高雄高等行政法院簡易判決 九十年度簡字第三九三五號
原 告 甲○○訴訟代理人 葉維惇會計師複代 理 人 陳國雄會計師被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 王建仁
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月二十三日台財訴字第０九０００二六二四一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣訴外人即原告配偶黃惠娟為中硝纖維股份有限公司（下稱中硝公司）股東之一，民國（下同）八十五年九月間中硝公司出售土地，同年十月間將出售土地增益轉列之資本公積辦理轉增資後，旋於八十六年一月六日辦理減資；同年四月二十三日再辦理第二次資本公積轉增資，同年八月六日復辦理第二次減資，而二次減資時均係以現金收回分配股票，並給付黃惠娟股款新臺幣（下同）一、九五六、四九０元。而原告於八十六年度綜合所得稅結算申報時，並未將該項所得併予申報。嗣財政部臺北市國稅局士林稽徵所（以下簡稱士林稽徵所）於八十八年五月十日調查中硝公司有無短漏扣繳稅款情形後，認中硝公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票，性質屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款之營利所得，乃函請中硝公司補辦理扣（免）繳申報；而中硝公司於辦理扣（免）繳後，隨即開立扣繳憑單通知股東補辦理申報；黃惠娟於接獲扣繳憑單後，由原告於八十八年六月十七日補申報當年度綜合所得稅，並補繳稅款二、五八四元及加計利息二０一元。嗣原告於八十八年七月間以中硝公司給付黃惠娟之上揭款項為證券交易所得，並非營利所得，依所得稅法第四條之一規定，應免徵所得稅，乃向被告所屬新化稽徵所申請退還其補繳之上揭稅款及利息。經被告於九十年三月二日以南區國稅局新化徵字第九０００六一四三號函復略以：「台端對補報八十六年度綜合所得稅取自中硝纖股份有限公司因減資收回資本公積增資股票給付股東股款之盈餘提出異議乙案，有關申請退還自動補報補繳稅款及加計利息部分，於法不合。」等語，否准原告申請退還其補繳之系爭稅款及利息。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分撤銷。
（二）被告應作成退還原告已繳之稅款二、五八四元及加計之利息二０一元，暨依上開金額核算法定利息之行政處分。
（三）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：如主文所示。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）依稅捐稽徵法第一條之一規定，系爭所得既應適用行為時有效且有利於納稅義務人之函令，則本件應屬證券交易所得，免徵綜合所得稅：
１、按「股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，應列入資本公積，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵所得稅。但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵所得稅。」、「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」分別為財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號及六十九年五月八日台財稅第三三六九四號等函釋所明定。則股東因公司以資本公積轉增資取得股票，自無所得可言，嗣公司辦理減資，以現金收回該項股票，係減資行為；且就股東而言，係將該項股票轉讓與公司，應屬轉讓股票，其因轉讓獲得之利益，係屬證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，免徵綜合所得稅，合先敘明。
２、次按，「財政部依本法或稅法所發布之函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」亦為稅捐稽徵法第一條之一所明定。是財政部依稅法發布有利於納稅義務人之函令，對於尚未核課確定之案件，即便嗣後變更，仍有其適用；則反面解釋，其就不利於納稅義務人或已核課確定之案件，自無適用餘地。前開函釋依財政部台財稅第000000000號函示，固自八十七年十一月一日起不再適用；然本件係八十六年度之尚未核課確定之綜合所得稅事件，為行為時有效且有利於納稅義務人之函令，自仍有其適用。
３、經查，系爭所得係股東取自中硝公司以資本公積轉增資之股票，嗣該公司辦理減資，以現金收回該項股票，自屬減資行為。揆諸首開財政部函釋，將股票轉讓與公司，其取得之利益係屬證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定免徵所得稅，遑論裁罰，是原處分顯有違誤。
（二）中硝公司增資、減資程序均依公司法規定辦理，詎被告竟逕認該公司以出售土地增益之盈餘分配予各股東，其認事用法顯有違誤：
１、第按，「左列金額，應累積為資本公積：．．．三、處分資產之溢價收入。．．」、「前二條之法定盈餘公積及資本公積除填補公司虧損外，不得使用之。
