高雄高等行政法院判決 九十年度訴字第一七九四號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 鄭宗典 局長訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年七月十一日台財訴字第０八九００六０六八三號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告八十七年度綜合所得稅結算申報，將取自台糖公司仁德糖廠（以下簡稱台糖公司）之利息所得新台幣（以下同）六一四、九一一元及其他所得一、二九九、二一０元列報為其他收入，並各減除百分之五十必要費用後，申報其他所得為三０七、四五六元及六四九、六０五元，被告初查以前述所得應分別屬利息所得及其他所得，且均無必要費用可資減除，故全數併課原告八十七年度綜合所得稅。又原告之配偶蔡青陽八十七年度取自嬌生股份有限公司之執行業務所得五、五五六元，自行列報減除百分之二十必要費用一、一一一元，惟原核定否准其減除。原告不服，申經復查結果，除執行業務所得追減二、二二二元外，其餘維持原核定，原告就取自台糖公司之利息所得及其他所得部分之復查結果，仍表不服，提起訴願，經遭駁回，因而提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：㈠訴願決定及原處分（含復查決定）關於利息所得、其他所得部分均撤銷。
㈡訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：如主文所示。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第四類：
利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。．．．第十類：其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」「必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數；其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依財政部核定之減除標準調整之。」「．．．本法第十四條第一項第六類所定成本及必要費用之減除，納稅義務人有完備會計紀錄及確實憑證者，應依申報數核實減除；其無完備會計紀錄及確實憑證者，稽徵機關得依財政部核定之標準調整之。」「．．．依本法第十四條第一項第七類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」為所得稅法第十四條第四類、第十類、所得稅法施行細則第十五條第一項後段、第十七條及第十七條之二所規定。另財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋示有關個人取得補償費收入「應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之五十％為所得額申報繳納綜合所得稅。」此等均有明文規定。
㈡原告於八十四年間，簽約購買台糖公司興建之「文化新城第二期」預售屋一棟，
後因施工品質不良，且遲遲未能依約取得使用執照及交屋，原告加入住戶自救會，四處陳情，抗議達年餘，均未能獲得台糖公司善意回應，終於八十七年六月八日與台糖公司協議解除契約，台糖公司除返還原告已繳納之期款外，並補償原告之損失共一、九一四、一二一元，原告業於八十七年收訖無誤，惟台糖公司卻將該所得分別開立二張扣繳憑單，其一為利息所得六一四、九一一元，另一為其他所得一、二九九、二一０元，原告於申報八十七年綜合所得稅時，將該二張扣繳憑單均列為其他所得，並依財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函之規定列報五十％之必要費用，亦即以五十％為所得額申報繳納綜合所得稅，然被告卻不予認列，顯已違反法令規定。
㈢至於原告將台糖公司所開立之所得類別利息所得亦歸為其他所得申報，係因台糖
公司所訂制式「解除契約同意書」第一段末「由貴公司退還及『補（賠）償』本同意書附表所列金額。」第二段「爾後本人不得．．．向台糖公司申告請求其他任何『損害賠償』及『補償』」，再再可知，無論係利息所得抑或其他所得乃用以「補償」原告之損失，今台糖公司之所以願意給付該利息，係因其違約而補償購屋者繳納房屋款之利息損失，故二者之性質並無不同（同為補償購屋者之損失），而僅係台糖公司未依稅法規定誤分開二張扣繳憑單而已。
㈣依所得稅法第十四條對利息所得之定義與本案不同，蓋原告所取得之六一四、九
