高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一四九三號
原 告 甲○○被 告 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○ 處長訴訟代理人 丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十年四月三十日高市府訴三字第一六○五七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十四年十一月二十二日出售位於高雄市○○區○○段○○○號土地，嗣於同年十二月五日重購高雄市○鎮區○○段○○○○號自用住宅土地並完成移轉登記，乃向被告所屬三民分處申請重購退稅，經被告所屬三民分處於八十五年六月十二日核退原已繳納之土地增值稅額計新台幣（下同）三二七、四○三元在案，嗣經被告查得該筆新購土地自重購完成移轉登記之日起未滿五年，即於八十九年五月十七日由台灣高雄地方法院執行拍賣拍定，而於八十九年六月一日核發權利移轉證書於訴外人賴士峰，遂依土地稅法第三十七條規定向原告追繳原退稅款，原告不服，申經復查結果未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）原告於八十四年十一月七日申請重購自用住宅退稅，經被告所屬三民分處核准在案，嗣經被告查獲原告重購之自用住宅於八十九年五月十七日經台灣高雄地方法院拍賣，遂依土地稅法第三十七條規定，追繳原稅款，惟該再行移轉係建商及代書涉嫌詐欺等不法行為，致原告受害之非本意之移轉，基於憲法第十五條及土地稅法之精神係基於有交易行為才課稅之原則，實不應在原告遭受第三者之不法侵害後，又遭被告之不合理處分。
（二）按土地稅法第三十七條明定「因重購之土地自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時應追繳原退稅款。」其精神應在防止自用住宅之投機或投資性買賣，而原告所購買之房子在五年內因被拍賣而移轉給配偶，實乃因受建設公司與代書之共同詐欺所致，已由檢察官依法提起公訴在案，又因法院明定，拍賣標的物不得由原屋主購買，因而以原告配偶賴士峰之名義購回且辦妥自用住宅課稅，毫無買賣獲利或任何投機行為，應符合重購退稅之精神，又依憲法第十五條規定，人民之財產權應予保障，惟在此案例中，原告不僅受第三者不法之侵害，財產未獲保障外，尚應接受無過失之行政處罰，追繳重購退稅，此與根源於憲法第二十三條之釋字第二七五號解釋意旨，行政處罰應顧及以過失為其責任條件，以免與憲法保障人民權利之本旨牴觸，因此由檢察官之起訴書中可證明，原告毫無法律上之行為過失，純為無辜的受害者，財產權本應受法律所保護，卻蒙受極大的損害，實不該再以土地稅法直接套入此案件，絲毫不體諒原告是否具有過失而逕予行政處罰，這豈是在保障人民權利呢？
（三）訴願決定理由提到，財政部八十四年六月二十六日台財稅第000000000號函釋，退稅後重購之土地於五年內經法院拍賣者仍應追繳原退稅款。經原告去電查詢財政部賦稅署發現，該案例與原告之被拍賣情況不同，原告從未向銀行設定抵押貸款，而是以現金付清屋款完成購屋手續後，受到原貸款人及代書涉嫌詐欺矇騙，房屋才遭拍賣的，與該函釋屋主狀況不一，因該函釋全文內容及個人隱私權無法公開取得，懇請鈞院去函明察。決定文中又提到原告依循民事訴訟程序請求賠償，惟原告現正提起刑事訴訟附帶民事賠償之購屋款項一千四百萬元，經查出涉案之建商及代書皆已倒閉，該款項已要不回來，怎可期望再依民事要得回此筆補繳稅款呢？原告因此才需要提起行政救濟，請鈞院維持公道。
（四）依平均地權條例第三十五條之規定：「為實施漲價歸公，土地所有人於申報地價後之土地自然漲價，應依第三十六條規定徵收土地增值稅。」，又同法第四十四條規定：「土地所有權人出售其自用住宅用地，．．另行購買使用性質相同之土地者，依法退還其出售土地所繳之土地增埴稅。」，以上二法條之精神在於為維護租稅公平，土地交易漲價部分應課土地增值稅，惟若出售自住用地再購買自住用地，在法定規定範圍內，依法退還所繳之土地增值稅，其退還之主要精神在於用途為自用住宅用，因此原告認為人民財產遭受不法之侵犯而蒙受幾近破產之困境時，行政機關對於人民之訴願，豈能不查明事實真相並體認稅法真正精神而給予合理之保護，卻僅囿於稅法之徵收不查實情，而罔顧法律保護人民生命財產之真意呢？再者，依土地稅法第九條明定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶，直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」此由戶籍謄本可佐證原告之住宅在拍賣前後，戶籍皆為全家住在一起，並無任何變動。