但第二百四十一條規定之情形或法律另有規定者，不在此限。」、「公司發行新股時，得依前條之股東會決議，將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股。」亦分別為公司法第二百三十八條第三款、第二百三十九條第一項及第二百四十一條第一項所明定。
２、次查，中硝公司辦理資本公積轉增資悉依規定辦理，並辦畢增資登記。嗣中硝公司經股東會之特別決議辦理減資，依公司法第二百八十一條準用同法第七十三條及第七十四條之規定，完成減資登記。是該公司增資及減資各為獨立之法律行為，且均屬合法，殆無疑義。依財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋及前揭說明，中硝公司之股東於資本公積轉增資時依法取得增資股票，而於減資時將股票轉讓與公司，所取得之利益，應屬證券交易所得，免徵所得稅。乃被告無視中硝公司辦理以現金收回股票之減資行為，逕認該公司將出售土地增益之盈餘，分配予各股東，應屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款之營利所得，而無上開函釋之適用云云，即有違誤，無待贅述。
（三）被告將減資收回資本公積增資配發股票之行為，視為出售土地增值，為屬盈餘分配云云，除違反證券交易所得免徵所得稅之規定外，亦有違租稅法律主義：
１、再按，「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」、「．．．涉及人民租稅之負擔，為貫徹憲法第十九條之意旨仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜。」亦分別經司法院釋字第四二０號及第四九三號著有解釋可稽。是解釋租稅法律，應本於租稅法律主義之精神，而該主義基本精神即於課人民納稅義務，應以法律為據，縱符法律立法目的，倘與法律明文規定不合，自不得比照課徵稅款，參諸司法院釋字第二一０號及第一五一號解釋亦明。
２、第查，就「實質經濟行為」之實質課稅原則言，無法補正法定稅捐構成要件或構成要件特徵之欠缺，亦即法律賦予之經濟意義解釋不得超越可能文義範圍，否則有違法之安定性。換言之，經濟觀察法不能正當化超越一個法律可能文義範圍，而比照不利於納稅義務人之案件，於租稅法律漏洞情形，有關漏洞之填補，除法律另有規定或有利於納稅義務人情形外，不得逕以實質課稅原則之經濟觀察法類推適用，致加重人民稅捐負擔，此為學說所肯認（參照陳清秀著稅法之基本原理，第一０三頁）。
３、或謂以客觀目的論及租稅公平原則而言，應無前開法令適用云云。惟所謂客觀目的論及公平原則，係透過此一解釋方法，可以從客觀的法目的「正義」的論證「尋繹出」某些原則，再持此些原則用以檢證該規範領域上存在的內部矛盾現象，從而解釋的結果即可避免「價值矛盾」。但此種解釋應於用盡其他解釋方法仍無法找到「無可置疑」的解釋時，所必須使用之方法。上述所稱其他解釋方法，依其適用順序係⑴文義解釋⑵體系解釋及⑶歷史解釋而言。所謂文義解釋乃透過規範所使用的文字的解析，以正確理解並適用法律。解釋者不可背離一般文字最外圍之意涵，否則即非解釋，而屬法律漏洞補充的問題。縱使是有權機關適用法律時所為逾越文義之解釋，仍屬錯誤之解釋，其據以作成之行政處分即不免於違法（參照李惠宗著行政法要義，第一六三頁以下）。是倘以文義解釋即可達到無可置疑之解釋，即不得再以逾越文義之解釋為之，否則即有違租稅法律主義，亦經前開司法院釋字第二一０號及第一五一號解釋闡述甚明。
４、再查，中硝公司處分財產之溢價收入應累積為資本公積，該公司得將資本公積之全部或一部撥充資本發行新股，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時免予計入當年度所得課徵所得稅。然股東嗣後將此類股票轉讓時應按轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，停止課徵所得稅。公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配而屬該項股票轉讓之性質（參照財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號及同部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋）。是取得資本公積增資股票之所得屬證券交易所得，其停徵所得稅為所得稅法第四條之一所明定，文義甚明，無須另為探求。再者，認資本公積轉增資配股取得之利得屬證券交易所得，依法免徵所得稅，從客觀目的論，亦屬當然解釋。則倘對同屬資本公積轉增資配發之股票轉讓所得，限縮為不同法令之適用，則有違租稅公平原則。
（四）又按，「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部
（六二）台財稅字第三一六０四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」、「解散之公司依公司法第三百三十條規定，於清償債務後按股東股份比例分派剩餘財產時，其超過原出資額部分，應按公司實際分派數，依所得稅法第八十八條有關公司分派股利之扣繳規定辦理。至其扣繳憑單及各類所得資料申報書應填報之金額，自亦以公司實際分派數額為準。」固分別經財政部八十四年三月二十三日台財稅第000000000號及六十二年三月二日台財稅第三一六０四號等函釋所明定。惟上開函釋業已闡明係專指營利事業解散後辦理清算時，有關分配剩餘財產應如何處理之依據。矧本件係公司辦理減資收回資本公積轉增資配發之股票，屬減資之法律行為，與公司解散清算之法律行為，迥不相侔，且嗣後公司經解散、清算，要屬另一法律行為，與本件減資行為無關，自無適用餘地。是被告所引財政部八十四年三月二十三日台財稅第000000000號及同部六十二年三月二日台財稅第三一六０四號等函釋，於本件並無適用。從而，被告遽認中硝公司以現金收回資本公積轉增資配發股票，並於其後進行清算為由，比照將出售損益之盈餘分配予各股東云云，亦有違租稅法律主義，毋庸置疑。
