高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一五二號
原 告 甲○○訴訟代理人 張嘉信會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年十一月八日台八九訴字第三一九七六號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十二年四月十二日以買賣之名義將其持有福億建設事業股份有限公司（以下簡稱福億公司）之股票二百四十萬股，按每股新台幣（以下同）一○元價額移轉予三親等以內親屬周秀芳、丙○○、周秀芬等三人，每人各八十萬股。
嗣被告於八十六年三月二十日以財北國稅審貳字第八六○一三一四四號函請原告說明有無買賣事實，並補報贈與稅，原告乃於同年六月二十七日補具說明書，主張前開股票之移轉係信託關係。惟被告則以原告事前未就其信託行為向法院辦理公證，事後方提出信託之主張，不足採信，仍依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，認原告移轉股票予丙○○等三人之行為應以贈與論，並按贈與日每股股票淨值七．五四元核定贈與總額一八、○九六、○○○元，課徵贈與稅四、
九六九、六五○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願及再訴願，均遞遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⑴再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⑴原告之訴駁回。
⑵訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告將其持有福億公司之股票二百四十萬股，以每股一○元移轉予三親等內之親屬周秀芳、丙○○、周秀芬等三人，是項移轉股票之行為究為贈與或信託，此為兩造爭執之所在。
甲、原告主張之理由：⒈稅捐之徵免，應根據人民實質經濟行為是否構成相關稅法明定之課稅要件，方
符合「實質課稅原則」。本件原告於信託法公布實施前之信託移轉股份行為是否屬實，關係該股份移轉是否應以贈與論課徵贈與稅，其既非納稅主體（納稅義務人）之確認，當無公法上強制規定不容以私人間契約排除之適用問題。
⑴按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律
之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」，為大法官會議釋字第四二○號解釋文所闡「實質課稅原則」。又前行政法院八十一年度判字第二一八○號判決「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅指於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。」亦在闡明斯旨。是某項稅捐之徵免，應根據人民實質經濟行為是否構成相關稅法明定之課稅要件，亦即是否符合稅法有關「課稅客體」之規範而定，然後依照稅法所定納稅主體、稅率、納稅方法及稅捐減免等確定該納稅主體所應擔負之租稅義務。而所謂租稅在公法上之強制規定不容以私人間之契約排除者，係納稅主體之確認以稅法已明文規定者為限，不容私人間以契約任意變更而言，此觀諸前行政法院五十八年度判字第五一七號判例、六十六年度判字第四一八號判例及財政部六十九年八月一日台財稅第三六三四九號函釋規定即明。故稅法有關「課稅客體」及「納稅主體」之稅捐效果及確定方式迥異，前者乃一項經濟行為應否歸屬課稅範圍之憑藉，故應根據實際上的經濟事實關係，而不受其外觀法律形式的影響；後者乃在該經濟行為下應擔負繳納租稅債務主體之確認，故以稅法強制性規定為依歸，不因當事人之約定而得變更。
⑵又按信託法雖於八十五年一月二十六日公佈施行，惟我國「信託制度」早已
