高雄高等行政法院裁定 八十九年度訴字第四五七號
原 告 甲○○
丁○○○丙○○乙○○被 告 高雄縣稅捐稽徵處代 表 人 戊○○訴訟代理人 己○○
辛○○庚○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台灣省政府中華民國八十九年八月二十五日八九府訴一字第一二七四○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院裁定如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理 由
一、按原告之行政訴訟有誤用訴訟類型，致無法達成請求權利保護之目的者，應認為欠缺權利保護要件，即乏訴之利益，應以裁定駁回原告之訴（參閱吳庚著行政爭訟法八十八年五月修訂版頁九十至九十五）。次按人民向主管機關申請核發授益的行政處分，遭否准而尋求司法保護時，原則上應提起課予義務訴訟，以達到獲得所申請的行政處分的目的。至於原告可否僅提起撤銷訴訟，撤銷拒絕處分，而不直接請求原申請之行政處分，即所謂的孤立撤銷訴訟，學說上固有爭議，惟為了避免原告提起此種限縮訴訟上請求的訴訟，即使勝訴，卻仍不能達到獲得所申請的行政處分之目的，而必須另行起訴，所造成訴訟資源的浪費，因此僅限於例外情形，才可以只針對拒絕核發授益行政處分之拒絕處分，單獨提起撤銷之訴，且必須特別主張其權利保護的必要性，所以課予義務訴訟與撤銷之訴，並不存在所謂的選擇關係，即原則上應認二者產生競合時，從權利保護之有效性及訴訟經濟原則，當事人應僅得提起課予義務訴訟，而不得單獨提起撤銷訴訟（參閱彭鳳至著德國行政訴訟制度及訴訟實務之研究八十八年六月版，頁二十一至二十二；陳敏著課予義務訴訟之制度功能及適用可能性，刊於元照公司八十九年十二月出版行政救濟、行政處分、地方立法頁四十；林明鏘著行政訴訟類型、順序與其合併問題，刊於五南公司八十九年十二月出版行政爭議問題研究（下）冊頁九七六；及吳庚前揭書，頁九十）。否則，即應以原告之訴不合法裁定駁回之。
二、經查，本件原告甲○○、乙○○、丙○○與丁○○○等四人與案外人梁黃碧雲等與他人共有坐○○○鎮○○段五二二、五二二－一、五二二－三、五二二－四等地號共四筆土地，於八十八年三月八日依法院和解筆錄申請共有物分割現值申報課徵土地增值稅，被告所屬之岡山分處依和解筆錄認定屬「有償移轉」，遂向取得土地價值減少者，就其減少價值部份課徵土地增值稅，原告等不服被告八十九年四月十八日，八九高縣稅密財字第○三八三二一號函復，認為土地增值稅應由取得土地所有權人負擔，遂向財政部申訴、陳情，案經財政部移台灣省政府依訴願案件受理，旋由台灣省政府以：按「土地增值稅之納稅義務人如左：：：１、土地為有償取得者，為原所有權人：：：」、「土地所有權人移轉或設定典權，其申報移轉現值之審核標準依左列規定：一、：：：四、依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。：：：。」，「分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割減少部分課徵土地增值稅。」分別為土地稅法第五條及第三十條第一項第四款及土地稅法施行細則第四十二條第二項所明文規定，次查「共有土地分割，不論係法院判決分割或和解或當事人自行協議申請分割，其土地增值稅之核課，應依下列規定辦理：數人共有一筆土地，其照原有持分比例計算所得之價值分割者，依土地稅法施行細則第四十二條第二項規定，不課徵土地增值稅。惟分割後取得之土地，如與原持分比例所算得之價值不等，其屬有補償者，應向取得土地價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。如屬無補償者，應向土地價值增多者，就其增加價值部分課徵土地增值稅：：：。」為財政部七十一年三月十八日台財稅第三一八六一號函釋在案。