云，自不足取。
四、再查我國砂糖均係由台灣糖業公司（下稱台糖）製造後再為銷售，而台糖之銷售價格除有大量進貨者按規定之折讓方式予以折讓外，原則上均依牌價出售之，有台糖歷年內銷砂糖牌價變動情形表附原處分卷可稽，故關於糖品之價格，台糖公司之牌價顯係查核準則第二十二條第三項所稱之市場價格，而可作為認定時價之基準。又依卷附台糖歷年內銷砂糖牌價變動情形表所載，八十三年度特砂及二砂之牌價分別為每公斤二十六元及二十三點八元，而原告八十三年度銷售砂糖不僅大部分開立未書立買受人名稱及地址之二聯式統一發票，且該等發票所開立之售價為特砂每公斤二十四點七六一九元至二十四點七七一四元，與原告向台糖之進貨價格二十四點七六一九元幾乎相等；二砂每公斤售價為二十二點七六一九元至二十二點八五七一元，然其進貨單價則為二十二點六六六七元，幾乎未賺取利潤，實與一般營業人將本求利之營業常情不符，且原告委託之林添丁及原告出具之說明書復均陳明原告銷貨之統一發票有壓低售價情形，並其銷貨統一發票之價格與上述台糖之牌價比較結果又確有銷貨價格顯較時價為低之情形，而原告又未能提出正當理由及提示證明文據以供調查，依前述查核準則第二十二條第一、二、三項定，被告即應調整原告之銷貨價格；故被告斟酌原告之售價不合常情之情形暨原告陳述願調增所得額之額度，依據上述查核準則規定調增原告八十三年度所得額，自無違誤，原告以其違反刑事訴訟法第一百五十六條第一項規定，自有誤會，不足採取。另原告八十三年所出售特砂及二砂商品之售價與時價比較結果既有偏低之情，並其售價顯與一般商業常情不合，且原告又未能提出正當理由及提示證明文據，故被告依前述查核準則規定，即應按時價核定其銷貨價格，故此銷貨價格之核定要與所謂契約自由原則無涉，更不涉及契約之撤銷問題；況本件被告係依據原告同意調增之價額調增，故原告以契約自由原則及契約之撤銷為爭執，亦無可採。再被告係依據原告同意調增之價額調增，則原告就該調增金額之緣由自知之甚詳，是縱被告未於核定通知書詳載調增之證據，亦無流於恣意之情，原告此一指摘，顯係誤會，不足採取。
五、綜上所述，原告之主張並無可採。故被告以原告八十三年度之銷貨價格較一般行情偏低，依據原告同意調增之所得額調增本期所得額八十八萬四千六百九十六元，重行核定其全年課稅所得額為一百零八萬三千三百五十七元，發單補徵當年度營利事業所得稅二十二萬一千一百七十四元，於法即無違誤，訴願及再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 四 月 十八 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀法 官 呂佳徵法 官 楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 四 月 十八 日
法院書記官 藍亮仁