行之有年，且為實務所承認，此觀諸最高法院六十二年度台上字第二九九六號判例可為明證。又信託法公佈施行前，人民在不違反社會公序良俗或法令強行規定所為之委託人將財產所有權移轉與受託人並使其成為權利人，以達到當事人間一定目的之內部行為，該信託行為仍應賦予法律上之效力，復為最高法院六十六年度台再字第四二號判例所闡明。查原告於八十二年四月十二日，基於使學有專長之丙○○代行監察人職權及分散風險等目的，將系爭股票信託移轉予丙○○等三人，使其成為名義權利人。惟因該信託行為發生於信託法公佈前，發行公司無法以信託原因辦理股票信託登記，致其惟有以買賣原因辦理移轉登記。嗣後原告鑑於福億公司所投資興建之工地已大致完工，系爭股票實無再為前述信託之必要，且因接獲財政部台北市國稅局之調查函，始知此一信託約定雖為雙方意思表示一致所生，卻有被稅捐機關誤解為買賣未支付價金而應以贈與論，造成不當之稅負問題，乃於八十六年七月十四日以存證信函終止該信託關係。詎料，受託人於八十六年七月二十五日亦以存證信函告知拒絕辦理過戶，致原告只得尋求司法途徑以確保系爭股票之所有權，並經台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號民事判決以：「原告主張將系爭股票信託登記予被告及已終止信託關係之事實，已據其提出與所述相符之股票及存證信函影本附卷可證，復為被告所不爭執，堪信屬實。」為由，判定受託人丙○○等三人因信託關係而取得系爭股票權利，應返還予原告在案。其後，受託人丙○○等三人已依此民事判決，將系爭信託股票移轉返還原告，並解除丙○○擔任福億公司監察人職務。則依前揭最高法院判例意旨，原告於八十二年四月十二日將系爭股票信託移轉予丙○○等三人之行為，即應賦予法律上之效力。該信託行為雖因格於行為當時法令規定而僅能以買賣原因辦理移轉登記，惟根據首揭「實質課稅原則」，其既無買賣系爭股票之事實，自無以未能提示支付價款證明為由，而依遺產及贈與稅法第五條第六款規定課徵贈與稅之餘地。
⑶茲依據訴願法第九十七條及行政訴訟法第二百七十三條規定，「為決定基礎
之民事、刑事或行政訴訟判決或行政處分已變更者。」及「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。」，分別為提起訴願再審程序及行政訴訟再審程序之理由，不受原訴願或行政訴訟程序是否確定之拘束。準此，本件系爭股票之移轉既經台灣台北地方法院民事判決信託屬實而應返還原告，且被告核定原告應予補徵贈與稅之處分尚未確定，該民事判決更應可作本件股票移轉是否須以贈與論課徵贈與稅之事實基礎。乃被告僅憑一紙證券交易稅單將系爭股票移轉之原因登記為「買賣」之外觀形式，即對原告課予鉅額贈與稅捐，而不究其實質，顯屬率斷。而訴願及再訴願機關均未對上開謬誤有任何論述，即遽作駁回之決定，實難謂於法無違。
⒉認定事實須憑證據，倘稅捐機關未能掌握應歸屬「課稅客體」之事實，則對司
法機關確定判決所認定非屬「課稅客體」之事實，即應予採信，並使二者一致，而無自行臆測推斷之餘地。
⑴按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各
自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」及「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」分別為前行政法院七十五年度判字第三○九號及六十一年度判字第七十號判例所揭櫫。又「判決為法院對於訴訟事件所為之公法的意思表示。」，最高法院五十八年台上字第一五○二號亦著有判例。準此，行政機關倘未能掌握可據以核課稅捐之事實證據時，則對司法機關已確定非屬「課稅客體」之事實，即應予採信，俾使二者為一致，而非囿於其外觀法律形式，一味自行臆測推斷可據為核課稅捐之事實。然被告在未能掌握可據以核課贈與稅捐之事實前提下，置司法機關確定判決所認定之信託事實於不顧，僅憑藉系爭股票移轉登記之外觀形式，即課以原告贈與稅捐，殊嫌速斷，自有未洽。而一再訴願決定均見未及此，遞予維持，亦難謂合。
⑵次按「民事訴訟法第三百八十五條第一項，僅規定言詞辯論期日當事人之一
造不到場者，得依到場當事人之聲請，由其一造辯論而為判決，並非謂當事人之一造不到場，即應本於其不到場之效果而為該當事人敗訴之判決，故被上訴人雖不到場而上訴為無理由者，仍應為駁回上訴之判決。」，最高法院二十七年度上字第一三九號著有判例。是民事訴訟法第三百八十五條之意旨，乃在當事人之一造放棄其防禦權時，法院為避免訴訟延宕之故，得依到場當事人之聲請，由其一造辯論而為判決，並非謂當事人之一不到場，即應本於其不到場之效果而為該當事人敗訴之判決，其目的在於訴訟經濟，非謂當事人之一造缺席，其判決之效力即有所欠缺。且「法院為判決時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依自由心證判斷事實之真偽。」