本件訴願人等與他人共有持分坐○○○鎮○○段五二二、五二二－一、五二二－三、五二二－四、五二二－五、五二二－六、五二二－七地號等共七筆土地（按上揭法院和解筆錄所及之土地，僅前四筆，訴願決定誤載為七筆。），於八十八年三月八日依法院和解筆錄申請共有物分割現值申報課徵土地增值稅，原處分機關岡山分處依和解筆錄認定屬有償移轉，遂向取得土地價值減少者，就其減少價值部分課徵土地增值稅。至訴願理由主張訴願人原協議共有物分割失敗，乃訴請法院分割協議，依法院和解筆錄，訴願人取得價值減少部分並無任何金錢上補償屬無償移轉，應由取得土地所有權人負擔土地增值稅云云。按法院和解筆錄和解內容條款所載：「二、被告王順賢應給付原告等四人柒拾玖萬伍仟伍佰壹拾伍元。三、被告王美鳳、王美娥、王美音、王美治、王美雲、王金滿等六人應連帶給付原告貳佰伍拾壹萬捌仟捌佰伍拾柒元：：：。」顯見本件系爭土地係屬有償移轉甚明，則原處分機關向取得土地價值減少者，就其減少價值部分課徵土地增值稅。另訴稱系爭土地面積僅七坪，買賣價金為新台幣壹佰伍拾萬元，土地增值稅高達新台幣貳佰萬元，課稅方式極不合理云云。查訴願人和解條件之補償標準係以土地面積增減為共識，非以現值總額為依據；按土地稅法施行細則第四十二條規定，共有人土地分割後，應就各人分割後取得之土地價值與其分割前應有部分價值予以計算，其差額減少部分為課徵土地增值稅，非訴願人所主張以土地面積增減為依據。本共有土地七筆其土地位置不一，公告現值最高每平方公尺十一萬元，最低者每平方公尺三萬元，差異甚大，而分割前訴願人之現值總額高達八、七九八、六二七元，分割後現值總額僅為一、三八七、一六六元，其價值減少七、四一一、四六一元，據以計算土地增值稅稅負自然較高，本案原核課依法有據，尚無違誤，核無稅捐稽徵法第二十八條申請退稅情事。本案訴願人係依兩造同意和解分割共有土地，其間縱有錯誤之合意致對某人不公之情形，亦屬私法法律關係。是原核課依法有據，尚無違誤，揆諸首揭規定，自無不合，原處分應予維持等情，駁回原告之訴願。原告仍表不服，再以原處分對於各共有人分割後，取得之土地位置與原應有部分之位置不一，加以公告現值差異大（最高者每平方公尺八萬餘元，最低者每平方公尺三萬元）造成面積僅減少七坪之土地，土地增值稅竟高達二百萬元等不合理之現象，未予審究，徒以和解補償條件之記載，遽認原告等係取得土地價值減少者，依減少面積價值部分課徵土地增值稅，原告等不服被告機關八十九年四月十八日八九高縣稅密財字第○三八三二一號函所為處分，及訴願決定損及原告等四人之權益至鉅，乃依稅捐稽徵法第二十八條規定，以被告適用法令錯誤為由，申請退稅，而提起本件撤銷訴訟，求為判決撤銷原處分及訴願決定。末按，納稅義務人依稅捐稽徵法第二十八條之規定申請退稅，為原課稅處分機關否准，如涉及課稅處分是否違法之爭執，則稅捐稽徵機關拒絕退稅為一確認原課稅處分不違法之確認性行政處分，納稅義務人如有不服，可於經訴願程序後，依行政訴訟法第五條第二項之規定向高等行政法院提起課予義務訴訟，請求救濟（參照司法院公報九十年一月期第一○一頁之行政法院暨高等行政法院法律問題研究結論）。末查，本件於九十年二月十九日，本院行準備程序時，經受命法官闡明後，原告未於指定期日即一週內補提法律意見供本院參酌，而被告訴訟代理人亦已於當庭陳明不同意原告為訴之變更或追加，經記明筆錄在卷。綜據上述，本件原告本應提起課予義務訴訟，始能有效達成權利保護之目的，竟提起撤銷訴訟，姑不論訴願決定是否允洽，均應認其訴欠缺權利保護要件，於法尚有未合，爰以裁定駁回原告之訴。
三、依行政訴訟法第一百零七條第一項第十款、第一百零四條，民事訴訟法第九十五條、第七十八條，裁定如主文。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二十三 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長 法 官 陳 光 秀
法 官 呂 佳 徵法 官 林 石 猛右為正本係照原本作成。
如不服本裁定，應於裁定送達後十日內以書狀敍明理由，經本院向最高行政法院提出抗告 (須按對造人數附具繕本）；並應預繳送達用掛號郵票六份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二十三 日
法院書記官 洪 美 智