（五）綜上所述，訴願決定及原處分均有未合，請判決如聲明所示。
二、被告答辯之理由：
（一）按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還。」為稅捐稽徵法第二十八條前段所明定。次按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類前段及同法施行細則第十一條所規定。
第按，「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」、「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部（六二）台財稅字第三一六０四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」、「解散之公司依公司法第三百三十條規定，於清償債務後按股東股份比例分派剩餘財產時，其超過原出資額部分，應按公司實際分派數，依所得稅法第八十八條有關公司分派股利之扣繳規定辦理。至其扣繳憑單及各類所得資料申報書應填報之金額，自亦以公司實際分派數額為準。」亦分別為財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號、財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號及六十二年三月二日台財稅第三一六０四號等函釋所闡釋在案。再按，「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」亦為公司法第一百六十八條第一項所明定。
（二）經查，中硝公司於八十五年十月三十日利用資本公積（其來源為出售土地利得）一六四、０五二、０００元轉增資，旋於八十六年一月六日辦理第一次減資
一八七、三七二、０八０元，同年四月二十三日二度以資本公積一八一、０七
三、二一０元轉增資，同年八月六日再度辦理減資一八二、０三０、二三０元，八十七年三月二十日經臺北市政府建設局准予公告解散登記，同年九月十九日向財政部臺北市國稅局辦理營利事業所得稅清算申報。依上開規定，公司辦理減資係註銷股票，其股份所表張之股東權利絕對消滅，此與股票轉讓第三人時，股票仍屬存續之態樣顯然不同。是中硝公司辦理減資收回資本公積轉增資之股票，非股票轉讓性質。況財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號等函釋，業經財政部八十七年九月二十一日台財稅第000000000號函釋規定「凡未編入八十七年版所得稅法令彙編者，自民國八十七年十一月一日起，非經本部重行核定，一律不再援引適用。」從而，原告遽以上開財政部不再適用之函釋，主張中硝公司給付黃惠娟之系爭款項為屬證券交易所得，並非營利所得，依所得稅法第四條之一規定，應免徵所得稅云云，即乏所據，顯無理由。
（三）次查，中硝公司利用結束營業之前，將公司鉅額資產增資，旋以返還現金收回資本公積轉增資配發股票之減資行為，形式上固為二個法律行為；惟實質上，中硝公司係利用增、減資方式將出售土地利得分配予股東，幫助股東規避原應負擔之稅負。該公司故以虛偽方式逃漏稅，當有違經驗法則。為求租稅正義公平，自應以該公司已具備課稅構成要件之實質經濟行為而核課稅捐。職是，黃惠娟以中硝公司股東身份，於八十六年間依持股比例無償取得資本公積轉增資之股票股利，減資時亦按持股比例註銷股票並取得現金一、九五六、四九０元，揆諸上開財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋意旨，黃惠娟所得系爭款項性質，核屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款營利所得，非證券交易所得，應併課其當年度綜合所得稅。況類似案件，亦經鈞院八十九年度訴字第三八五號判決及最高行政法院九十年度判字第六六七號判決，判決該等案件之原告敗訴，亦足證原處分並無違誤。矧本件既無適用法令錯誤或計算錯誤情事，則被告否准原告退還系爭稅款，並無不合。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款所明定。而上開條文中所稱「公司股東所分配之股利」，固包括公司股東所獲分配之現金股利及股票股利在內；惟股票股利之取得，可分為盈餘轉增資（公司法第二百四十條參照）及公積轉增資（公司法第二百四十一條參照）取得二類。又公司股東因盈餘轉增資所分配之股票股利與現金股利相當，均係股東投資公司，經公司營運結果產生盈餘所獲分配之報酬，僅一將盈餘保留於公司，一將盈餘分配予各股東，其應併入股東個人綜合所得課徵所得稅固無疑義，惟股東因公積轉增資配發之股票股利，是否應併入綜合所得課徵，端視該公積之性質而定。