高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一五五○號
原 告 甲○○被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 己○○
戊○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年五月十日台財訴字第○八九○○七一四○八號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：被告前查得原告於民國（下同）八十六年五月十九日將其名下所持有未上市之金座建設股份有限公司（下稱金座建設公司）股票六、○○○、○○○股，以每股新台幣（下同）十元價格移轉於梁金祥，移轉價值計六○、○○○、○○○元，乃以上開系爭股票出售日時依該公司資產淨值核算其每股價值為一二‧一三元，並計算其移轉系爭股票淨值總額為七二、七八○、○○○元，因而認定原告涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票之情事，乃依遺產及贈與稅法第五條第二款之規定，就其差額部分視為贈與，遂以八十八年四月十六日南區國稅審二字第八八○二八一三四號函請原告補申報贈與稅。嗣經原告於期限內提出說明，主張其未持有系爭股票，亦無出售系爭股票予梁金祥等情，惟未獲採據，被告遂就系爭股票每股資產淨值與該讓售股票價格間之差額，核定贈與總額為一二、七八○、○○○元，贈與淨額為一一、七八○、○○○元部分，應納贈與稅額為二、一九五、六○○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
如主文所示。
㈡被告聲明求為判決：
⑴原告之訴駁回。
⑵訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：⒈查原處分、復查決定及訴願決定均以：原告於八十六年五月十九日將其持有未
上市之金座建設公司股票六百萬股，以每股十元價格移轉予訴外人梁金祥，移轉價值六千萬元，被告依該公司於系爭股票出售日資產淨值核算每股價值為一二‧一三元，逕而認定原告涉及以顯不相當代價讓與財產，而課徵贈與稅，然原告係金座建設公司之一工務人員，從未持有過金座建設公司之股票，以原告之身分，收入有限，絕無資力購買系爭股票，為何會被冒用移轉股票，原告完全不知情，此經過情形在國稅局寄來贈與稅繳款書時，原告就親自前往南區國稅局向承辦人員言明，承辦人員曾向原告取得資金流向及財力證明，之後未再有任何通知。
⒉八十九年十月三十一日，國稅局寄來一份答辯書意旨略為：八十九年十月十九
日不知何人冒用原告名義，寄了一份訴願書，稱系爭股票乃梁柏薰以信託方式於八十四年十一月三日委託原告代為受理。因此認定原告前後言詞不合，而欲向原告課徵贈與稅，卻不採信原告所解釋訴願書非原告具文寄出之說詞。
⒊系爭股票既有賣出，一定有取得股票之經過，原告對於政府機關何以輕易就讓
股票移轉至他人名下，深感不解。若股票真由原告所出售，何以梁柏薰願以股票抵繳方式繳付贈與稅（雖後來不為國稅局接受，但有事實可查），被告若無法查明訴願書之真假，又如何斷定信託契約之真偽。而原告於七月份收到金座建設公司代表人梁柏薰所寄之存證信函一份，足以證明原告真無買賣股票乙事，若被告認定實際上有股票移轉一事，則應查明實際資金流向，以為憑藉。⒋原告確實未持有系爭股票，亦無出售系爭股票予梁金祥，原處分、復查決定及訴願決定均非適法，應予撤銷。
乙、被告答辯之理由：⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之
財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移轉，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．二、以顯不相當之代價，讓與財產，免除或承擔債務者，其差額部分。」及「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第二項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」，分別為遺產及贈與稅法第三條第一項、第五條第二款及同法施行細則第二十九條第一項所明定。
