高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一四一九號
原 告 久松營造工程股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丁○○
丙○○右當事人間因累積未分配盈餘之計算事件，原告不服財政部中華民國九十年四月十三日台財訴字第○九○一三五一八四五號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十六年十二月十八日，向被告申請追認八十一年至八十四年度營利事業所得稅損益計算項目，因超越稅法規定之列支標準而未准列支，且有合法憑證者，自累積未分配盈餘數中減除。經被告於八十七年四月二十八日以南區國稅審一字第七○三二四五七號函復其八十一年至八十三年度列減項目係以協談自行調減，尚無所得稅法第七十六條之一第二項第八款規定之適用；至於八十四年度部分係採調帳方式核定，其中超越規定之列支標準未准列支，具有合法憑證者新臺幣（下同）一○、九一一、一九一元，被告業已自未分配盈餘項下減除。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：㈠訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：㈠按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加
徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、‧‧‧九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。一○、其他經財政部核准之項目。」、「依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得之差額，於計算未分配盈餘時得自核定課稅所得額中減除。」「前項所稱未分配盈餘，除依第六十六條之九第二項規定計算外，其由以前年度盈餘分配之股利或盈餘，並應予減除。」所得稅法第六十六條之九第二項第九款（即行為時第七十六條之一第二項第八款）、第十款及營利事業所得稅查核準則第一百一十一條之一第一項第四款暨所得稅法第七十六條之一第二項分別定有明文。本件原告於八十一、八十二及八十三年度營利事業所得申報時，即已自行調整至擴大書面審核純益標準之所得額，理應依前述法令規定自當期未分配盈餘中減除，合先敘明。
㈡查本件兩造就八十一、八十二及八十三年度營利事業所得稅協談或原告自行結算
申報調整所得額時，因疏忽未主張自行調整後課稅所得與帳載實際所得之差額係屬上開所得稅法六十六條之九第二項第九款所示「因超越列支標準，未准列支，而有合法憑證或能提出正當理由者」之項目（如：營業成本或營業費用超越列支標準而自行剔除，並調整課所得至擴大書面審核純益率標準）。嗣原告於法定期限內發現上揭新事實，提請被告追認，並就八十一、八十二及八十三年度課稅所得與帳載實際所得之差額，減除核定之未分配盈餘，揆諸上開說明，於法核屬有據，應予准許。矧被告未予採納，顯於法不合。
㈢第查，核定未分配盈餘之數額，對原告股東依所得稅法第七十六條之一第一項規
定於歸戶計算股利所得據以課徵綜合所得稅，及未上市股份移轉以核定未分配盈餘計算股份移轉所得並據以課徵相關財產交易所得稅或證券交易所得稅或視同贈與之贈與稅時，對股東之稅負有鉅大影響。原告於申報營利事業所得稅時，已自行調整自擴大書面審核純益率標準，並已繳納較帳載實際所得更高之稅款；倘核定之未分配盈餘未能將課稅所得與帳載實際所得減除，則股東於移轉股份時亦會因之被課徵鉅額稅捐。乃同一事件於原告並無違法且實際帳載所得低之情況下，竟遭被告課以二次鉅額稅捐，有違公平。
㈣綜上，本件同時符合所得稅法第六十六條之九第二項第九款、第十款及營利事業
所得稅查核準則第一百一十一條之一第一項第四款規定。是原告主張之課稅所得與其依帳載實際所得之差額，於計算未分配盈餘時得自核定課稅所得額中減除應屬合法，足證原處分違誤不當。
二、被告答辯之理由：㈠按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者
，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。前項所稱未分配盈餘，以經主管稽徵機關核定之營利事業所得額，減除左列各項後之餘額為準：一、．．．八、損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，具有合法憑證及能提出正當理由者。」、「依『擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點』經稽徵機關核定之結算申報案件，其損費科目超過限額或標準，如已自行調整剔除，且取有合法憑證及能提出正當理由，而僅未於申報書內『調整原因及說明』欄中載明者，其於依所得稅法第七十六條之一第一項規定計算未分配盈餘時，仍可由稽徵機關調閱該部分之帳簿憑證，適用該條第二項第八款規定，核實減除。」行為時所得稅法第七十六條之一第一項、第二項第八款（即現行所得稅法第六十六條第二項第九款）定有明文，並為財政部七十五年十二月二十六日台財稅第0000000號函釋所明定。
㈡查原告八十一年度營利事業所得稅，經被告查核後，因未能提示與營業成本有關
之報表供核，經協談後同意自行調整全年所得額達擴大書面審核純益率百分之七標準；另原告八十二及八十三年度營利事業所得稅係於辦理結算申報時，即自行調整全年所得額達擴大書面審核純益率標準。顯見原告於上揭三會計年度均自行調整申報，被告則從其申報數核定全年所得額。是原告自行調整剔除之成本及費用，並非因受限於法令規定之列支標準而調減，核與首揭法條及函釋意旨不符。原告顯誤解行為時所得稅法第七十六條之一第二項第八款之規定意旨。從而，原告遽行主張本件可適用行為時所得稅法第七十六條之一第二項第八款之規定，即乏所據，洵不足採。
㈢第查，「擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點」之適用對象僅限
全年營業收入淨額及非營業收入，未包括土地之附著物（如房屋等）之交易增益暨依法免計入所得額課稅之收入，在三千萬元以下之案件。乃原告八十一至八十三年度營利事業所得稅結算申報之營業收入淨額分別為一一九、四四五、五六一元、三○七、四六三、四八二元及三○八、四七七、七四四元，均在三千萬元以上，並無前開要點之適用。是原告遽引上開要點，主張按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得之差額，於計算未分配盈餘時得自核定課稅所得額中減除云云，亦有未洽。從而，原處分及訴願決定並無違誤。