一一元，並非係因購買公債、公司債、金融債券、各種短期票券而生，亦非因存款而得，而原告更未貸予台糖公司任何款項，何來利息所得？而台糖公司之所以願意支付該六一四、九一一元，係因台糖公司施工品質不良，且未能依約取得使用執照從而同意與住戶解除契約，除退還已繳之各期期款外，並賠償住戶因繳納各期期款所造成之利息損失，其性質應屬民法第二百十六條之損害賠償，而依財政部八十三年六月十六日台財稅第000000000號函「一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。」原告於八十四年簽訂契約購屋迄八十七年六月協議取消契約，歷經三載，今台糖公司之所以願意給付該利息，係因其違約而補償購屋者繳納房屋款之利息損失，利息損失之補償並非即等於利息所得，台糖公司將扣繳憑單誤植為「利息所得」，應屬錯誤。
㈤所得稅法第十四條第五類所得「租賃所得及權利金所得」、第六類所得「自力耕
作、漁、牧、林、礦之所得」、第七類所得「財產交易所得」及第十類所得「其他所得」之課稅所得額均規定為「以收入減除必要成本及必要費用後之餘額為所得額」，可知所得稅法對該四類之課稅方法係等同對待，而前三者於所得稅法施行細則第十五條、第十七條及第十七條之二均更進一步界定對於未能提具成本及必要費用之證據者，予以必要之補救，而非全盤否定成本及必要費用之存在，然今被告機關卻全盤否定成本及必要費用之存在，難謂合法。縱原告未能提具成本及必要費用之證據，被告亦應基於平等原則，比照所得稅法施行細則第十五條、第十七條及第十七條之二之精神，予以一定比例之成本及必要費用，以符所得稅法本法之規定。而該比例雖目前未有訂定，惟衡之財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函之所以給與遷讓房屋者五十％之必要費用，係因遷居需花時間另覓房屋及搬遷，無論何者，費用之發生係屬必然，故予以必要費用之扣除，遷居另覓房屋所需時間常數月（甚或數日）而已，然本案原告之所以能取得一、
九一四、一二一元之補償（其乃屬補償費收入，又與台財稅第一五五四三號函所規定之科目相同），係抗議達年餘始有此結果，期間人力、物力、財力（原告定居高雄，然購屋標的乃在台南，為參與抗爭、協調，期間往返之交通費，實難一一列舉）之耗費絕對數倍於台財稅第一五五四三號函所指之房屋遷讓，被告不查實情，已牴觸所得稅法本法之精神。
㈥與本案相同之另案（同為台糖公司之銷售工地）黃婷琪於八十六年間收取利息補
償三七八、五三七元、補償費八八八、０００元，前者台糖公司亦開具利息所得之扣繳憑單，後者則開具其他所得之扣繳憑單，惟稽徵機關已同意對其他所得之部分以半數課稅，基於公平原則，被告亦應至少核減原告其他所得。
㈦綜上所述，台糖公司之補償款一、九一四、一二一元分為二，其一用以補償原告
之利息損失（補償利息損失並非當然等於原告之利息所得）六一四、九一一元，其二用以補償原告因此購屋所造成之損失一、二九九、二一０元，兩者均屬損害賠償，依法可以五十％繳納所得稅，而原查卻不予認列，顯與法不合。
二、被告主張之理由：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第四類：
利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：．．．第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第一項第四類、第十類所明定。次按「契約解除時，當事人雙方回復原狀之義務，除法律另有規定或契約另有訂定外，依左列之規定：一、．．．二、受領之給付為金錢者，應附加自受領時起之利息償還之。」、「負損害賠償責任者，除法律另有規定或契約另有訂定外，應回復他方損害發生前之原狀。因回復原狀而應給付金錢者，自損害發生時起，加給利息」為民法第二百五十九條第二款及第二百十三條所規定。又，解除權之行使，不妨礙損害賠償之請求，民法第二百六十條定有明文。此項損害賠償應不包括同法第二百五十九條第二款所定應返還自領受時起之利息，蓋此項利息之支付為回復原狀之方法，非同法第二百六十條之損害賠償．．．，亦有最高法院七十二年度台上字第四三六五號民事判例可參；另「納稅義務人因購屋糾紛，預付款經法院判決加計利息返還，該加計之利息，核屬利息所得。」、「個人買受土地，因出賣人違約，經法院判決而受領之違約金，核屬其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅。」復分別為財政部七十九年九月二十七日台財稅第000000000號函及六十八年八月三十日台財稅第三六○三五號函所明釋。
㈡查原告於八十四年與台糖公司簽約購買「文化新城第二期」Ｅ２９之房地乙棟，