⒉本件原告於八十六年五月十九日將其所持有未上市金座建設公司股票六、○○
○、○○○股，以每股十元價格移轉予梁金祥，移轉價值六、○○○、○○○元，被告初查以系爭股票出售日時依該公司資產淨值核算每股價值十二．一三元，總額為七二、七八○、○○○元，認原告涉及以顯著不相當代價讓與財產之情事，乃依首揭法條規定，按每股資產淨值與讓售股票價格間之差額部分視為贈與，核定贈與總額為一二、七八○、○○○元，依法並無不合。
⒊原告雖主張未持有系爭股票，亦無出售系爭股票予梁金祥云云，惟查原告於八
十四年十一月三日購買金座建設公司股票時，股票出賣人為丙○○及丁○○，並非復查及訴願時所稱之信託委託人梁柏薰，此有八十四年十一月三日之證券交易稅一般代徵稅額繳款書可稽，是原告所稱系爭股票係梁君以信託方式委託其代為管理而過戶與原告，核不足採。況原告於八十八年四月二十一日及本訴訟時聲稱未持有金座建設公司股票，亦未於八十六年五月十九日出售金座建設公司持股六、○○○、○○○股給梁金祥，然原告於復查及訴願時卻主張系爭股票係梁柏薰於八十四年十一月三日以信託方式委託其代為管理，並於八十六年五月十九日終止此項信託，前後執詞顯有未合。縱原告亦出具信託契約書供核，惟顯係事後補具，要難認採。是揆諸首揭法條規定，本件仍應以贈與論核課贈與稅，原核定並無不合。至原告訴稱八十九年十月十九日不知何人冒用原告名義，提起訴願，若股票真由原告所出售，何以梁柏薰願以股票抵繳方式繳付贈與稅云云，經查，原告之復查申請書、訴願書及行政訴訟狀，申請人、訴願人及具狀人蓋章均一樣，復查理由及附件與訴願書相同；又梁柏薰以所有金座建設公司股票抵繳贈與稅，查非屬課徵標的物，且不易變價，所請無法照准，併予陳明。
理 由
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．二、以顯著不相當之代價讓與財產，免除或承擔債務者，其差額部分。」，固為行為時遺產及贈與稅法第五條第二款所明定，惟上開條文之立法目的係為防杜納稅義務人以該條款方式逃避贈與稅，乃依客觀情事擬制有贈與事實之存在，並據以課徵贈與稅，以期符合租稅公平原則。故舉凡以顯著不相當之代價讓與財產予他人者，必須係基於其本人之意思或授權由第三人為之始可，否則，縱有財產之讓與，倘非基於本人之意思者，亦難僅憑外表形式上有財產移轉之行為，而逕課以贈與稅，合先敍明。
二、被告前查得原告於八十六年五月十九日將其名下所持有未上市之金座建設公司股票六、○○○、○○○股，以每股十元價格移轉於梁金祥，移轉價值計六○、○○○、○○○元，乃以金座建設公司前期結算之資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，核算移轉日金座建設公司每股資產淨值為一二．一三元，並計算其移轉系爭股票淨值總額為七二、七八○、○○○元，茲因該股票移轉之成交總價與資產淨值差價在一五○萬元以上，且其差額佔成交總價達二一．三﹪，因而認定原告涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票之情事，乃依遺產及贈與稅法第五條第二款之規定，就其差額部分視為贈與，遂以八十八年四月十六日南區國稅審二字第八八○二八一三四號函請原告補申報贈與稅等情，固非無見。
三、惟查，原告在八十四年二月間進入金座建設公司擔任工程人員乙職，於同年十二月離職，雖於八十四年十一月三日分別自丙○○、丁○○等前手分別取得金座建設公司四百萬及二百萬股之股票，並於八十六年五月十九日將六百萬股全數以每股十元之價格移轉於梁金祥（已死亡），雖有證券交易稅一般代徵稅額繳款書三紙附於原處分卷內可稽，然原告於八十八年四月二十一日所出具之說明書以及向本院所提出之起訴狀，均指稱對系爭股票之購入以及移轉均不知情，茲據證人丙○○於本院行準備程序時到庭證述：伊所持有之金座建設公司之四百萬股股票係在新偕中建設股份有限公司擔任特別助理期間，該公司之實際負責人梁柏薰所信託，並非自己出資購買取得，在八十四年十一月間，該股票雖曾移轉於原告，然整個移轉過程均係由公司會計部門處理，而原告對於整個股票移轉應不知情等語；另證人丁○○亦到庭證稱：伊於八十四年間係在新偕中建設公司擔任清潔工的工作，對於曾持有金座建設公司二百萬股股票乙事並不知情，亦不知伊於八十四年十一月三日曾將系爭股票移轉予原告等語，此外，梁柏薰亦到庭證稱：伊係新偕中及金座建設公司之實際負責人，伊在八十四年間有十幾家公司，因公司之股東均係自己人，違反公司法之相關規定，故我才找公司員工當作公司股東。