高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第二三三號原 告 甲○○
乙○○共 同訴訟代理人 呂郁彬 律師
參 加 人 丙○○訴訟代理人 凌進源 律師
參 加 人 丁○○訴訟代理人 顏宏斌 律師被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 許虞哲 局長訴訟代理人 戊○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年一月十一日台財訴字第０九０００五二四六０號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴及參加之訴均駁回。
訴訟費用由原告及參加人負擔。
事 實
甲、事實概要：原告等之父陸進吉於民國（下同）八十八年六月十六日死亡，原告及參加人等於同年十一月十八日辦理遺產稅申報，申報遺產總額新臺幣（下同）三三一、七二
四、一六四元，遺產淨額一九九、五三二、六六六元。經被告核定遺產總額三三
二、二二七、九四一元，遺產淨額二三九、九三六、九九四元，遺產稅額一０五、四六一、四九七元。原告等不服，就現金遺產、生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額二項，申請復查，未獲變更，復就現金遺產、生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額及被繼承人死亡前未償債務三項，循序提起訴願，亦遭駁回決定，原告猶未甘服，遂就關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額之部分（其他部分均於準備程序時撤回），提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告及參加人聲明均求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額部分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之主張：
一、原告及參加人主張之理由略謂：
（一）按民法第一千零三十條之一配偶剩餘財產差額分配請求權之適用範圍究係以七十四年六月五日以前取得之財產為限？抑或七十四年六月五日以後取得之財產亦有適用？實務上有不同意見，財政部雖於八十七年一月二十二日以台財稅第000000000號函示聯合財產制夫或妻一方死亡時，剩餘財產差額分配請求權之適用以七十四年六月五日以後取得之財產為限，惟最高行政法院九十年判字第六七一號判決已採不同見解，且明示財政部上開解釋令應不予適用，倘採此一見解，則計算陸進吉之遺產總額自應將配偶得自剩餘財產中請求分配之部分扣除。原核定之數額即非正確數額。
（二）七十四年六月四日以前所得財產是否為民法第一千零三十條之一所定剩餘財產分配之標的，關於此問題學者見解不一，實務見解亦未見一致。最高法院見解，大多採否定說（八十一年台上二三一五、八十二年台上二七六八、八十五年台上四九四、八十五年台上一０九二）。但最高行政法院見解則互相對立，最高行政法院八十九年判字第一二九四號判決、八十九年判字第二五七一號判決採否定說，同院九十年判字第六七一號判決則採肯定說。由於最高行政法院判決關於此問題有不同之法律見解，乃提請庭長法官聯席會議討論，經詳加討論後，仍決議採否定說。惟查立法院於七十四年修正民法第一千零三十條之一增訂生存配偶有剩餘財產半數請求權，旨在貫徹男女平等之精神，法律並沒有限制夫妻於七十四年六月五日以前取得之財產，不得適用民法第一千零三十條之一之規定及依據，且依德國立法例，法律溯及在１、須有可預見性２、消除舊法的不確定性３、為填補法律漏洞４、必須有極重要公益的考量等四種情形下，仍有純粹溯及法律之例外情形，且施行法是一種典型的過渡條款，其目的乃分具「引導法」及處理過渡問題。施行法存在的必要性一定是新法公布時，舊法秩序的規模龐大、案件眾多及問題複雜，故必須另以一法來處理此盤根錯節之情況。施行法與本法在體系上既然分別獨立，但皆是同樣的立法行為，因此理論上本法在嗣後修正時，亦可以在條文中規定過渡條款，而不一定非在施行法中再納入此過渡條款不可。故嗣後立法者所面對的修法只是新秩序建立後的改變，從而要解決溯及及信賴問題亦以新法的規定為主。因此在本法部份直接規定過渡條款，自較另外在施行法中規定來得合理及清楚，否則立法者必須另外重新在施行法中再動修法手術，違反立法經濟原則。故最高行政法院九十一年三月二十六日決議文以「如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中為明文，方能有所依據，‧‧‧而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之明文，自應適用施行法第一條之規定」，而推論「夫妻各於七十四年六月五日以前所取得之原有財產，不適用第一千零三十條之一之規定」，法律見解自有斟酌餘地。
（三）就本案而言，被繼承人身後遺有總值逾三億元之遺產，且絕大部分為不動產，必是夫妻近六十年來共同奮鬥所得，且七十四年以前不動產價值低廉，故彼時大量購置不動產者相當普遍，倘因不動產登記取得之時間均在七十四年六月五日以前即謂配偶無法主張該部分不動產價值之半數，對生存配偶而言，顯失公平，且有失民法第一千零三十條之一立法時追求男女平等之最大原則。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。
