高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一二二三號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○ 律師被 告 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 丙○○ 處長訴訟代理人 丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年二月二十日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告經高雄市政府警察局新興分局查獲，未依規定辦理營業登記，而以「神秘女郎ＫＴＶ」店對外營業，合計自民國（下同）八十七年六月一日起至八十七年六月二十二日止，銷售額為新台幣（下同）一百六十九萬零二百六十四元（其中一般銷售額一百十六萬二千二百六十四元、特種飲食業銷售額五十二萬八千元），移由被告審理違章成立，除核定補徵營業稅十九萬零一百十三元，並按所漏稅額處以三倍之罰鍰計五十七萬零三百元。原告不服，申請復查，未獲變更，遂向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，爰提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
（一）依台灣高等法院高雄分院八十八年度少連上訴字第十五號刑事判決可知，（１）原刑事判決事實欄一第一行載「甲○○與王俊平均受僱於高雄市○○○路○○○號十五樓（原審誤植為十三樓）神秘女郎ＫＴＶ為服務生。」（２）該刑事判決理由欄二（一）第十三行載「黃姓少女於本院調查時稱係其老闆為綽號輝哥之蔡文輝，係受輝哥之雇用而任職，薪水是老闆發給王俊平再轉交給我。
」原刑事判決理由欄第四頁第五行載「顏姓少女於警訊稱由綽號『輝哥』者應徵，雖被告甲○○於警訊及偵查中均坦承顏姓少女由其應徵，顏姓少女於本院隔別訊問時亦稱並指認係由被告甲○○應徵，事後又稱是輝哥請我的，剛才聽不懂法官的話，蔡文輝則承諾係其應徵，謂她來應徵後沒有來工作，後來才來工作，蔡文輝且稱其係擔任總務工作，曾經營神秘女郎ＫＴＶ，八十七年三月份至八十七年八月份‧‧‧‧‧‧我當時有參與經營，其妻亦擔任副總經理，為訪檯幹部，雖均謂老闆是陳金水，但查不出其人，應以被告所稱係蔡某教唆其編篡為正確可信。」（３）該刑事判決第五頁第三行更載「但被告均指稱該ＫＴＶ負責人為蔡文輝，且本院查核卷內資料，案發後，被告等移送台灣高雄地方法院檢察署，均由蔡文輝提出高額之保證金為被告等具保停止羈押；本院又查其前科資料累累，有本院被告全國前科紀錄表可按，與被告所辯並無不符，益徵此場所係蔡文輝為負責人」（４）該刑事判決第五頁第十六行則載「被告甲○○及王俊平係年甫二十餘歲，甫服完兵役，初入社會之人，其無資金，經營此項營業場所，應堪採信，其謂係在該場所擔任服務生，再參諸黃女警訊稱『現場由副總王俊平負責管理』益徵其等於案發之初，受蔡文輝指使才承擔其犯行，始自承其係負責人，應堪認定，足認顏、黃姓少女由被告蔡文輝應徵無誤。甲○○警訊所稱『我向陳金水頂下該店』，警偵訊自承『應徵少女』云云，則非可採信。」（５）而該刑事判決第九頁第三行載「原審為科刑之判決，固非無見，惟本件神秘女郎ＫＴＶ經營者除被告外，尚有蔡文輝及姚如芳，被告係受僱人，而非負責人，原判決未認定蔡文輝及姚如芳均參與其事，且誤認被告是負責人，自有未合。」
（二）綜上，顯見原告並非神秘女郎ＫＴＶ負責人，僅係受僱人，並非營業稅法所規定之納稅義務主體，被告未加詳查，訴願決定遽予維持，均顯有違誤。
乙、被告主張之理由：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務，及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左﹕一、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人有左列情形之一者，主管機關得依照查得之資料核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申報歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。‧‧‧‧‧‧。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而登記者。」分別為營業稅法第一條、第二條第一款、第二十八條前段明定、第四十三條及第五十一條第一款所明定。
（二）本件原告未依規定辦理營業登記，而以「神秘女郎ＫＴＶ」店招營業，自八十七年六月一日起至八十七年六月二十二日止銷售額核計為一百六十八萬零二百六十四元，其中一般銷售額為一百十六萬二千二百六十四元，特種飲食業銷售額為五十二萬八千元；經高雄市政府警察局新興分局查獲，取有營業場所檢查紀錄、調查筆錄及承諾書等在卷可稽，違章事實洵堪認定。是經審理結果，被告除核定補徵營業稅十九萬零一百十三元外，並按所漏稅額處以三倍之罰鍰（依據財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋，擇一從重處漏稅罰）罰鍰金額計五十七萬零三百元，揆諸首揭稅法規定，依法並無不合。