而原告名下之股票，並非他自己出資購得，事實上他僅是信託之受託人而已，至有關信託之事情，皆是由公司會計部門處理。八十四年間金座建設公司出事，在八十五年間經債權人五次開會，賦稅署希望伊將信託予股東之股票陸續過戶登記回我手中，故原告之六百萬股股票，在八十六年間又過戶在我叔叔梁金祥名下等語，此亦有本院九十年十一月二十二日準備程序筆錄在卷可參，足徵原告與證人丙○○、丁○○名下持有之股票，均非係渠等以自己資金購得，充其量亦僅是被梁柏薰利用之人頭而已；且其嗣後股票之移轉，亦非係出於自己之本意，而是由金座公司之會計部門逕為處理，原告等人既未參與實際之移轉行為，則系爭股票究竟移轉予何人，渠等並無決定之權，更遑論移轉價額之多少，原告豈有置喙之餘地。何況，系爭股票有六百萬股之多，單以股票票面額之價值即高達六千萬元，倘系爭股票確實係由原告以自己之資金購得，並由原告移轉予梁金祥，則系爭股票交易之資金取得及流向，理應有銀行戶頭之資金往來資料可尋，惟本件原告依被告提供其八十五年至八十七年綜合所得稅申報資料，其資力是否足以購買系爭六百萬股之股票，誠令人懷疑，是原告既已否認有出售系爭股票予梁金祥之事實，並經證人梁柏薰主動到庭證明屬實，依舉證責任分配原則，被告自應再就原告確有出售系爭股票之待證事實負舉證之責任，然被告迄審理終結止，並未能提出該筆系爭股票因交易所生鉅額資金支付及收受之相關資料供本院斟酌，自難憑藉證券交易稅一般代徵稅額繳款書記載之資料，認定系爭股票之移轉係原告處理其自己財產之行為，進而認定原告涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票之情事，是原告主張其對於系爭股票之移轉事實完全不知情等語，本院綜情判斷，認為應可採信。
四、又金座建設公司之實際負責人梁柏薰事後曾於九十年七月十八日以存證信函寄予原告，內容指出伊為金座建設公司之實際出資人，其關係企業有八家以上，轉投資公司有十家以上，且其直系親屬僅四人而已，為尋求掛名股東，指示當時台南分公司之主管代為尋求等語，足證金座建設公司確有利用公司之員工充作人頭股東，並使其持有公司股票之情形，此亦可由原告於接獲被告通知其補繳贈與稅核定稅額通知書後，即具狀指稱梁柏薰、丙○○、丁○○及梁金祥等四人共同冒用其名義，並為系爭股票之買賣移轉行為，而向台灣台南地方法院檢察署提出渠等四人涉嫌共同偽造文書之告訴得到證明。準此，原告既無資力足以購買金座建設公司系爭六百萬股股票，而對於八十六年五月十九日將系爭股票出售予梁金祥之事實，既非出於其本意，且事前對其持有股票乙事亦不知情，揆諸首揭說明，自無以顯著不相當之代價讓與財產，而有規避贈與稅之情事，被告僅依查得證券交易稅一般代徵稅額繳款書之資料，而認定原告涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票予梁金祥之情事，並就其差額部分視為贈與，遽對原告課徵贈與稅，使無資力購買卻被冒用移轉該筆股票之原告，須繳納鉅額之贈與稅，於法自有未合。
五、綜上所述，被告以原告於八十六年五月十九日將其名下所持有未上市之金座建設公司股票六、○○○、○○○股，以每股十元價格移轉於梁金祥，移轉價值計六○、○○○、○○○元，乃認定原告涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票之情事，乃依遺產及贈與稅法第五條第二款之規定，就其差額部分視為贈與，並函請原告補申報贈與稅，是項處分自難謂適法。訴願決定未予糾正，亦有可議。原告執以指摘，請求將訴願決定及原處分均撤銷，即屬有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均予撤銷，以昭折服。
六、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 三十一 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 林茂權法 官 蘇秋津法 官 邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 三十一 日
法院書記官 涂瓔純