茲依公司法第二百三十八條第三款規定，公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，故公司倘利用該資本公積辦理增資而無償配發予股東之股票，實非股東原來之出資，且是獨立於原有公司資本以外之新遞增的資本，符合股東原始投資營利的動機，從而該項所得，自應歸屬為股東營利所得而併入綜合所得申報而課徵所得稅。是財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋：「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」及同部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋：「．．．公司辦理清算，．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」均係闡述公司處分資產之溢價收入分配予股東時，應視為股東之營利所得課徵所得稅，甚為明確。至公司如將處分資產之溢價收入列入資本公積轉增資，嗣後再以減資方式而用現金收回資本公積轉增資配發股票，依財政部於八十六年九月十三日以台財稅第000000000號函釋：「．．．公司辦理減資，以現金收回該公司利用出售土地增益轉列之資本公積辦理增資而無償配發之股票，請參照本部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函規定辦理。」仍認為應按上開財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函辦理，將股東取得之現金全數作為股東分派年度投資收益或營利所得課徵所得稅。財政部上開函釋乃本於稅捐稽徵主管機關之地位就行政法規所為之釋示，核與首開法律規定之意旨相符，本院自得援用，合先敘明。
二、本件原告配偶黃惠娟為中硝公司股東之一，該公司於八十五年九月間出售土地，同年十月間將出售土地增益轉列之資本公積辦理轉增資後，旋於八十六年一月六日辦理減資；同年四月二十三日再辦理第二次資本公積轉增資，同年八月六日復辦理第二次減資，而二次減資時均係以現金收回分配股票，並給付黃惠娟股款一、九五六、四九０元。而原告於八十六年度綜合所得稅結算申報時，並未將該項所得併予申報。嗣士林稽徵所於八十八年五月十日調查中硝公司有無短漏扣繳稅款情形後，認中硝公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票，核其性質屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款之營利所得，乃函請中硝公司補辦理扣（免）繳申報。而中硝公司於辦理扣（免）繳後，隨即開立扣繳憑單通知股東補辦理申報，原告於接獲扣繳憑單後，於八十八年六月十七日補申報當年度綜合所得稅，並補繳稅款二、五八四元及所加計利息二０一元等事實，業有士林稽徵所八十八年五月十九日財北國稅士林資字第八八０六０八九八號通知中硝公司辦理補申報扣（免）繳憑單函、中硝公司補申報各類所得資料申報書、補開立予股東之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及原告自動補報稅額繳款書等件，附於原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪可認定。茲兩造所爭執者，厥為原告之配偶黃惠娟取自中硝公司之系爭款項，究為營利所得？抑為股票轉讓性質？此為本件關鍵所在。
三、次按，「左列金額，應累積為資本公積：．．．三、處分資產之溢價收入。」亦為公司法第二百三十八條第三款所明定。又資本公積除於公司發行新股，將公積全部或一部撥充資本，並按股東原有股份之比例發給新股外，應用以填補公司之虧損，不得作為其他用途（公司法第二百三十九條第一項參照）。申言之，公司因處分資產所得之溢價收入，應累積為資本公積，是項資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，非得任意使用，其目的乃在避免公司因不當發放現金股利而損害債權人之權益。再者，公司法第一百六十八條第一項復規定：「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」是公司辦理減資，純為銷除股份，其不備交易性質甚明；此與股票轉讓第三人時，股票仍屬存續之態樣截然不同。是倘公司將處分資產之溢價收入，藉由資本公積轉增資及減資之過程，並以現金收回資本公積轉增資配發之股票，而後將出售資產增益之收入全數分配予各股東，此項以現金收回因公司資本公積轉增資無償配發所取得股票之行為，核與「股票轉讓」性質顯屬有間，自應列為股東之營利所得，方屬正辦，參諸上開財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號、八十四年三月二十二日台財稅第000000000號及八十六年九月十三日以台財稅第000000000號函釋自明。矧本件中硝公司既於八十五年間將出售土地之溢價收入所累積之資本公積轉增資後，旋於八十六年度再辦理減資；而減資時，中硝公司係以現金收回資本公積轉增資配發於股東之股票，並於半年後辦理公司之解散登記及公司之清算事宜，使股東實質上取得中硝公司因出售土地所獲得之溢價收入等情。則被告以黃惠娟取自中硝公司之上開款項，認其性質屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款之營利所得，而併予核課原告該年度之綜合所得稅，依法洵無不合。