（三）第查本案係由高雄市政府警察局新興分局中山派出所於八十六年六月二十二日臨檢時查獲，於調查筆錄中，原告承認其為該「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人無訛，又於審理階段，原告曾提出說明，稱其非該神秘女郎ＫＴＶ負責人，實際負責人為蔡文輝，經向原查獲單位高雄市政府警察局新興分局查證結果略謂：
○○○區○○○路○○○號十五樓『神秘女郎ＫＴＶ』負責人為甲○○‧‧‧‧‧‧」；又原告於八十八年三月四日在本處新興分處以「神秘女郎ＫＴＶ」負責人身分，書立承諾書、並捺簽認諾違章事實。復於復查階段，依據原告所稱該店實際負責人蔡文輝之住所資料○○○區○○里○○街○○○巷○○號十二樓」通知蔡文輝來處備查，函雖經該址大廈管理委員會於八十八年七月二十二日收訖，惟蔡文輝逾期並未來處備詢；又「甲○○」因涉本案涉嫌違反兒童及少年性交易防制條例，業經台灣高雄地方法院八十七年度少連訴字第八三號刑事判決在案。按該判決書判決「甲○○」為「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，處有期徒刑五年四月。綜上資料顯示，原告為「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人，至為明確。
（四）又查原告因不服前述台灣高雄地方法院八十七年度少連訴字第八三號刑事判決而提起上訴案，經台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號刑事判決「原判決撤銷。」揆該判決理由略稱「‧‧‧‧‧益徵此場所係蔡文輝為負責人。‧‧‧‧‧‧甲○○於本院調查時改稱係應老闆之遊說而頂下刑事責任，應可採信。‧‧‧‧‧‧惟本件神秘女郎ＫＴＶ經營者除被告外，尚有蔡文輝及姚如芳，被告係受僱人，而非負責人，原判決認定蔡文輝及姚如芳均參與其事，且誤認被告為負責人，自有未合。‧‧‧‧‧‧等語。」原告亦持此判決理由為起訴指摘；惟查，上述台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號刑事判決及台灣高雄地方法院檢察署依據該判決偵辦起訴案（起訴案號：台灣高雄地方法院檢察署起訴書八十九年度偵字第一一○一一號）均尚未判決確定，併此說明。
（五）綜上論述，被告以原告未依規定辦理營業登記，而以「神秘女郎ＫＴＶ」為市招營業，除核定補徵營業稅十九萬零一百十三元，並處以罰鍰五十七萬零三百元，認事用法並無違誤，是原告提起行政訴訟，為無理由，請予以駁回。
理 由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。‧‧‧‧‧‧。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」分別為營業稅法第一條、第二條第一款、第二十八條前段、第四十三條及第五十一條第一款所明定。故以營業人未辦理營業登記而營業，依上述規定補徵營業稅及裁罰，自應以該營業之實際營業人作為補稅及裁罰之對象。
二、本件被告以原告未依規定辦理營業登記，而以「神秘女郎ＫＴＶ」店招營業，自八十七年六月一日起至八十七年六月二十二日止，銷售額計一百六十八萬零二百六十四元（其中一般銷售額為一百十六萬二千二百六十四元，特種飲食業銷售額為五十八萬八千元），乃對原告核定補徵營業稅十九萬零一百十三元，並依營業稅法第五十一條第一款規定按所漏稅額處以三倍之罰鍰計五十七萬零三百元，無非以本件經高雄市政府警察局新興分局查獲，取具營業場所檢查紀錄、調查筆錄及承諾書等在卷可稽，原告為「神秘女郎ＫＴＶ」負責人洵堪認定，被告對之補徵營業稅及裁處漏稅罰，並無違誤等語為論據；惟原告則以其確非「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，被告所引據之警局調查筆錄及承諾書等係因其受訴外人蔡文輝指使而承擔犯行所為，並非事實，且台灣高等法院高雄分院八十八年度少連上訴字第十五號判決亦認定原告非「神秘女郎ＫＴＶ」負責人等語，資為爭執。
三、經查：（一）「神秘女郎ＫＴＶ」所雇用之顏姓少女於警訊及台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案審理中均陳稱：係輝哥所應徵等語，另黃姓少女更於台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案審理中陳稱：「神秘女郎ＫＴＶ」的老闆我們叫他輝哥，輝哥即是蔡文輝，是輝哥雇用其在「神秘女郎ＫＴＶ」上班等語，另訴外人王俊平亦於台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案審理中陳稱：其在「神秘女郎ＫＴＶ」擔任副總職務，負責人為蔡文輝等語甚明；至訴外人蔡文輝於該案審理中雖否認其係「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，但陳稱：「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人為陳金水等語，嗣於台灣高等法院高雄分院移送偵查之台灣高雄地方法院檢察署八十九年度偵字第一一０一一號案偵查中則陳稱：「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人應為陳清水，並非前所言之陳金水等語，而原告於該案偵查中則表示：是蔡文輝在警訊時叫伊編一個陳金水，伊並不知陳金水其人等語，有台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案及台灣高雄地方法院檢察署八十九年度偵字第一一０一一號案筆錄影本附卷可稽；本件果如原告於警訊中之陳述係其向陳金水頂下「神秘女郎ＫＴＶ」經營，則其豈會不知陳金水之姓名，反係訴外人蔡文輝更為清楚，而知悉應係陳清水並非原告所陳稱之陳金水，故上述訴外人王俊平、顏姓少女及黃姓少女所為之陳述，應堪採信。