及「有左列各款情形之一者，法院應以裁定駁回前條聲請，並延展辯論日期：．．三、到場之當事人於法院應依職權調查之事項，不能為必要之證明者。」，亦分別為民事訴訟法第二百二十二條及第三百八十六條所明定。查台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決雖係依原告之聲請，由其一造辯論而為判決，惟既經法院核無民事訴訟法第三百八十六條各款所列情形，且原告所為訴請丙○○等三人返還系爭信託股票，業經丙○○等三人提出書狀答辯其拒絕返還之立場，由法院根據相關證據所認定之事實而為判決，則依前開民事訴訟法之法理，要難謂台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決丙○○君等三人應將系爭股票轉讓予原告所根據已終止信託關係之事實，並未探究其真實性。乃再訴願決定機關竟以「惟查台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決，係法院依原告（即再訴願人）之聲請，據被告（即丙○○君等三人）提出之書狀自認係因信託而取得系爭股票，由原告一造辯論而為判決，並未探究其真實性，自難據以認定系爭股票之移轉係屬信託。」相繩，顯未綜觀民事訴訟法之規定全貌，並未明瞭由一造辯論之民事訴訟判決仍須依民事訴訟法第二百二十二條規定，斟酌調查證據之結果，始得依自由心證判斷事實之真偽，即速下論斷，自嫌有未洽。
⑶又訴願決定維持原處分之理由謂「查依本部第三一六九八號函所指之既判事
項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言。而系爭股票移轉是否涉及贈與行為？該項資料是否正確，數額究竟多少，上揭台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決即未加以確定，則就該部分言即不能認為既判事項，行政官署即無受其拘束之必要，訴願人顯為誤解。」（訴願決定書第七頁第八行參照）及「又行政法院八十一年度判字第三三三號判決之課稅事實係以自己之資金，無償為他人購買財產者，核與本件三親等以內親屬間財產之買賣即有未合，且適用法令亦有不同（分別為遺產及贈與稅法第五條第三款與第六款規定），自無援引適用問題。」（訴願決定書第七頁第十二行參照）。以上理由原告已於原再訴願書理由三之（二）及（三）論纂甚詳，再訴願決定未就原告所訴理由提出其足資令人折服之論據，即率予維持，即屬不備理由，不符政府設置行政救濟之本旨。況台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決主文及附表已載明丙○○等三人應返還原告之股份數額及股票號碼，實非如被告所指移轉股票數額多少及資料是否正確並未加以確定云云，訴願之決定亦不無可議之處。
⒊原告將系爭股票信託移轉與予丙○○等三人之緣由：
按原告自八十一年四月六日就任福億公司監察人以來，鑑於自身因非商學背景，恐對相關財務稽核與監督作業不十分熟稔，為免怠忽監察人職務而使公司遭受損害，故擬由具相關學識背景人士執行監察人職務。且因監察人需具公司股東身分始能充任，而原告之子當時尚未成年，另為免日後股權返還發生不必要之糾紛，原告乃於八十二年四月十二日將系爭股票信託移轉予學有專精之外甥女丙○○，並使其擔任監察人職務。又原告因另從事旅行社業務而須經常赴國外出差，原本已有將系爭股票信託他人管理之需要，惟基於分散風險之考量，乃將系爭股票信託移轉予外甥女丙○○、周秀芬及周秀芳三人。
⒋原告提起民事訴訟請求判決丙○○等三人返還系爭股票之緣由：
原告鑑於福億公司所承包之工地於八十六年間已大致完工，系爭股票實無再為前述信託之必要，乃依最高法院六十六年台再字第四二號判例：「．．．信託關係係因委託人信賴受託人代其行使權利而成立，應認委託人有隨時終止信託契約之權利」意旨，以存證信函向丙○○等三人終止信託關係，並要求渠等返還系爭股票，詎料遭丙○○等三人拒絕。又系爭股票之信託移轉行為發生在信託法公布施行以前，原告無法以信託原因辦理移轉登記，為免遭稅捐機關誤解為買賣未支付價金而應以贈與論，唯有提起民事訴訟請求法院確認系爭信託關係，以保障權益，並免造成不當稅負問題。
⒌依據遺產及贈與稅法之相關規定，被繼承人生前如有以第三人名義登記之不動
產，應經法院判決確定屬被繼承人所有後，始須補行申報遺產稅。本件系爭股票既經法院判決確定屬原告所有，其贈與稅課徵即無所附麗。