至財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋固謂：「．．公司以資本公積轉增資配股時，應於發行之股票背面註記左列文字：．．㈡取得本股票之股東，於該項股票轉讓時，應依左列規定，依法申報課徵所得稅：⒈個人股東：應按全部轉讓價格，併入轉讓年度原取得股東之財產交易所得申報課稅。．．」而所得稅法第四條之一復規定：「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，．．」亦即股東取得公司以資本公積轉增資配發之股票後，將股票再行轉讓予他人時，雖得免予計入取得年度所得課徵所得稅，然此乃係就一般股票之轉讓而言，核與本件中硝公司係以減資方式而用現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，迥不相侔，自不得比附援引。是原告據以主張其配偶黃惠娟取自中硝公司之系爭款項，係屬股票轉讓性質，為證券交易所得云云，即乏所據，尚難憑採。
四、原告雖又主張依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」之意旨，本件亦應屬證券交易所得云云。然解釋性之行政函釋，如函釋內容明顯違反法律之規定者，法院仍享有完整之「命令違法」審查權，而得排除具有違法之行政函釋對個案之適用。準此，原告雖認前開財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋應認其將公司辦理減資以現金收回股票解釋為屬於股票轉讓之性質，惟依前述，應認該函釋係屬違法，本院自得拒絕適用；且系爭函釋復經財政部八十七年九月二十一日台財稅第000000000函，認與同部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函核示原則不一致，且易引發租稅規避，造成租稅不公平，決議免列入所得稅法令彙編（八十七年版），於法要無不合；況最高行政法院九十年度判字第六六七號判決，亦同此意旨，認：「天慶育樂公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向臺北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅賦，依實質課稅原則，天慶育樂公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發字第八八一八九四三三五號函意旨無違‧‧‧」等語。是原告援引此一函釋，認其配偶黃惠娟取自中硝公司之款項應屬證券交易所得云云，亦不可採。
五、再者，從司法院大法官釋字第四二０號解釋：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。‧‧‧」之意旨以觀，頗有倡言「客觀目的論解釋」，而不墨守文義解釋或論理解釋為成規之意（參閱吳庚先生著行政法之理論與實用九十年八月增訂七版，第一一一頁）。另司法院大法官釋字第四九三號及第四九六號解釋，亦同斯旨。是原告主張法律賦予之經濟意義解釋不得超越可能文義範圍乙節，參諸前開司法院大法官解釋，亦有誤會，不足採信。
六、末查，中硝公司利用結束營業之前，為將公司巨額資產分配發還予股東，不圖正當清算途逕（股東個人取得超過原始出資額部分，應課個人綜所稅），竟以迂迴方式即先後利用增資、減資之手法，圖為造成法律形式要件，而規避股東原應負擔之稅負，此一行為，非但有悖租稅公平原則，更有違租稅正義。從而，原告之信賴本不值得保護。此依司法院大法官釋字第五二五號解釋：「．‧．行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護，‧．．」乃建立於具體事實態樣涵攝於抽象法規時，與法規之構成要件均相脗合，方產生有值得保護之信賴利益。倘具體事實其抽象法規並無相關，僅因誤解法令意旨認有該法規之適用，尚不得主張信賴利益保護；又「法規有重大明顯違反上位規範情形，其信賴即不值得保護」，亦為上開司法院解釋所揭諸之原則，是原告依循上開六十九年台財稅第三三六九四號函及八十一年台財稅第000000000號函，而認應免徵所得稅，似已產生信賴利益保護，然上開六十九年台財稅第三三六九四號函，因有重大明顯違反上位規範之情形，既如前述，應屬違法之行政函釋，是原告基此之信賴即不值得保護，併此敘明。
七、綜上所述，被告以中硝公司於八十六年間辦理減資程序收回股票金額，計算原告之配偶黃惠娟取得該公司營利所得計一、九五六、四九０元之部分併入綜合所得，並重新計算應補繳納稅款二、五八四元並加計利息二０一元，並補申報所得稅。揆諸首揭說明，原處分（含復查決定）應無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。從而，原告訴請判決訴願決定及原處分均撤銷，及被告應作成退還原告已繳之稅款二、五八四元元及加計之利息二０一元，暨依該等數額核算法定利息之處分，為無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 二十九 日
高雄高等行政法院第三庭
法 官 戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 二十九 日
法院書記官 嚴寶明附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。