高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第三號
原 告 甲○○○○○送達代收人 乙○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 丙○○ 局長訴訟代理人 丁○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十一月五日台財訴字第０八九００四八五０一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十三年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本為新台幣（下同）三六、二七三、六六三元，全年所得自調整書面審核標準純益率百分之八，金額為三、一五六、０００元，嗣經被告查獲原告無進貨事實而取得元來水電工程有限公司（下稱元來公司）開立之統一發票金額共計六、六００、０００元，涉嫌虛列營業成本一、二五一、六三一元，乃否准認列，核定營業成本為三五、０二二、０三二元，補徵營利事業所得稅三一二、九０七元，另依所得稅法第一百十條第一項規定，按原告所漏稅款處一倍罰鍰為三一二、九００元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願，經財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）原處分及訴願決定均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）緣原告承包台南市安平國宅二期水電工程，而元來公司則於八十三年及八十四年度陸續向原告就台南市安平國宅二期水電工程承包水電、管線之配置及安裝。元來公司並分別於八十三年度開立六張發票金額共計六、六００、０００元及八十四年度五張發票金額共計八、０一九、０四九元予原告，然被告仍執元來公司單方所言，認定元來公司未銷售商品或勞務於原告，原告所取得之發票乃該公司代理記帳業者李淑美所開，以協助原告逃漏稅。然依台灣台南地方法院筆跡鑑定，已確認並非李淑美之筆跡，又如原告所持之發票乃李淑美所盜開，原告與李淑美素未謀面，是故李淑美何故要開立發票予原告？又原告既與李淑美素不相識，又如何有向李淑美要求盜開發票予原告之理？且既然素未謀面，李淑美又為何願冒風險盜開發票予原告？種種不合理，被告置而不顧，僅稱原告未提供足夠之證據以供查核，即指原告欲虛增成本，逕以同業利潤標準核定，顯不合法。
（二）又元來公司若係發票被盜開，何故於八十三年度請領工程款項並開立六張金額合計六、六００、０００元，並且於八十三年度據實申報營業額，繳納營業稅，又於八十四年度將該六筆金額六、六００、０００元，據實申報營業收入，繳納營利事業所得稅，若上開金額係虛開發票供本行逃漏稅，則其營業收入與營業成本將如何勾稽？又若原告所持元來公司之發票真如元來公司負責人所言，乃為盜開之發票，則依所得稅法第二十四條第一項之規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益為所得額。」是故，若原告所持元來公司之發票為虛假，則元來公司於扣除原告於八十三年支付之工程款共計六、六００、０００元，八十四年共計八、０一九、０四九元後，依上開稅法之規定，基於營利事業成本與收入配合之原則，可據以推知元來公司必有與成本相配合之收入，則元來公司是否漏報所得？然被告從未對此一部分提出說明，亦未對此一部分進行查核，即對原告課以重稅，被告違背法理之作法令人無法信服。
（三）又原告八十三年及八十四年度營利事業所得稅之申報，由於原告之所學不足，無法據以編制成本表，因此以當年度所得額標準計算繳稅，是故若原告有意取得非交易事實之統一發票，又何須以最高之所得額標準繳付申報，此憑經驗法則自可理解，同時所得稅法第二十四條明文規定，營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，而財政部所公布之同業利潤標準之淨利率則係以總收入減除總成本及費用與損失，是故若以同業利潤標準淨利率計算，則八十三年度全年所得額為三、八六一、八七一元（營業收入三八、四八五、七四九元×９﹪＋非營業收入九四三、九一四元－非營業支出五四五、七六０元＝三、八六一、八七一元），然被告卻自行擴大解釋為營業淨利加計非營業收入而不減除非營業損失，核定所得計四、四０七、六三一元，有違所得稅法第二十四條及營利事業所得稅查核準則第六條之規定。