⑴按「被繼承人死亡後始經法院判決確定為其所有之土地，其遺產稅納稅義務
人，應自判決確定之日起六個月內補申報遺產稅。」，為財政部七十九年二月一日台財稅第000000000號函所明釋。準此，稽徵實務上對於被繼承人於信託法公布施行前將財產以信託登記於他人名下之行為，如該行為未經法院判決確定，且未能查有其他可資證明信託屬實之確切證據者，由於財產已登記在他人名下而非屬被繼承人所有，故不能據為課徵遺產稅。
⑵本件系爭股票信託登記於丙○○等三人名下，既經法院判決確定「堪信屬實
」，從而自始即應認屬原告所有，其依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定以三親等親屬間財產買賣未能提示價款支付證明而課徵贈與稅之適用，即無所附麗。
乙、被告主張之理由：⒈按「按配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，
但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」，為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款所規定。「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」，復為同法施行細則第二十九條第一項所規定。又在年度進行中發生繼承事實或贈與行為，而遺產或贈與標的中有未公開上市公司行號股票須核估遺產或贈與價額者，如該公司行號於被繼承人死亡時或贈與人為贈與行為時尚未編製資產負債表，但於申報時或稽徵機關核定遺產稅或贈與稅時，已編有資產負債表者，得以該公司行號前期結算之資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，核算其股票價值。核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，財政部六十五年七月九日台財稅字第三四五九四號及七十年十二月三十日台財稅字第四○八三三號函釋在案。
⒉本件原告不服被告之核定，其主要爭議有二點，一是信託行為之認定；一是台
灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決之認定。惟查原告主張信託行為及提起終止信託之訴均在財政部台北市國稅局於八十六年三月二十日通知原告說明有無買賣事實，並補報贈與稅之後，顯屬事後彌縫行為，先予敘明。
⒊查本件原告於八十二年四月十二日移轉其持有之福億公司股票二百四十萬股予
丙○○、周秀芬、周秀芳君三人，並於八十二年四月十三日繳納證券交易稅計
七二、○○○元，此有證券交易稅一般代徵稅額繳款書影本三份附卷可稽。嗣經財政部台北市國稅局依上開證券交易稅單資料調查其是否涉及贈與，於八十六年三月二十日通知原告說明有無買賣事實，並補報贈與稅時，原告始於八十六年六月二十七日補具說明書，主張其為分散風險將股票信託予外甥女丙○○等三人，復於八十六年七月十四日分別以台北古亭郵局第四四、四五、四六號存證信函終止信託關係，並請丙○○等三人移轉登記系爭股票於其名下，及向台灣台北地方法院提起訴訟等作為，顯係原告於稽徵機關八十六年三月二十日著手調查其贈與行為後之彌縫行為。況行為時遺產及贈與稅法第五條既明定財產之移動具有所列各款情形之一者，即須以贈與論，並不論究當事人間之約定為何，此為公法上之強制規定，自不容以私人間之契約排除，是原告主張系爭股票移轉為信託關係，援引前行政法院八十一年度判字第三三三號判決認係經法院判決確定之既判事項，要難執為本件非屬贈與而係信託關係之論據。而原告自始均未提示支付價款證明供核，是原核定予以核課贈與稅，並無不合，請予維持。
⒋又原告不服被告之原處分決定，經向財政部提起訴願，惟財政部訴願決定除持
