高雄高等行政法院簡易判決 九十一年度簡字第二六九號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 鄭宗典 局長訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月二十五日台財訴字第○九○○○七二一四五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告辦理民國（下同）八十五年度綜合所得稅結算申報時，未載明其配偶姓名及註記業已分居，且未將其配偶之所得新台幣（下同）一百五十二萬七千四百十元合併申報，並漏報利息所得一千七百六十一元，核有違反所得稅法第十五條第一項及第七十一條第一項規定，被告乃按漏稅額二十三萬八千七百二十七元處○．二倍之罰鍰四萬七千七百元（計至百元止）；原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，經財政部訴願決定撤銷原處分，囑由被告查明後另為處分。案經重行復查決定，仍維持原處分，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略謂：（一）原告八十五年度綜合所得稅，於八十六年三月三十一日為申報，因不知分居夫妻申報方式而有漏報，但於八十七年九月二十八日知悉正確申報方法後，即補報補繳，此有補充申報書附卷可稽，而原告補報並不知稅捐稽徵機關已為調查，係出於己意為補報補繳，綜此事實，漏報行為不具可罰性，仍予處罰有違公平。（二）按納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，一律免除其處罰，稅捐稽徵法第四十八條之一第一項有原則性規定，雖財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函解釋「綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」而被告自稱於八十七年七月二十八日向高雄市前金區戶政事務所查調原告配偶李進丁戶籍資料，但未依規定將該調查作為「詳予紀錄以資查考」，甚至連去函查調之函稿、回函正本、處理情形均付闕如，自不得適用稅捐稽徵法第四十八條之一第一項例外得予處罰之規定。
（三）被告於原告八十七年九月二十八日自動補充申報後，經過一年七個月，才於八十九年四月二十九日對原告裁處罰鍰，顯係利用原告及配偶自動補報之資料來裁罰原告，為權力之濫用云云，而聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。被告則以：（一）本件原告雖於八十六年三月三十一日法定期限內辦理八十五年度綜合所得稅結算申報，然未於申報書註明配偶姓名及業已分居，且未將配偶之所得一百五十二萬七千四百十元合併申報，並漏報利息所得一千七百六十一元，嗣雖於八十七年十月一日具文申請補註記配偶姓名及業已分居，惟被告已於八十七年四月三十日列單審理，並由戶籍查調派駐員於八十七年七月二十八日向高雄市前金區戶政事務所查調原告之配偶李進丁戶籍資料，有九十年九月五日高市金戶字第二三九三號函附案可稽，是本案之調查基準日為八十七年七月二十八日；又原告及其配偶李進丁雖分別於八十七年十月一日及八十七年十月二十一日補辦理申報，並於申報書中註明有分居字樣或配偶欄資料，惟均在被告調查日之後，是未符自動補報之規定，依法令規定，原處分洵無不合。（二）又本件因係經被告於八十七年四月三十日列單審理，再由被告戶籍查調派駐員於八十七年七月二十八日向高雄市前金區戶政事務所查調原告之配偶李進丁戶籍資料，故無調閱往來公文可查，然由高雄市前金區戶政事務所九十年九月五日高市金戶字第二三九三號函主旨所述，足資證明被告於八十七年七月二十八日確有調閱相關資料之作為；另違章裁罰係依納稅義務人違章事實予以審理，有一定作業程序及期間，且漏報之所得係依據扣繳暨免扣繳所得資料蒐集歸戶查獲；是被告於八十九年四月二十九日對原告為裁罰處分，並非利用原告及配偶自動補報之資料予以來裁罰，而無權力之濫用云云，資為抗辯，而聲明求為判決駁回原告之訴。
三、按「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第十五條第一項及第一百十條第一項所明定；而「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」則為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定；故納稅義務人欲援引本條項規定主張免罰，除應踐行補繳補報之程序外，尚須該案件係屬「未經檢舉」或「未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」者，始足當之。而此所稱「進行調查」，係指有充分之事實證明有關機關對某一特定個案申報異常之狀況，開始進行進一步瞭解之行為而言（改制前行政法院八十四年度判字第一九二七號判決參照）；至於此條項所以規定，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，各稅法所定關於逃漏稅之處罰一律免除，其立法目的乃欲藉此免罰手段，使漏稅違章案件能不經調查程序，回復合法狀態，以求稽徵程序之經濟。而財政部為使各稅捐稽徵機關執行稅捐稽徵法第四十八條之一進行調查之作業步驟及基準日之認定原則一致，於八十年八月十六日以台財稅字第八○一二五三五九八號函檢發重行訂定之「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」，並於八十二年十一月三日以台財稅第000000000號函核釋綜合所得稅調查基準日之認定原則為：「二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」故依上述關於稅捐稽徵法第四十八條之一調查基準日認定原則釋示之內容觀之，可知關於調查基準日之認定，財政部係秉持當稅捐稽徵機關實質上已掌握涉及違章之相關證據時，此時因稽徵機關已耗費人力、物力開始進行調查，雖納稅義務人於稅捐稽徵機關經辦人員寄發處分書或進行函查等其他調查作為後有補報補繳行為，然此補報補繳行為已無法達上述稅捐稽徵法第四十八條之一激勵自新及節省稽徵成本之立法目的，反會造成納稅義務人僥倖心理之原則為之；故上述財政部關於「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」之釋示，核與稅捐稽徵法第四十八條之一規定之立法意旨相符，爰予援用。