（二）至原告雖於警訊、檢察官偵查及台灣高雄地方法院八十七年度少連訴字第八三號刑事案件審理中，承認其為「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，暨於八十八年三月四日在被告新興分處，以「神秘女郎ＫＴＶ」負責人身分，書立承諾書捺簽承認違章事實，乃因於案發之初，訴外人蔡文輝表示其前科累累，原告始同意蔡文輝之指使，而承認其係「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，承擔本件犯行；嗣後因刑事第一審判決原告有罪，且刑度頗重，而打官司請律師之費用，蔡文輝亦皆不予理會，原告始決定說出實情等情，則經原告於上述台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案及本院審理中分別陳述甚明，而經台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號案調閱訴外人蔡文輝之全國前案記錄表查核結果，訴外人蔡文輝確係前科累累，且依原告前述違反兒童及少年性交易防治條例一案卷內資料，案發後，本件原告等人經移送台灣高雄地方法院檢察署，均由訴外人蔡文輝提出高額之保證金為被告辦理具保停止羈押，參以原告係000年0月00日出生，於本件行為時（八十七年六月間）僅約二十三歲，甫從軍中服完兵役初入社會，其應無資力及能力經營此一ＫＴＶ（特種行業），並訴外人蔡文輝經檢察官以共犯兒童及少年性交易防治條例第二十三條第三項罪嫌提起公訴後，於台灣高雄少年法院八十九年度少連訴字第四九號案審理中，亦表示原告係「神秘女郎ＫＴＶ」副總經理並非負責人一節，亦經本院調閱該案卷查明，故原告上述關於其原先係頂替蔡文輝承認其為「神秘女郎ＫＴＶ」負責人之陳述，應堪採信。又被告雖主張其曾向原查獲單位高雄市政府警察局新興分局查證結果略謂：○○○區○○○路○○○號十五樓『神秘女郎ＫＴＶ』負責人為甲○○」云云，然高雄市政府警察局新興分局上述函復之資料當係依據前述原告於警訊中之陳述而來，自不得因此而謂原告即為「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人。（三）綜合上述，「神秘女郎ＫＴＶ」所雇用之顏姓少女及黃姓少女暨訴外人王俊平既均陳稱原告非「神秘女郎ＫＴＶ」負責人，而訴外人蔡文輝亦表示原告在「神秘女郎ＫＴＶ」係擔任副總經理職務，並依原告之資力及年齡等情狀，原告原所為其係「神秘女郎ＫＴＶ」負責人之自白，當係為他人承擔責任之詞，且台灣高等法院高雄分院八十八年少連上訴字第十五號刑事判決之理由中亦認定原告係「神秘女郎ＫＴＶ」之受僱人並非負責人，有該判決書附卷可稽（詳見判決書第九頁）；而被告主張原告係「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人，除前開所述外，並未能提出其他證據以供本院調查，故原告主張其非「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人之情，應堪採信。
四、綜上所述，原告既非「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人，而未辦理營業登記而營業，應以該營業之實際營業人作為補稅及裁罰之對象，亦如前述，本件「神秘女郎ＫＴＶ」係未辦理營業登記而營業者，已經被告陳明在卷，則就「神秘女郎ＫＴＶ」於八十七年六月一日起至八十七年六月二十二日止銷售額所補徵之營業稅，及依營業稅法第五十一條第一款所裁處之罰鍰，自應以「神秘女郎ＫＴＶ」之實際負責人為對象，本件原告既非「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人，則被告以之為「神秘女郎ＫＴＶ」之負責人，對其補徵營業稅十九萬零一百十三元，並按所漏稅額處以三倍之罰鍰計五十七萬零三百元，於法即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為有理由，爰將系爭補徵十九萬零一百十三元營業稅及裁處五十七萬零三百元罰鍰之原處分（復查決定含原核定處分）及訴願決定均予以撤銷。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 七 月 三十一 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀法 官 呂佳徵法 官 楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 七 月 三十一 日
法院書記官 藍亮仁