與原處分相同之論見外，並以該部六十一年二月二十五日台財稅字第三一六九八號函釋所指之既判事項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言，而系爭股票移轉是否涉及贈與行為，該項資料是否正確，數額究竟多少，台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決未加以確定，則就該部分言即不能認為既判事項，行政機關即無受其拘束之必要（依民事訴訟法第四百零一條規定，除當事人外，對於訴訟繫屬後為當事人之繼受人亦有效力，故民事判決僅有拘束該案當事人之效力，稅捐稽徵機關如非民事確定判決之當事人，自不受判決之拘束）。又前行政法院八十一年度判字第三三三號判決之課稅事實係以自己之資金，無償為他人購置財產者，核與本件三親等以內親屬間財產之買賣即有未合，且適用法令亦不同（分別為遺產及贈與稅法第五條第三款與第六款規定），自無援引適用問題。至原告援引最高法院六十二年臺上字第二九九六號及六十六年臺再字第四十二號判例乙節，查原告於八十二年四月十二日將其持有之福億公司股票二百四十萬股移轉予三親等以內親屬周秀芳、丙○○、周秀芬三人，並於八十二年四月十三日即依證券交易稅條例第三條規定繳納證券交易稅，本件顯為買賣已如前述，自應依行為時之相關稅法規定辦理，尚無上開判例之適用，所訴核不足採，遂駁回其訴願。又原告雖循序提起再訴願，然亦經行政院再訴願決定執相同論見，予以駁回。至原告雖提示台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決，訴稱系爭股票之移轉係基於信託關係云云，惟查台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決，係法院依原告之聲請，據該案被告（即丙○○君等三人）提出之書狀自認係因信託而取得系爭股票，由原告一造辯論而為判決，並未探究其真實性，自難據以認定系爭股票之移轉係屬信託。被告以原告自始未提示支付價款證明，乃予以核課贈與稅，並非無見，所訴核不足採。本件原處分及原決定均請予以維持。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．六、配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第五條第六款所明定。
二、本件原告於八十二年四月十二日以買賣之名義將其持有福億公司之股票二百四十萬股，以每股一○元價額移轉予三親等以內親屬周秀芳、丙○○、周秀芬等三人，每人各八十萬股，並於八十二年四月十三日繳納證券交易稅計七二、○○○元，此有證券交易稅一般代徵稅額繳款書影本三份附於原處分卷可稽，並為兩造所不爭執。被告以原告未能提示支付價款證明，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，認原告移轉股票予丙○○等三人之行為應以贈與論，並按贈與日每股股票淨值七．五四元核定贈與總額一八、○九六、○○○元，課徵贈與稅四、
九六九、六五○元。惟原告則主張系爭股票之移轉，並無買賣之行為，亦非贈與，乃是伊為分散風險，始將股票信託予外甥女丙○○等三人等語，是本件兩造所爭執者，厥為系爭股票之移轉，究為贈與行為或信託行為，此為本件之關鍵所在。
三、經查本件被告以原告移轉系爭股票之行為係屬行為時遺產及贈與稅法第五條第六款所規定應以贈與論之行為，無非係以：原告於八十二年四月十二日移轉其系爭股票予外甥女丙○○等三人，並於翌日繳納證券交易稅計七二、○○○元。嗣經財政部台北市國稅局依證券交易稅一般代徵稅額繳款書資料調查其是否涉及贈與，於八十六年三月二十日通知原告前來說明有無買賣事實，並補報贈與稅時，原告始於八十六年六月二十七日補具說明書，主張其為分散風險將股票信託予外甥女丙○○等三人，復於八十六年七月十四日分別以台北古亭郵局第四四、四五、四六號存證信函通知丙○○等三人終止信託關係，並向台灣台北地方法院提起訴訟，訴請丙○○等三人返還系爭股票。雖獲勝訴判決確定，惟前揭終止信託及提起訴訟之行為，均係事後所為，顯係於稽徵機關八十六年三月二十日著手調查其贈與行為後之彌縫行為。況系爭股票移轉是否涉及贈與行為，因台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決係依原告之聲請而為一造之辯論判決，就其內容如何並未加以確定，被告即無受其拘束之必要云云，為其依據。
四、惟查財政部台北市國稅局依前揭證券交易稅單資料調查其是否涉及贈與，於八十六年三月二十日通知原告前往說明有無買賣事實，並補報贈與稅時，原告旋於八十六年六月二十七日補具說明書，主張其為分散風險將股票信託予外甥女丙○○等三人，果爾，則丙○○等三人自無支付價款之行為，乃屬當然。按行為時遺產及贈與稅法第五條第六款「按配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅。．．」之適用，必以親屬間有財產之買賣為前提，故倘親屬間財產之移轉係基於買賣以外之其他法律關係，要非該款規範之對象，自無該條款之適用。本件原告既主張伊係基於信託關係而移轉系爭股票予丙○○等三人，是被告以原告自始未提示支付價款證明，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，認原告移轉股票予丙○○等三人之行為應以贈與論，即不無可議。