（四）另依元來公司負責人於九十年五月三十一日台灣台南地方法院刑事庭中所言：「公司負責人若一個月不看帳簿，該公司不出一年便會倒閉‧‧‧」等語，既是如此，又何故於八十三年、八十四年度申報繳納巨額營業稅及營利事業所得稅時未發覺事有蹊蹺，而於四、五年後才發覺並檢舉？元來公司之行徑實與常理相悖甚遠，然被告為得課稅利益，非但未能查明事實，且於復查及訴願階段，對於原告所提出種種不合常理之疑點亦未能提出解釋，便以同業利潤標準加以核定補徵稅款並處以一倍之罰鍰，實無法令人信服。故，原處分及訴願決定應予撤銷等語。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」、「為促使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證及會計記錄，依所得稅法第二十一條第二項規定，訂定本辦法。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」、「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」分別為行為時所得稅法第二十一條、第二十四條第一項、第八十三條第一項、第一百十條第一項暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第一條第一項、第二十六條第一項前段及第二十七條第一項所明定。又「二、營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰。三、茲例示如次：設某營利事業當年度結算申報自行申報收入一千萬元，成本六百萬元，費用三百萬元，所得額為一百萬元，經稽徵機關依同業利潤標準核定其所得額為二百四十萬元（成本為五百一十萬元，費用二百五十萬元）。如嗣後發現虛列成本一百萬元，將該項虛列成本剔除後，原申報之所得額為二百萬元，與原核定之所得額二百四十萬元比較，尚無短漏所得額。但如虛列成本二百萬元，則將該項虛列成本剔除後，原申報所得額為三百萬元，與原核定所得額二百四十萬元比較，其超過原核定所得額部分六十萬元，應視為匿報所得額，依查核準則第一百一十二條規定計算其漏稅額，適用所得稅法第一百十條之規定處罰。」亦經財政部六十六年七月五日台財稅字第三四三三四號函釋示明確。
（二）本稅部分：依營業稅法規定，交易事實發生時銷售人應開立統一發票，惟已開立之發票則非得據以推論必有交易事實之存在，即發票之合法性及有效性應有交易事實存在為其前提，方得作為證明該事實之憑證，至於發票之合法性及有效性如有疑義，交易及給付之事實仍得舉證相關證明文件佐證之，本件因元來公司負責人黃再來向被告舉發其公司發票遭盜開，實際上與原告並無交易之事實，被告重行查核原告系爭二年度之營利事業所得稅，原告於八十八年五月十二日被告查核時談話筆錄中雖主張有給付之事實，但表示因事過境遷無法提示資科供核，另復查時原告亦僅提示會計憑證三本，餘有關帳簿及支付價款事實之證明文件均無法提示，準此，原告之主張無法認其為真。本件被告於八十八年查核原告系爭二年度營利事業所得稅時，尚未逾稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第一條第一項、第二十六條第一項前段、第二十七條第一項規定之保存期限，原告稱未保存相關帳簿及憑證資料，顯與前揭規定不符，故其徒稱有進貨給付事實卻未提示相關證明，訴訟顯無理由。
（三）罰鍰部分：查本件原告無進貨事實，而取得元來公司之統一發票充抵進貨憑證，虛報營業成本，逃漏營利事業所得稅，違章事證如前所述，被告依所得稅法第一百十條第一項規定，按其所漏稅額三一二、九０七元，處一倍罰鍰三一二、九００元，並無不妥，是原告所稱核不足採，原處分應予維持。
理 由
一、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」、「為促使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證及會計記錄，依所得稅法第二十一條第二項規定，訂定本辦法。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」、「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」分別為行為時所得稅法第二十一條、第二十四條第一項、第八十三條第一項、第一百十條第一項暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第一條第一項、第二十六條第一項前段及第二十七條第一項所明定。又「二、營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰。三、茲例示如次：設某營利事業當年度結算申報自行申報收入一千萬元，成本六百萬元，費用三百萬元，所得額為一百萬元，經稽徵機關依同業利潤標準核定其所得額為二百四十萬元（成本為五百一十萬元，費用二百五十萬元）。如嗣後發現虛列成本一百萬元，將該項虛列成本剔除後，原申報之所得額為二百萬元，與原核定之所得額二百四十萬元比較，尚無短漏所得額。但如虛列成本二百萬元，則將該項虛列成本剔除後，原申報所得額為三百萬元，與原核定所得額二百四十萬元比較，其超過原核定所得額部分六十萬元，應視為匿報所得額，依查核準則第一百一十二條規定計算其漏稅額，適用所得稅法第一百十條之規定處罰。」經財政部六十六年七月五日台財稅字第三四三三四號函釋示明確在案。
