高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第三一九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 許虞哲 局長訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年二月十五日台財訴字第０九０００一００五０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定）關於其他所得部分之核定及罰鍰部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查得原告漏報租賃、其他及利息等所得，合計新臺幣（以下同）一百六十八萬七千一百七十三元，審理違章成立，合併核定原告綜合所得總額一百六十六萬九千零二十五元，漏稅額二十六萬二千五百二十四元，並按扣繳憑單之有無，處以所漏稅額二十二萬四千四百二十四元的零點二倍，及三萬八千一百元的零點五倍之罰鍰，合計六萬三千九百元。原告不服，對取自品屋股份有限公司給付之其他所得九十二萬五千二百元部分之本稅及罰鍰，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告未於言詞辯論期日到場，據其於準備期日到場聲明求為判決：訴願決定及原處分關於品屋股份有公司給付之其他所得部分之核定及罰鍰部分均撤銷。
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：原告未於言詞辯論期日到場，據其所具書狀及於準備期日到場陳述如左：
（一）原告與品屋股份有限公司（下稱品屋公司）所立房屋租賃契約明訂承租戶於退租前需恢復房屋原狀，品屋公司衡量若履行退租前需恢復房屋原狀義務，須支付一百多萬元費用，且須兩個月時間施工，期間又需支付原告租金三十多萬元，斟酌於此，乃於退租前與原告協議以九十二萬五千二百元作為回復原狀之價款，此並有協議書為據，按協議書中既寫明是回復房屋原狀所支付之費用，則該費用性質上即不算所得，系爭房屋雖再出租予恰米公司，而使該房屋未恢復原狀，但於將來房客只要承租一棟時，原告將施工恢復原狀，則九十二萬五千二百元即會支付，所收恢復原狀之金錢，不應因現未恢復原狀，即謂已不屬費用。
（二）被告聲稱有原告出具收取租賃解約賠償金之收據可證，惟被告始終未提出該收據，及交代該收據內容，而品屋公司所開之扣繳憑單理應交給原告，卻未交給原告，原告無收到九十二萬五千二百元的扣繳憑單，故而未申報該筆所得，並非惡意，則此未申報應認並無漏報處罰規定適用。
乙、被告主張之理由：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．．．．第九類︰其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。．．．．．．。」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。次按「．．．．．．訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。．．．．．．。」財政部八十三年六月十六日台財稅第000000000號函釋有案。
（二）查原告取自品屋公司給付之其他所得（賠償金）九十二萬五千二百元，有扣繳憑單可稽，而此所得為品屋公司因結束營業依約定同意以九十二萬五千二百元賠償該租賃契約，提前解約所應負擔之裝潢、設備等費用，有原告出具收取該租賃解約賠償金之收據可憑。又被告於八十九年十月五日以南區國稅法字第八九０六九六九五號函請原告提示系爭其他所得之成本及必要費用供核，惟原告僅提示恢復原狀必要費用之各項工程及設備明細清單，被告復於八十九年十一月十七日以南區國稅法字第八九０八一二五一號函請提示該費用資金支付證明流程供核，原告於同年十一月二十九日函復稱：「品屋公司給付其九十二萬五千元房屋恢復原狀費用，因目前房屋出租給恰米公司而尚未施工，該資金支付證明流程無法提供。」原告既無法提示必要成本及費用供核，且該屋於本年九月以原屋況出租予恰米公司迄今，是系爭其他所得應屬租賃因提前解約而給付之賠償金，非屬填補原告所受之損害，難謂其為損害賠償性質，依首揭規定，核屬其他所得，並無不合