五、固然，原告於八十二年四月十二日將其持有福億公司之股票二百四十萬股，以每股一○元價額移轉予其外甥女丙○○等三人，每人各八十萬股，並於八十二年四月十三日繳納證券交易稅計七二、○○○元，此有證券交易稅一般代徵稅額繳款書影本三份附於原處分卷可稽，惟原告持有福億公司之股票，如依照被告查得其於贈與日時每股股票淨值七．五四元計算，則原告移轉系爭二百四十萬股之股票予丙○○等三人，其價額即高達一八、○九六、○○○元之鉅，然被告既無法提出丙○○等三人曾有匯款予原告之任何記錄，則原告主張系爭股票之移轉，並無買賣之行為，本院認為應可採信。
六、至原告以買賣之名義將系爭股票移轉予其外甥女丙○○等三人，是否為通謀虛偽之意思表示，而實際隱藏信託之行為，亦非無審究之餘地。按遺產及贈與稅法第五條第六款之規定，固在防止近親間假買賣之名，而行逃稅之實，惟當事人間為規避稅負而為財產之移轉，縱稱並無實際對價之支付，究非均得以贈與視之。查財政部台北市國稅局前依查得證券交易稅單資料，於通知原告說明有無買賣事實，並補報贈與稅時，原告始補具說明書，主張其為分散風險將股票信託予外甥女丙○○等三人，復於八十六年七月十四日分別以台北古亭郵局第四四、四五、四六號存證信函通知丙○○等三人終止信託關係，並向台灣台北地方法院提起訴訟，訴請丙○○等三人返還系爭股票，而上揭諸項行為雖均係在稅捐稽徵機關著手調查原告移轉系爭股票是否涉及其贈與行為之後，其為臨訟所為，固甚明顯，然原告移轉系爭二百四十萬股之股票予丙○○等三人，其價額高達一八、○九六、○○○元，何以原告竟捨其自身子女不為，而卻贈與三等姻親之外甥女丙○○等三人，誠屬難以想像。抑且，如係贈與屬實，則丙○○等三人於日後民事訴訟事件中，又豈肯不出庭力爭，以主張其自身之權益，而任由原告聲請一造辯論，並由台灣台北地方法院判決渠等應返還系爭股票確定之道理。況台灣台北地方法院八十六年度重訴字第九四○號判決雖係依原告之聲請，由其一造辯論而為判決，惟判決理由中既已述明「原告主張將系爭股票信託登記予被告（即丙○○等三人）及已終止信託關係之事實，已據其提出與所述相符之股票及存證信函影本附卷可證，復為被告所不爭執，堪信屬實。」等語，不惟有該判決書附卷可參，亦經本院調卷查核無訛。此外，本院審理時證人丙○○亦到證稱：「（問）為何當時證券交易稅單資料之記載係『買賣』﹖（答）因當時信託法尚未公布，所以我舅舅才以買賣之名將股票移到我們姊妹名下。」、「（問）甲○○將股票信託給你們，是否有附加條件﹖（答）若公司有盈餘時，要給我們報酬。」、「（問）何以嗣後甲○○要向台北地方法院起訴，要求你們返還系爭股票﹖（答）因後來公司沒有賺錢，而我們認為當初有對公司付出心力，故希望甲○○給我們報酬，因而導致甲○○向我們起訴要求返還系爭股票。」等語（參本院九十年十月四日準備程序筆錄），準此，本件原告雖於財政部台北市國稅局查得證券交易稅單資料中記載買賣股票之事實，能否謂原告移轉系爭股票予丙○○等三人即係符合行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，即非全無斟酌之處。
七、綜上所述，本件被告對於原告之移轉系爭股票予丙○○之行為，既不能證明確有買賣之行為，其對於原告所主張之信託移轉之事實，又未確實加以斟酌，即逕認其移轉系爭股票之行為係符合行為時遺產及贈與稅法第五條第六款以贈與論之規定，而對原告核課贈與稅，其採用證據及認定事實與經驗法則及論理法則不符，難謂適法。原告執此指摘，尚非全無理由。一再訴願決定遞予維持，亦難謂合。
爰將一再訴願決定及原處分均予撤銷，由被告重行查明，另為適法之處分，以昭折服。
八、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十一 月 六 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 林茂權法 官 蘇秋津法 官 邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十 年 十一 月 六 日
法院書記官 涂瓔純