」；「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」；「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」；「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」分別為七十四年六月四日修正前民法第一千零十七條、修正後聯合財產消滅時民法第一千零十七條、第一千零三十條之一第一項及民法親屬編施行法第一條所規定。又「財政部八十七年一月二十二日台財稅第000000000號函規定聯合財產制夫或妻一方死亡時，剩餘財產差額分配請求權之適用，以民國七十四年六月五日以後取得之財產為限，尚無違誤。至於七十四年六月四日前取得之財產是否應列入剩餘財產差額分配請求權之範圍，業由該部（註：指法務部）錄案留供研修民法親屬編施行法之參考。」亦經財政部八十九年二月十八日台財稅第0000000000號函釋有案。
（二）本件原告等列報生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額四０、五九一、四九八元，被告初查核定扣除額六九０、九四七元。原告等不服，主張被告未將現金遺產七八、０００、０００元，計入生存配偶剩餘財產差額分配請求權核准扣除云云。申經被告復查決定以，原告申報生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額四０、五九一、四九八元，被告依據原告等所出具之同意書及夫妻聯合財產關係消滅剩餘財產明細表核算結果，聯合財產消滅時被繼承人之剩餘財產總額為八二、八七０、一七四元（含現金遺產七八、０００、０００元），減除其死亡前未償債務七八、０００、０００元，剩餘財產淨額四、八七０、一七四元，與被繼承人配偶之剩餘財產總額為三、四八八、二八０元比較，剩餘財產差額為一、三八一、八九四元，本件生存配偶剩餘財產差額分配請求權為六九０、九四七元（1 381,894元/ 2），並無不合。
（三）茲據原告訴稱略以，被告以七十四年六月五日以後取得之財產，始列入生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額之計算基礎，有違民法修法之意旨，及憲法男女平等之精神云云，資為爭議。
（四）查，七十四年民法親屬編修正時，曾有立法委員建議修正民法親屬編施行法第六條，增訂第二項，包括民法第一千零三十條之一有關夫妻財產制修正之規定，於民法親屬編施行後修正前已結婚者亦適用之，惟多數委員仍認為民法親屬編施行法第六條設置溯及效力之規定，將會影響很多人之權益，為免夫妻財產制作太多之變更並減少訟源，因此該提案未獲通過（詳見立法院公報法律案專輯民法親屬編部分條文修正及民法親屬編施行法修正案），故修法當時立法者無令民法第一千零三十條之一規定有溯及既往之效力甚明；依立法者之原意與七十四年六月三日修正公布施行之民法親屬編施行法第一條規定及司法院秘書長八十九年一月七日（八九）秘台廳民一字第００六二五號之函釋觀之，原核定援引前揭法條及函釋規定，認聯合財產制夫或妻一方死亡時，有關剩餘財產差額分配請求權之適用，以七十四年六月五日（含當日）後取得之財產為限，當與法律規定之意旨無違，所訴核無足採。
理 由
一、按「凡經常居住在中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為行為時遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。‧‧‧」；「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」及「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」分別為七十四年六月四日修正前民法第一千零十七條、聯合財產關係消滅時民法第一千零十七條及第一千零三十條之一第一項所明定。次按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」同日修正之民法親屬編施行法第一條亦規定甚明。又「民法親屬編於七十四年六月三日修正時，增訂第一千零三十條之一關於夫妻財產差額分配請求權之規定，同日修正公布之民法親屬編施行法第一條規定：『關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定，其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。』明揭親屬編修正後之法律仍適用不溯及既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求。而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之條文，自應適用施行法第一條之規定，又親屬編施行法於八十五年九月二十五日增訂第六條之一有關聯合財產溯及既往特別規定時，並未包括第一千零三十條之一之情形。準此，七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產不適用第一千零三十條之一規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍，是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除。」亦經九十一年三月二十六日最高行政法院九十一年度三月份庭長法官聯席會議作成決議文。再者，「關於七十四年六月五日後夫妻聯合財產關係消滅者，於適用民法第一千零三十條之一規定時，對於七十四年六月四日前已結婚取得之財產，是否應列入剩餘財產差額分配請求權之範圍乙案，復如說明二所載。說明：‧‧‧二、民法親屬編施行法既未特別規定『修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產亦有其適用』，則夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地。至於民法親屬編施行法未設特別規定致未能貫徹憲法保障男女平等之意旨部分，參照本院大法官釋字第四一０號解釋意旨，可由有關機關於民法親屬編施行法之相關規定檢討修正。」亦有司法院秘書長八十九年一月七日（八九）秘台廳民一字第００六二五號函釋足參。