理 由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，合無民事訴訟法第三百八十六條各款所列情形，依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。前項所稱未分配盈餘，以經主管稽徵機關核定之營利事業所得額，減除左列各項後之餘額為準：一、．．．八、損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，具有合法憑證及能提出正當理由者。」行為時所得稅法第七十六條之一第一項、第二項第八款（即現行所得稅法第六十六條之九第二項第九款）定有明文。又「依『擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點』經稽徵機關核定之結算申報案件，其損費科目超過限額或標準，如已自行調整剔除，且取有合法憑證及能提出正當理由，而僅未於申報書內『調整原因及說明』欄中載明者，其於依所得稅法第七十六條之一第一項規定計算未分配盈餘時，仍可由稽徵機關調閱該部分之帳簿憑證，適用該條第二項第八款規定，核實減除。」亦為財政部七十五年十二月二十六日台財稅第0000000號函釋所明定。再者，八十四年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點前經財政部核定於八十五年十二月十九日實施。依該要點第二點規定：「凡全年營業收入淨額及非營業收入〔不包括土地之附著物（如房屋等）之交易增益暨依法免計入所得額課稅之收入〕合計在新臺幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在左列標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核：．．．」，足認上開要點適用對象，僅限全年營業收入淨額及非營業收入，未包括土地之附著物（如房屋等）之交易增益暨依法免計入所得額課稅之收入，在三千萬元以下之案件，應無疑義。
三、本件原告於八十六年十二月十八日，向被告申請追認八十一年至八十四年度營利事業所得稅損益計算項目，因超越稅法規定之列支標準而未准列支，且有合法憑證者，自累積未分配盈餘數中減除。經被告以八十七年四月二十八日南區國稅審一字第七○三二四五七號函復其八十一年至八十三年度列減項目，係以協談自行調減，尚無所得稅法第七十六條之一第二項第八款規定之適用；至於八十四年度部分係採調帳方式核定，其中超越規定之列支標準未准列支，具有合法憑證之一○、九一一、一九一元部分，業經被告自未分配盈餘項下減除等事實，業據原告提出營利事業所得稅結算申報書、申請追認書、被告南區國稅審一字第0000000字函等件附於原處分卷可稽，並為兩造所不爭，自堪認定。
四、查，依原處分卷所附原告八十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、協談記錄（見原處分卷第八、十頁）所示，係被告查核後，以原告未能提供與營造工程成本有關之報表供核，經兩造協談後，原告同意自行調整全年所得額達擴大書面審核純益率百分之七標準，由被告予以核定，未見被告有剔除超越規定之列支標準者；另八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報，依原處分卷附之核定通知書所示（見原處分卷第三至七頁），亦係原告於辦理結算申報時，即自行調整全年所得額達擴大書面審核純益率標準，經被告依其申報數予以核定，足證原告於上揭三會計年度均自行調整申報，被告則從其申報數核定全年所得額，並無從證明原告自行調整全年所得額部分，即為因受限於法令規定之列支標準而調減，核與首開法條規定不符。
五、次查，依上述原告八十一至八十三年度營利事業所得稅結算申報核定書等資料所示，其營業收入淨額分別為一億一千九百四十四萬五千五百六十一元、三億零七百四十六萬三千四百八十二元及三億零八百四十七萬七千七百四十四元，均在三千萬元以上，顯非上開擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點適用對象。從而，被告否准原告追認八十一年至八十三年度營利事業所得稅損益計算項目，因超越稅法規定之列支標準而未准列支，且有合法憑證者，自累積未分配盈餘數中減除之申請，尚非無據。乃原告誤認「協談方式」即為「自行調整」，逕以於法定期限內發現其疏未主張自行調整後課稅所得與帳載實際所得之差額為屬所得稅法第六十六條之九第二項第九款所示「因超越列支標準，未准列支，而有合法憑證或能提出正當理由者」之項目，可減除核定之未分配盈餘，及同一事件於無違法且實際帳載所得低之情況下，遭被告課以二次鉅額稅捐，暨原處分將致股東於移轉股份時亦會因之被課徵鉅額稅捐云云，即有誤解，洵無足採。
六、另原告申請追認八十四年度營利事業所得稅損益計算項目，因超越稅法規定之列支標準而未准列支，且有合法憑證者，自累積未分配盈餘數中減除部分，業據被告以該年度係採調帳方式核定，將其中超越規定之列支標準未准列支，具有合法憑證者一千零九十一萬一千一百九十一元自未分配盈餘項下減除，則該部分對原告而言，係屬有利之處分，原告本無提起行政救濟之實益，且原告就該分部亦未提出任何陳述，尚非適法，亦無理由。
七、綜上所述，原告於右揭期日向被告申請追認八十一年至八十四年度營利事業所得稅損益計算項目，因超越稅法規定之列支標準而未准列支，且有合法憑證者，自累積未分配盈餘數中減除，因八十一年至八十三年度部分未符行為時所得稅法第七十六條之一第一項、第二項第八款（即現行所得稅法第六十六條第二項第九款）、財政部台財稅第0000000號函釋及擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點；暨八十四年度部分一○、九一一、一九一元，被告已自未分配盈餘項下減除。則被告否准原告本件追認之申請，並無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 高 秀 真法 官 戴 見 草法 官 江 幸 垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十一 日
法院書記官 李 建 霆