高雄高等行政法院簡易判決 九十年度簡字第三九四一號
原 告 甲○○○訴訟代理人 乙○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 丙○○ 局長訴訟代理人 楊淑華右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年七月十日台財訴字第○九○○○○四二○四號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定原告配偶乙○○八十七年度設定抵押利息所得新台幣肆萬陸仟零貳拾柒元部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、緣原告八十七年度綜合所得稅結算申報，經被告依地政機關抵押權設定資料，查得訴外人丁○○、戊○○及己○○等三人以渠等所有坐落屏東縣屏東市○○段四七○、四七八地號土地及其上建物屏東市○○街○○○號房屋（下稱系爭房地）設定新台幣（下同）一千萬元之抵押權予原告之配偶乙○○，存續期間自八十六年一月二十二日起至八十七年一月二十二日止，約定利息按年息百分之八利率計算，乃核定乙○○八十七年一月一日至一月二十一日之利息所得四六、○二七元，嗣因系爭抵押權至八十七年底尚未塗銷，乃再核定乙○○八十七年一月二十二日至十二月三十一日之利息所得二五二、六九九元。據以併課原告八十七年度綜合所得稅。原告不服，申請復查結果，利息所得追減二五二、六九九元，原告仍表不服，就利息所得四六、○二七元部分，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、原告主張：（一）按「抵押權所擔保之債權，原可由契約當事人自行訂定，此觀民法第八百六十一條但書之規定自明。故契約當事人如訂定以將來可發生之債權為被擔保債權，自非法所不取。」最高法院四十七年臺上字第五三五號著有判例。（二）本案設定抵押權行為固屬實，但係約定將來可發生之債權為被擔保債權，於設定之初，並無債權債務之存在，設定後因丁○○等三人並未向乙○○借貸任何金錢，亦未支付任何利息，此有呈附丁○○等三人之證明書可證；又抵押權設定契約書，關於聲請登記以外約定事項乙欄之交付利息日期及方法，原由代書書寫為「按月繳息」，但因尚無借貸之事實，後更改為「償還母金時一併支付利息」，意為如有借貸始有利息，此種交付利息日期及方法之特別約定，與一般借貸之「按月繳息」之約定不同，足以證明設定抵押權時，並無借貸之債權行為。另一千萬元並非小數目，如有借貸關係應有資金往來可查，債權人豈有為區區之利息，而否認巨額債權之理。原告配偶乙○○於八十八年八月十日書立抵押權拋棄證明書，亦係陳明「抵押權因無借款，茲願意辦理抵押權塗銷登記」，並於同年月十九日向屏東縣屏東地政事務所辦理抵押權塗銷登記在案，為此請求將訴願決定及原處分關於核定原告配偶乙○○八十七年度設定抵押利息所得四六、○二七元部分，均予撤銷等語；被告則以：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。」為所得稅法第十四條第一項第四類前段所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」改制前行政法院七十年度判字第一一七號著有判例。（二）本件依地政機關抵押權設定資料，債務人丁○○、戊○○及己○○等三人以渠等所有系爭房地，設定權利價值一千萬元之抵押權予原告之配偶乙○○，約定存續期間自八十六年一月二十二日起至八十七年一月二十二日止，利息按年息百分之八利率計算，被告乃核定乙○○八十七年度一月一日至一月二十一日之利息所得四六、○二七元。（三）按抵押權所擔保者除契約另有訂定外，包括原債權、利息、遲延利息及實行抵押權之費用在內，為民法第八百六十一條所明定。又一般抵押，因先有被擔保之債權存在，而後抵押權使得成立，故與最高限額抵押權，係由所有人提供抵押物，與債權人訂定在一定金額之限度內，擔保現在已發生及將來可能發生之債權，而須約定存續期間，以擔保期間內所發生之債權者不同，最高法院八十六年臺上第二七六九號著有判例，是原告所主張最高法院四十七年臺上字第五三五號判例，其所指抵押權係最高限額抵押權，而非一般抵押權，又契約之訂定為雙方合意之意思表示，原告若係為擔保將來可能發生之債權，當可設定最高限額抵押權，尚難以系爭抵押權約定支付利息之方式非按月繳息或以系爭借款未發生為由，推翻原核定之事實，被告依首揭判例，核課利息所得，並無不合等語，資為抗辯。
三、按「原告於判決確定前得撤回訴之全部或一部。．．訴之撤回。應以書狀為之，但在期日得以言詞為之。」行政訴訟法一百十三條第一項、第二項定有明文，本件原由馮王美貞、乙○○二人提起行政訴訟，嗣乙○○於本院九十年十二月二十日準備程序期日，以言詞撤回其個人起訴部分，有準備程序筆錄可按，合先敘明。