二、本件被繼承人陸進吉於八十八年六月十六日死亡，原告、參加人等於同年十一月十八日辦理遺產稅申報，申報遺產總額三三一、七二四、一六四元，遺產淨額一
九九、五三二、六六六元。經被告核定遺產總額三三二、二二七、九四一元，遺產淨額二三九、九三六、九九四元，遺產稅額一０五、四六一、四九七元，此有被告遺產稅核定通知書附卷可稽。本件原告起訴主張略謂：有關夫妻剩餘財產差額分配請求權之計算，依民法第一千零三十條之一規定，係以夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，為該規定適用之要件，從而，只要在婚姻關係存續中所取得之財產皆有該條文之適用，是系爭生存配偶之剩餘財產差額分配請求權扣除額部分，應自遺產總額中扣除等語，請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。被告則以：剩餘財產差額分配請求權之價值計算，是以夫妻雙方婚姻關係存續中且於七十四年六月五日以後取得而現存之原有財產及所負之債務為計算之範圍，此有七十四年六月三日修正公布之民法親屬編施行法第一條規定及財政部八十九年二月十八日台財稅第0000000000號函釋所揭意旨可資依據，被告依據原告等所出具之同意書及夫妻聯合財產關係消滅剩餘財產明細表核算結果，聯合財產消滅時被繼承人之剩餘財產總額為八二、八七０、一七四元（含現金遺產七八、０００、０００元），減除其死亡前未償債務七八、０００、０００元，剩餘財產淨額四、八七０、一七四元，與被繼承人配偶之剩餘財產總額為三、四八八、二八０元比較，剩餘財產差額為一、三八一、八九四元，本件生存配偶剩餘財產差額分配請求權為六九０、九四七元，並無不合，而請求駁回原告之訴。是以，本件被繼承人陸進吉死亡後，被繼承人於七十四年六月四日前所取得之原有財產，應否列入其生存配偶依民法第一千零三十條之一規定之剩餘財產差額分配請求權計算範圍，而自遺產總額中扣除，此為本件爭點所在。
三、經查，民法親屬編於七十四年六月三日修正時，增訂第一千零三十條之一關於夫妻剩餘財產差額分配請求權之規定。同日修正公布之民法親屬編施行法第一條則規定：「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」明揭親屬編修正後之法律，仍適用不溯及既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求，而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之明文，自應適用前揭施行法第一條之規定。又親屬編施行法於八十五年九月二十五日增訂第六條之一有關聯合財產溯及既往特別規定，係明定：「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本法施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬篇修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻之名義登記者。」之情形，並未含括民法第一千零三十條之一之規定。準此，七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產，應不適用第一千零三十條之一規定，自不得列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除，至為顯然，此亦經前揭最高行政法院於九十一年三月二十六日庭長法官聯席會議中作成相同之決議，採相同意見。職故，民法第一千零三十條之一之規定，應不包括七十四年六月四日修正前之聯合財產，蓋夫妻財產之制定，除規範夫妻間財產關係，其權利義務歸屬期符合夫或妻之權益平等外，同時亦為顧及交易之安全，保障與夫或妻交易之第三人權益。七十四年六月三日修正民法親屬編時，特修正施行法第一條規定，旨在尊重民法親屬編施行前原已存在之法律秩序，亦屬公益所欲達到之範圍。故適用修正後之法律時，貫徹男女平等，保障交易安全，法安定性之公益，應同受尊重，應與保障人民信賴利益一併考量，以求得適用法律之最大利益與功效。尤以有關夫妻財產關係時，難謂貫徹男女平等必優越於關係人信賴利益之保護，或更優越於交易安全之公益目的。易言之，夫妻聯合財產制規定之修正，其目的固在落實保障男女平等，然同時為保障法安定性及信賴利益，特於民法親屬編施行法第一條明定不溯及既往原則。可知立法者對於是否使上開修正規定之效果追溯發生效力，權衡貫徹男女平等原則與保障人民之信賴利益及公共利益，已明確作出尊重法秩序安定性之立法安排，執行法律者適用法律時，自不得違背立法意旨，而超越立法原意之解釋。綜上所述，本件原處分（含復查決定）所為核定並無違誤，訴願決定遞予維持，亦屬適法。原告及參加人等猶執陳詞指摘，洵屬無據，應予駁回。至兩造其餘爭執，經核與判決結果不生影響，即無一一論述必要。
四、據上論結，本件原告之訴及參加之訴均為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第一百零四條，民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文中 華 民 國 九十一 年 九 月 三十 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 江 幸 垠法 官 戴 見 草法 官 林 石 猛右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 三十 日
法院書記官 賴 和 平