（五）被告答辯中認定原告在購屋時有過失，此乃逾越權限代法院判決原告有疏失，依行政訴訟法第四條規定：「逾越權限之行政處分以違法論。」因本案之關鍵在於五年內再行移轉之事實是否為土地增值稅為漲價歸公課稅之精神所在，豈能單就被告片面之違法認定而予原告追繳處分呢？因此，原告期望鈞院能本著行政訴訟法第一條之宗旨，來保障原告之權益，因為原告之移轉為受非法迫害之非本意之移轉，其中牽涉到建商、代書及銀行的不法掛勾之犯罪事實認定，因此原告期望鈞院能在事實真相明朗後，再做判決。又被告答辯中又提到，遭法院拍賣者，視同一般之移轉，此點經由土地登記謄本中資料顯示可得知，原土地所有權人向高雄中小企銀貸款將近一千五百萬元者為陳淑娟，原告並非向高企銀行貸款之人，與一般被法拍者，因自己為貸款人或因繳不出貸款而遭法院拍賣者不同，希望鈞院能請被告提出台財稅第000000000號函釋之詳細內容及案主法拍情事之原由，以昭公信。
（六）依土地稅法第二十八條之二規定：「配偶相互贈與之土地，不課徵土地增值稅。」本稅法之精神相較於原告夫妻由於受不法之情事房屋被法院拍賣，因恐流落街頭四處借貸，再以八百多萬元購回房屋供自住用，又因法拍規定不能由原所有權人購回，遂由原告之夫具名購回，此夫妻移轉情形要追繳稅款，相較於配偶贈與不課稅，試問，公理正義在哪裡？原告為善良之庶民，只是因被詐欺而受害，房屋遭法院拍賣乃非本意又非故意之情事，此與一般被法院拍賣之情形絕對不同，因此，基於本身權益提出行政救濟，絕無拒繳稅捐之意，期望鈞院能考量事實情況，而非僅就僵化之稅法考量。
二、被告主張之理由：
（一）按「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額．．．．一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。．．．．。」「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地自完成登記之日起五年內再移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地改作其他用途者亦同。」為土地稅法第三十五條第一項第一款暨同法第三十七條所明定；又財政部八十四年六月二十六日台財稅第000000000號函釋：「退稅後重購之土地於五年內經法院拍賣者仍應追繳原退稅款。」。
（二）查原告於八十四年十一月二十二日出售本市○○區○○段○○○號土地，復於八十四年十二月五日登記○○○鎮區○○段○○○○號自用住宅用地，於八十五年四月二十四日申請，經被告三民分處於八十五年六月十二日核准退還土地增值稅在案，惟因該筆土地自重購移轉登記之日起未滿五年，即經台灣高雄地方法院於八十九年五月十七日拍賣，三民分處乃依前鎮分處八十九年五月三十一日高市稽前財字第一三六八號函通報，按前揭土稅法第三十七條規定追繳原退稅款，核無違誤。
（三）至訴稱因受原房屋貸款人及代書詐欺，致重購地被拍賣，已由檢察官提起公訴，且由其配偶購回，仍作自用住宅使用乙節，查前揭稅法第三十七條係對同法第三十五條所定重購退稅之條件，即重購之土地自完成登記之日起五年內有再移轉之事實時，原退稅之核准即失其效力，則是否追繳原退還稅款，乃係以重購之土地自完成登記之日起五年內是否有移轉之事實為斷。又所謂移轉之事實，其發生原因除一般民法上所規定之法律關係外，亦包括依前述財政部所釋之拍賣關係在內。另其是否基於本意或非本意，亦無不同；故除稅法中另有不追繳之法定理由外，稅捐機關發現重購之土地自完成移轉登記之日起五年內有再移轉之事實者，均應追繳原核退之稅款。而不論前揭財政部解釋函之緣由為何，因土地稅法既已明定重購之土地於五年內再行移轉時，應追繳原退稅款，是本案系爭房地既有因拍賣而移轉之事實，被告乃據以追繳其原准核退之稅款，於法自屬有據。
（四）次查司法院大法官釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件；：：於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」本案係重購之土地於五年內再行移轉，而經被告追繳原核退之土地增值稅款，並未被處以行政罰，原告或有誤解。況原告於購進本案土地時，即應由相關證件資料等注意查察所購之房地有無經人設定他項權利、產權有無清楚明確等，以保障其本身權益，而原告未加注意，亦難謂其本身無疏忽或過失。
（五）末查關於稅捐之核課及追繳稅款等，皆係國家基於統治關係所得對人民行使之公法上請求權，其與涉及刑事上之追訴及民事上之損害賠償概屬不同之領域；原告雖稱係被他人詐欺所致之非本意移轉，其情固可憫，但本案業經由司法機關依強制執行程序而為移轉，強制執行程序業已終結，則該系爭房地於重購後再移轉之事實將不復原告所主張之受詐欺事實而改變，是原告所訴核不足採，其提起行政訴訟顯無理由，請依法予以駁回，以維稅制。
理 由
一、按「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額．．．．一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。．．．．。」「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地自完成登記之日起五年內再移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地改作其他用途者亦同。」為土地稅法第三十五條第一項第一款暨同法第三十七條所明定；又財政部八十四年六月二十六日台財稅第000000000號函釋：「退稅後重購之土地於五年內經法院拍賣者仍應追繳原退稅款。」，該函係財政主管機關就財政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，核與土地稅法第三十七條規定之意旨無違，自得適用。