二、經查，本件原告係經營水電工程承包及材料買賣，其於八十三年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本為三六、二七三、六六三元，其中有六張八十三年八月由元來公司所開給買方為原告之統一發票，銷售額計六、六００、０００元，字軌號碼為VU00000000～VU00000000號，全年所得自調整書面審核標準純益率百分之八，金額為三、一五六、０００元。嗣經訴外人元來公司負責人黃再來向被告舉發該公司發票遭代理記帳業者李淑美於八十三年度及八十四年度分別盜開六張發票計六、六００、０００元及五張發票計八、０一九、０四九元，實際上與原告並無交易之事實，被告遂重行查核原告八十三年及八十四年度之營利事業所得稅，原告於八十八年五月十二日被告查核時談話筆錄中雖主張有給付之事實，但表示因事過境遷無法提示資料供核，另復查時原告亦僅提示會計憑證三本，餘有關帳簿及支付價款事實之證明文件均無法提示，被告遂以原告於八十三年度無進貨事實而取得元來公司開立之統一發票金額共計六、六００、０００元，涉嫌於該年度營利事業所得稅結算申報虛列營業成本一、二五一、六三一元，乃否准認列，核定營業成本為三五、０二二、０三二元，遂以八十八年十二月十六日八十八年度營所字第一五四０六三號處分書向原告補徵營利事業所得稅三一二、九０七元，並依所得稅法第一百十條第一項規定，按原告所漏稅款處一倍罰鍰為
三一二、九００元等事實，為兩造所不爭執，並有台灣台南地方法院檢察署檢察官八十八年度偵字第一一二二八號、八十九年度偵字第一０二五六號起訴書影本、被告於八十四年八月三十日核定原告八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十八年十一月二十二日關於原告八十三年度營利事業所得稅更正或註銷報告暨八十八年十二月十六日八十八年度營所字第一五四０六三號處分書附於原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告雖主張：元來公司分別於八十三年度開立六張發票金額共計六、六００、０００元及八十四年度五張發票金額共計八、０一九、０四九元予原告，元來公司確有銷售商品及勞務於原告，依台灣台南地方法院筆跡鑑定，已確認上述之發票並非李淑美之筆跡，又如原告所持之發票乃李淑美所盜開，原告與李淑美素未謀面，是故李淑美何故要開立發票予原告？又原告既與李淑美素不相識，又如何有向李淑美要求盜開發票予原告之理？且既然素未謀面，李淑美又為何願冒風險盜開發票予原告？種種不合理，被告置而不顧，僅稱原告所取得之發票乃該公司代理記帳業李淑美所開，以協助原告逃漏稅，原告未提供足夠之證據以供查核，即指原告欲虛增成本，逕以同業利潤標準核定云云。惟查，本件於訴外人黃再來向被告舉發元來公司於八十三年八月遭代理記帳業者盜開六張發票計六、六００、０００元予原告，被告重行查核原告八十三年度之營利事業所得稅時，僅提示會計憑證三本，其餘有關帳簿及支付價款事實之證明文件均因未予保存已無法提示，原告並不能證明於八十三年度有向元來公司進貨之事實乙節，為兩造所不爭，又按諸前揭所得稅法第八十三條第一項暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項前段及第二十七條第一項等規定，原告所設置之帳簿及各項會計憑證，除有關未結會計事項或應永久保存者外，至少應分別保存十年及五年，在保存期間內，於被告進行調查或復查時，原告亦負有提示有關各種證明所得額之帳簿、文據義務，原告既無法提示相關之帳簿、文據足供被告查核，被告依行為時所得稅法第八十三條第一項之規定，依同業利潤標準核定其所得額，於法自屬有據。況查，訴外人李淑美（現名李宣儀）自八十三年六月間起，至八十四年五月間止，利用其受元來公司委託處理稅務會計事務，而持有該公司之統一發票及發票專用章之機會，偽造元來公司之銷售發票十三張，交付訴外人陳瑞明行使，其中十一張交付予原告，李淑美與陳瑞明均涉有行使偽造私文書及稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪嫌，經台灣台南地方法院檢察署檢察官起訴等情，復有該署八十八年度偵字第一一二二八號、八十九年度偵字第一０二五六號起訴書在卷可資佐證，堪認原告前述主張，均難遽採。
四、原告又訴稱：被告按同業利潤標準淨利率核定原告所得，自行擴大為營業淨利加計非營業收入而不減除非營業損失，有違所得稅法第二十四條及營利事業所得稅查核準則第六條之規定云云，惟查原告八十三年度營利事業所得稅結算申報書，自行申報調整非營業收入為九四三、九一四元，非營業損失為零元，而於復查時經被告通知後，又無法提出有關帳簿、憑證，以供查核，被告不予減除此部分非營業損失，並無不合，原告此之所訴，亦無足取。
五、綜上所述，原告無進貨事實，而取得元來公司之統一發票充抵進貨憑證，虛報營業成本，逃漏營利事業所得稅，被告乃向原告補徵八十三年度營利事業所得稅三
一二、九０七元，並依所得稅法第一百十條第一項規定按所漏稅額處一倍罰鍰三
一二、九００元，核無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合。從而，本件原告之訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 二十五 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 呂佳徵法 官 蘇秋津法 官 林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 二十五 日
法院書記官 黃玉幸