雙方於八十七年六月八日解除契約，由台糖公司退還及補（賠）償該解除契約同意書附表所列金額，分別為原告已繳價款三、○四○、○○○元、加計利息六一
四、九一一元、違約金九○八、九六○元、賠償金三九○、二五○元，除原告已繳價款外，台糖公司分別開立二張扣繳憑單為利息所得六一四、九一一元及其他所得一、二九九、二一○元（係違約金九○八、九六○元及賠償金三九○、二五○元），此有原告與台糖公司訂定之解除契約同意書、附表（退屋還款明細表）、扣繳憑單等影本附卷可稽，則上開利息所得既為台糖公司給付原告因購屋預繳房屋款所生之期間利息，自非屬因解除購屋契約而衍生之補償費，又依所得稅法規定，利息所得並無得扣除成本費用之規定；而違約金九○八、九六○元及賠償金三九○、二五○元核屬前揭財政部六十八年八月三十日台財稅第三六○三五號函示之其他所得，故被告分別以利息所得、其他所得認列，又因原告未就其他所得之實際必要費用提示相關資料供核，爰核定利息所得六一四、九一一元、其他所得一、二九九、二一○元，揆諸首揭規定，並無不合。
㈢至原告援引財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋，執稱其他所得
應減除五十％必要費用乙節，查上開部函係就個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入釋示，而原告係因預購房地事件，因出賣人違約而所取得之違約金及賠償金，核與上開函釋情況有別，要難適用，又執黃婷琪訴願決定書，稱稽徵機關已同意對其他所得之部分以半數課稅，基於公平原則，本局應至少核減原告之其他所得六四九、六○五元云云，查所指之訴願決定書係因原處分機關初查即以補償費收入之五十％核定其他所得，該案訴願人雖提示實際支付之透支利息一○二、三八三元主張得予核認，惟仍較原核定之必要費用四四四、○○○元為低，是基於行政救濟不得為更不利益決定之法理，爰維持原核定，尚非認定該案補償費收入以五十％核定其他所得為允當，故尚無援引之價值，且查該案原核定利息支出之部分，業經鈞院八十九年度訴字第○○二八五號判決原告之訴駁回。請併予審酌。
理 由
一、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：四、中華民國境內之法人及中華民國境內居住之個人所取得之利息。」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併之：．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。．．．第十類、其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」行為時所得稅法第二條第一款、第八條第四款及第十四條第一項第四類前段、第十類定有明文。
二、經查，原告於八十四年與台糖公司簽約購買「文化新城第二期」Ｅ２９之房地乙棟，雙方於八十七年六月八日協議解除契約，由台糖公司退還及補（賠）償之各款項，分別為原告已繳價款三、○四○、○○○元、加計利息六一四、九一一元、違約金九○八、九六○元、賠償金三九○、二五○元，除原告已繳價款外，台糖公司分別開立二張扣繳憑單為利息所得六一四、九一一元及其他所得一、二九
九、二一○元（即違約金九○八、九六○元與賠償金三九○、二五○元）之事實，有原告與台糖公司訂定之解除契約同意書、附表（退屋還款明細表）、扣繳憑單等影本附卷可稽，且為兩造所不爭，堪予認定。
三、次按「契約解除時，當事人雙方回復原狀之義務，除法律或契約另有規定外，依左列之規定：一、．．．二、受領之給付為金錢者，應附加自領受時起之利息償還之。．．．」、「負損害賠償責任者，應回復他方損害發生前之原狀，因回復原狀而應給付金錢者，自損害發生時起，加計利息」民法第二百五十九條第二款及第二百十三條亦有規定。又，解除權之行使，不妨礙損害賠償之請求，民法第二百六十條復定有明文。此項損害賠償應不包括同法第二百五十九條第二款所定應返還自領受時起之利息，蓋此項利息之支付為回復原狀之方法，非同法第二百六十條之損害賠償．．．，並有最高法院七十二年度台上字第四三六五號民事判例可參；另參諸財政部七十九年九月二十七日台財稅字第七九○六八三四五五號函釋：「納稅義務人因購屋糾紛，預付款經法院判決加計利息返還，該加計之利息，核屬利息所得。」；則上開六一四、九一一元，既為台糖公司給付原告因購屋預納房屋款所生之期間利息，自非屬因解除購屋契約而衍生之補償費。又依所得稅法規定，利息所得並無得扣除成本費用之規定。則被告就原告此部分所得核認屬利息所得，且全數計入原告八十七年度綜合所得額，揆諸前開規定，尚無不合。原告主張該六一四、九一一元應屬台糖公司因違約而補償原告繳納屋款之利息損失，性質上屬民法第二百十六條之損害賠償，免納所得稅云云，即無可採。