四、經查，本件原告八十五年度綜合所得稅雖有辦理結算申報，然申報時並未載明其配偶姓名及註記業已分居，且未將配偶之所得一百五十二萬七千四百十元合併申報，並漏報利息所得一千七百六十一元，被告乃以其有違前揭所得稅法第十五條第一項夫妻應合併報繳規定，按漏稅額二十三萬八千七百二十七元裁處○．二倍罰鍰計四萬七千七百元等情，有罰鍰重核決定書附原處分卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟，雖自承未於申報書註明配偶欄資料之事實，惟仍以其及配偶李進丁已分別於八十七年十月一日及同年月二十一日補申報，而此係在被告為裁罰處分前之行為，故依據稅捐稽徵法第四十八條之一規定本件應予免罰，然被告卻仍為裁罰處分，其裁罰處分自屬違法云云，資為爭執。爰分述如下：
（一）查被告因查核得知原告八十五年綜合所得稅結算申報有疑問，乃於八十七年四月三十日列單審理，且因納稅義務人戶籍常會有所變動，故由被告戶籍查調派駐員於八十七年七月二十八日向高雄市前金區戶政事務所查調原告配偶李進丁戶籍資料，發現原告配偶之戶籍設於高雄市三民區，故原承辦之被告鹽埕稽徵所乃將案件移至被告三民稽徵所調查，嗣因該二稽徵所就管轄權屬有所爭執，經由協調又移回被告鹽埕稽徵所辦理，且原告及其配偶嗣又有補申報，故為審究如何裁罰之爭執，才會拖延至八十九年四月間始為裁罰處分；而依據被告功能編組作業手冊第六篇第二章第二節關於綜合所得稅未申報核定案件需調閱戶籍資料之規定，可證被告確已就原告八十五年度綜合所得稅進行查核，始會前去調閱原告配偶戶籍謄本等情，業據被告陳明在卷，並有被告功能編組作業手冊附卷及八十五年度綜合所得稅未申報案件轉出通知單附原處分卷可按；而被告戶籍查調派駐員確曾於八十七年七月二十八日向高雄市前金區戶政事務所調閱並列印原告配偶李進丁之戶籍資料，亦據高雄市前金區戶政事務所九十年九月五日高市金戶字第二三九三號函敘述甚明，有該函附原處分卷可按；故被告主張其於八十七年七月二十八日已開始進行本件之調查一節，即堪採取。至原告雖於八十七年十月一日具文申請補註記上開資料，及原告配偶李進丁於八十七年十月二十一日補辦理申報，並於申報書中註明有分居字樣及配偶欄資料，然此補申報均已在被告調閱相關資料之後，依前揭所述，核與稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定不合，故原告援引本條規定，主張應予免罰云云，自有誤會，不足採取。
（二）又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．．．．．。」有司法院釋字第二七五號解釋足資參照。原告雖另以其係因不知正確申報方法，嗣後知悉即為補報，乃出於己意而補報補繳，核無可罰性云云，資為爭執。然查，前述所得稅法第十五條第一項已明文規定有配偶者其綜合所得稅應合併申報之結算申報方式，而原告雖已為綜合所得稅之結算申報，雖因與其夫分居而未列報其夫之所得，然就此有配偶之事實亦未在結算申報書中表示，則原告就構成所得稅法第一百十條第一項規定之違章行為，縱無故意，亦難謂無過失；故原告此部分爭執，亦無可採。
五、又被告雖係於原告八十七年十月一日自動補申報後，至八十九年四月二十九日始對原告作出裁處罰鍰處分，有處分書可稽；然此裁罰處分既仍於稅捐稽徵法第二十一條規定之核課期間內為之，且本件並無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用，已如前述；況本件係因違章裁罰須依納稅義務人違章事實予以審理，有一定作業程序及期間，並須依據扣繳暨免扣繳所得資料蒐集歸戶後始得確實計算漏稅額一節，亦據被告陳述在卷，是原告徒以被告遲至八十九年四月二十九日方對原告裁處罰鍰，爭執被告係利用原告及配偶自動補報之資料以裁罰原告，有權力濫用之違法云云，核屬誤解，不足採取。
六、綜上所述，原告之主張並無可採。被告以原告辦理八十五年度綜合所得稅結算申報，未載明其配偶姓名及註記業已分居，且未將其配偶之所得一百五十二萬七千四百十元合併申報，並漏報利息所得一千七百六十一元，已違反所得稅法第十五條第一項及第七十一條第一項規定，乃依據所得稅法第一百十條第一項規定，並參酌財政部頒訂之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按漏稅額二十三萬八千七百二十七元裁處○．二倍罰鍰計四萬七千七百元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十 月 二十四 日
高雄高等行政法院第一庭
法 官 楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 十 月 二十四 日
法院書記官 藍亮仁附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。