四、按凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應合併計算為個人綜合所得總額課稅；且「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅務機關對債權人即應作有按時收取利息之認定，逕行認定有收付實現之事實，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，需負舉證責任。」固為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定及最高行政法院（改制前行政法院）七十年度判字第一一七號判例著有明文。惟司法院釋字第二一七號解釋文亦明示：「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。‧‧‧對於設定抵押權為擔保之債權，並載明約定利息者，‧‧‧，當事人如主張其未收取利息者，應就其事實負舉證責任，‧‧‧，非不許當事人提出反證，法院於審判案件時，仍應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，判斷事實之真偽，並不受其拘束‧‧‧。」是故稅捐稽徵機關雖得依登記有利息約定之抵押借款公文書，推定債權人有按時收取利息，惟若抵押債權人已舉證證明確未收到利息，即不得徒憑地政機關登記之公文書，認定抵押權人有利息收入，據以課徵所得稅。
五、經查，本件原告八十七年度綜合所得稅結算申報，被告依據屏東縣屏東地政事務所系爭房地抵押權設定資料，認定原告之配偶乙○○有抵押債權額一千萬元，遂按年息百分之八約定利息計算，核定乙○○利息所得四六、○二七元，據以併課原告八十七年度綜合所得稅，固非無見。惟原告堅決否認有借款之交付及收取任何利息之情事，主張：系爭抵押權，係約定將來可發生之債權為被擔保債權，於設定之初，並無債權之存在，設定後訴外人丁○○等三人並未向原告之配偶乙○○借貸任何金錢，亦未支付任何利息等語，並提出丁○○等三人立具之證明書、乙○○書立之抵押權拋棄證明書、塗銷登記申請書、土地及建物登記簿謄本、乙○○設於世華銀行苓雅分行帳戶存款明細分戶帳、高雄區中小企業銀行仁武分行及總行營業部存摺影本等文件為證。查依卷附訴外人丁○○、戊○○及己○○三人出具之證明書載明渠等雖有提供系爭房地向乙○○設定抵押，但並無借貸任何金錢，因之亦無支付任何利息等語，又經本院傳訊證人丁○○、戊○○及己○○三人亦到庭證稱：係因戊○○外頭欠了不少債務，本來想向乙○○借錢，所以先設定抵押，後來因為債務已經可以自己解決，所以並未向乙○○借錢，亦未支付利息等語，再參之系爭土地及建物抵押權設定契約書，有關交付利息日期及方法，原係記載「按月繳息」，嗣更改為「償還母金時一併支付利息」等文字，足見本件抵押債權並非按月繳納利息，而係於償還借款本金時，再一併支付利息。另依乙○○於八十八年八月十日向屏東地政事務所辦理塗銷登記所附之抵押權拋棄證明書亦記載「因無借款，茲願意辦理抵押權塗銷登記」等情，足認乙○○並非因抵押債務人丁○○等人償還借款而塗銷抵押權登記，即無可能於丁○○等人償還母金時一併收取利息，是原告主張本件雖有設定抵押權，但並未收取利息等語，尚屬可採。
六、又按「抵押權所擔保之債權，原可由契約當事人自行訂定，此觀民法第八百六十一條但書之規定自明。故契約當事人如訂定以將來可發生之債權為被擔保債權，自非法所不取。」最高法院四十七年台上字第五三五號著有判例足資參照。被告雖辯稱：上述最高法院判例意旨，其所指抵押權係最高限額抵押權，而非一般抵押權，原告若係為擔保將來可能發生之債權，當可設定最高限額抵押權，尚難以系爭抵押權約定支付利息之方式非按月繳息或以系爭借款未發生為由，推翻原核定云云，惟無論本件係一般抵押權或最高限額抵押權，仍須有利息之收入，始有課徵利息所得稅之可言，而原告之配偶乙○○雖於系爭房地設定抵押權，惟抵押債務人丁○○等人並未支付利息，已如前述，被告僅憑上開一般抵押權登記，即認定乙○○有利息所得，尚嫌速斷，所辯不足為取。
七、綜上所述，原告既已舉證證明其配偶乙○○確未向上開抵押債務人收取利息，被告徒憑地政機關抵押權登記資料核定乙○○利息所得四六、○二七元，據以併課原告八十七年度綜合所得稅，其認事用法，即非妥適，訴願決定予以維持，亦有可議，原告執此指摘，請求將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定原告配偶乙○○八十七年度設定抵押利息所得四六、○二七元部分，均予撤銷，為有理由，應予准許。並不經言詞辯論為之。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 五 日
高雄高等行政法院第二庭
法 官 呂佳徵右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 五 日
法院書記官 謝文輝附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。