四、第按「個人買受土地，因出賣人違約，經法院判決而受領之違約金，核屬所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅。」業經財政部六十八年八月三十日台財稅第三六○三五號函示在案。原告取自台糖公司因購屋解約之違約金九○八、九六○元及賠償金三九○、二五○元，被告依上開所得稅法規定及財政部函示內容，核認屬所得稅法第十四條第十類之其他所得即屬有據；且原告自認就本件其他所得之實際必要費用無法提示相關資料供被告核算（見本院卷第四一頁），則被告將此部分全數列為原告八十七年度之綜合所得額，揆諸前開規定，亦無不當。
五、原告雖主張台糖公司所退還及賠償之款項，既屬所得稅法第十四條第一項第十類之其他所得，本於所得稅法就第十四條第一項第五類、第六類、第七類所得之課稅額與其他所得類同規定為「以收入減除必要成本及必要費用後之餘額為所得額」，而所得稅法施行細則第十五條、第十七條、第十七條之二，就上開第五類、第六類、第七類所得額計算，均進一步規定對於未能提具成本及必要費用證據情形之必要補救，未全盤否定其成本及費用之存在，基於平等原則，關於其他所得類，即應比照予以一定比例之成本及必要費用，以符所得稅法本法之規定。而該比例雖目前未有訂定，仍可比照財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函示就遷讓房屋者予以五十％之必要費用減除額云云。查，所得稅法施行細則第十五條、第十七條、第十七條之二，就所得稅法第十四條第一項第五類租賃所得及權利金所得、第六類自力耕作、漁、牧、林、礦之所得、第七類財產交易所得之所得額計算方式，對於未能提具成本及必要費用證據情形，固授權財政部核頒一定之標準作為減除額之依據予以補救；乃因各該類所得性質上，得推估相當之成本及必要費用；至非屬所得稅法第十四條第一項第一類至第九類以外之其他所得，性質上本無從推估成本及必要費用；自應由納稅義務人協力提具成本及必要費用之憑證，始得於收入項下減除，原告主張，亦應比照上開租賃、權利金、農、漁、牧、林、礦及財產交易等類所得，給予一定比例之成本及必要費用減除，尚乏所據，無足採信。另原告主張就系爭其他所得收入，應比照財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函示就遷讓房屋者予以五十％之必要費用減除額乙節，第查上開財政部函，係就個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入所為釋示，而原告係預購房地，因出賣人違約，雙方協議解約後取得違約金及賠償金，核與上開函釋情況有別，要難比附援引。
六、原告復主張與本案同為台糖公司銷售房地糾紛，八十六年間自台糖公司取得利息補償三七八、五三七元、補償費八八八、０００元之納稅義務人黃婷琪之八十六年度綜合所得稅，稽徵機關對其他所得之部分予以半數課稅，基於公平原則，被告亦應比照核減原告其他所得云云。查訴外人黃婷琪之八十六年度綜合所得稅行政救濟事件，雖因原課稅處分機關（財政部台灣省南區國稅局）初查時，誤以彼受領之補償費收入之五十％核定其他所得；嗣黃婷琪於訴願程序中，主張實際支付之透支利息一○二、三八三元應予核認，經訴願機關審認上開以補償費收入之五十％核定其他所得之原核定錯誤，惟黃婷琪主張之上揭利息支出縱全數予以核認，並自補償費減除後，仍較原核定之必要費用為低，基於行政救濟不得為更不利益決定之法理，予以維持原核定，並非認定該案補償費收入以五十％核定其他所得為允當，有財政部八十九年七月十七日台財訴第0000000000號關於黃婷琪八十六年度綜合所得稅訴願決定書影本附卷足參，該課稅處分既存有瑕疵，原告自不得主張援引，被告未予等同核減，並無違反平等原則可言，原告此部分主張，亦非可採。
七、綜上所述，原告之主張皆不足採，被告就原告八十七年度綜合所得稅結算申報書中所申報取自台糖公司之六一四、九一一元及一、二九九、二一０元所得，核定分別歸屬利息所得及其他所得，且均認無必要費用可資減除，全數併課原告八十七年度綜合所得稅，揆諸前開規定，並無違誤，復查決定就此部分未予變更原處分，訴願決定亦予維持，均無不合。原告起訴，請求將訴願決定及原處分（含復查決定）關於系爭其他所得及利息所得部分予以撤銷，洵無理由，應予駁回。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 十 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 林 茂 權法 官 戴 見 草法 官 江 幸 垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 十 日
法院書記官 李 建 霆