二、本件原告於八十四年十一月二十二日出售位於高雄市○○區○○段○○○號土地，嗣於同年十二月五日重購高雄市○鎮區○○段○○○○號自用住宅土地（下稱系爭重購土地），乃向被告所屬三民分處申請重購退稅，經該分處於八十五年六月十二日核退原已繳納之土地增值稅額計三二七、四○三元，惟系爭重購土地自重購完成移轉登記之日起未滿五年，即由台灣高雄地方法院執行拍賣，於八十七年五月十七日由訴外人賴士峰拍定，而於八十七年六月一日發給不動產權利移轉證書，嗣經被告查得，仍向原告追繳原退稅款等情，此為兩造所不爭執，並有被告三民分處重購土地退還土地增值稅案件管制卡、系爭重購土地登記簿謄本、台灣高雄地方法院不動產權利移轉證書等附卷可稽；原告雖起訴主張：其因受建設公司與代書之共同詐欺，致系爭重購之房屋土地為法院拍賣，且已由其配偶賴士峰購回，並已辦妥自用住宅課稅，應符合重購退稅之精神；其因受騙於他人，非本意移轉，且毫無法律行為過失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，被告不應予以處罰；又其係以現金付清購屋款，因被詐欺矇騙，才遭拍賣，與財政部上開函釋之案例不同云云，惟查：
（一）按重購自用住宅用地而有土地稅法第三十五條之情形者，因其並非欲專享土地自然漲價之地利，而係仍作自用住宅用地使用，因之如合乎一定要件，乃許重購者申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額，以配合住者有其屋之政策。惟如重購之土地於買入而移轉所有權後五年內，再行移轉所有權者，乃設有同法第三十七條追繳前所退還之土地增值稅款之規定，係因重購者未於一定期間內繼續作自用住宅用地使用，未符合退稅之立法目的，乃不再給予優惠。本件原告既未於重購土地後五年內繼續作自用住宅用地使用，依土地稅法第三十七條之規定，即應追繳其原退稅款，該條既未有例外情形不予追繳之規定，即不得因原告主張系爭重購土地因受他人之詐欺而遭法院拍賣，其情可憫云云，而排除該條之適用。又強制執行法之拍賣，應解釋為買賣之一種，即以債務人為出賣人，拍定人為買受人（執行法院即屬代債務人出賣之人），最高法院著有四十七年台上字第一五二號判例可資參照，而上開財政部八十四年六月二十六日台財稅第000000000號函釋，即係闡明重購土地經法院拍賣者，亦為買賣之一種，雖非債務人本意而出賣，仍應追繳退稅款之意旨。查本件原告所購系爭房地因出售人未依約將原設定之抵押權登記塗銷，致遭該抵押權人聲請拍賣抵押物（參見卷附臺灣高雄地方法院檢察署八十八年偵字第一九六一七號、二八三三○號詐欺案件起訴書），是原告重購之土地遭法院拍賣，雖非其本意，惟仍屬因買賣移轉所有權之一種，符合上開函釋之意旨，自得予以適用。縱該函釋之個案情形，與本件不同，亦不影響其結論，是原告請求函查該函釋之個案情形，本院經核無此必要，併予敘明。
（二）又原告與其配偶乃不同之權利義務主體，系爭重購土地雖因法院拍賣而為原告之配偶賴士峰所拍定，仍屬再行移轉於他人，依土地稅法第三十七條之規定應追繳稅款。至該重購土地雖由原告之配偶取得後繼續作自用住宅用地使用，惟此乃其配偶得請求稅法之優惠，尚非原告所得主張，是原告訴稱系爭重購屋地已由其配偶賴士峰購回，並已辦妥自用住宅課稅，應符合重購退稅之精神云云，不足為取。另司法院釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，於行為人不能舉證明自己無過失時，即應受罰。」，其旨在闡明行政罰須以故意或過失為責任條件。而本件係因原告重購之土地於五年內再行移轉，經被告追繳原退稅款，並非處以行政罰，原告主張本件其係受他人所騙，並無故意或過失，被告不應予以行政處罰云云，尚有誤會。再者，原告若因他人之詐欺行為，致原退還之土地增值稅款，為被告所追繳，受有財產上之損害，亦可循民事爭訟程序，請求賠償，至於原告能否獲得完全清償，係屬另一問題，殊不得以此為由，訴請免予追繳本件退稅款。又本件被告係依土地稅法之規定，追繳原退稅款，符合憲法第十九條租稅法律主義之規定，亦與憲法第十五條保障人民財產權之精神無違，原告主張其遭受他人不法之侵害，財產未獲保障，被告再予追繳退稅款，有違憲法保障人民權利之本旨云云，亦非可採。
三、綜上所述，原告之主張均不足採，從而，被告以原告重購土地完成移轉登記後，五年內再行移轉，依土地稅法三十七條之規定，向其追繳原退還之土地增值稅款
三二七、四○三元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴求為撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十五 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀
法官 楊惠欽法官 呂佳徵右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十五 日
法院書記官 謝文輝