（三）又按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項明定。本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，漏報租賃、其他及利息等所得計一百六十八萬七千一百七十三元，有結算申報書、核定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及非扣繳所得資料可憑，違章事證明確，被告初查遂分別按扣繳憑單之有無，處所漏稅額二十二萬四千四百二十四元的零點二倍，及三萬八千一百元的零點五倍之罰鍰，合計六萬三千九百元，揆諸上揭規定，並無不合。
理 由
一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．．．．第九類︰其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。．．．．．．。」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。次按「產物保險賠償之給付，如僅足彌補其財產所受災害之損失，固無所得之可言；如保險賠償之給付超過實際之損害，其超過部分，自不能不認為收益。
」則經改制前行政法院著有五十七年度判字第八號判例可資參照。而「．．．．
．．訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、本部六十二年五月十四日台財稅第三三五三九號函規定：『訴訟雙方當事人，一方以撤回訴訟為條件，由另一方給付之款項，如給付之一方確因收受之一方受有損害而為給付，則屬損害賠償性質，不應課稅；．．．．．．。』所稱損害賠償性質不包括民法第二百十六條第一項規定之所失利益。」亦經財政部八十三年六月十六日台財稅字第八三一五九八一０七號函釋有案。查此函釋與上述改制前行政法院判例意旨及損害填補暨所得之法理相符，爰予援用。故依此函釋及上述改制前行政法院判例意旨，凡損害賠償金，除法律另有規定或契約另有訂定外，如屬填補債權人之損害部分因為損害之填補，即非所得，自應免課所得稅；須賠償金額中超過損害填補部分，始為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所稱之其他所得，而有該條規定以收入減除成本、費用問題。
三、經查：
（一）原告與訴外人品屋公司訂立之房屋租賃契約書第十三條約定，「租期屆滿或中途終止租約時，乙方（承租人）應即搬遷，將租賃物以原狀交還甲方（出租人）．．．．．．。」有租賃契約書影本附原處分卷可按，故依該租賃契約書之約定承租人品屋公司於終止租約後確有應回復租賃物原狀之義務。而訴外人品屋公司向原告承租之房屋，因品屋公司欲於租約期限屆至前提前終止租約，而終止租約依據租賃契約之約定，品屋公司應負回復原狀義務，惟品屋公司希望由其支付費用讓原告自行僱工回復，而因品屋公司承租當時僅打掉原告所有房屋之隔牆及樓梯，然原告卻估價達一百二十餘萬元，故證人龔明谷乃代表品屋公司與原告洽談回復原狀之賠償費用，最後談成以三個月押金加三個月租金之金額合計九十多萬元作為賠償原告回復原狀之費用，雙方並簽下協議書等情，已經證人龔明谷結證甚明；而依證人龔明谷指認為真正之協議書之記載，原告自品屋公司所收得三個月押金金額及三個月租金金額合計九十四萬五千元係作為回復原狀之費用，有該協議書附原處分卷可稽；然原告嗣後實際只取得九十二萬五千二百元，差額部分原告並未再要求一節，則據原告陳述甚明，並有扣繳憑單影本附原處分卷足按；故系爭之九十二萬五千二百元乃訴外人品屋公司為履行契約之回復原狀義務而給付原告，以供原告自行回復原狀之費用；則訴外人品屋公司承租原告所有房屋亦確有打掉該等房屋之隔牆及樓梯等設備一節，即堪認定。訴外人品屋公司給付原告系爭九十二萬五千二百元既係作為其破壞原告所有房屋設備之回復原狀費用，而參諸民法第二百十三條及第二百十四條規定，損害賠償以回復他方損害發生前之原狀為原則，以金錢賠償為例外，今原告與訴外人品屋公司協議以金錢代替訴外人品屋公司回復原狀之義務，亦非法所不許，故訴外人品屋公司給付之系爭九十二萬五千二百元性質上即為一損害賠償，賠償原告因出租系爭房屋遭破壞設備之損害，而此損害並於原告受領系爭九十二萬五千二百元即已發生及存在；另訴外人品屋公司於被告發函調查時，係回函表示系爭九十二萬五千二百元係賠償該租賃契約提前解約所應負擔之裝潢、設備等費用，有該說明書附原處分卷可考，其真意雖非甚明確，但亦可得知係涉及設備裝潢費用之賠償，被告據此即認系爭九十二萬五千二百元係賠償提前解除租約之損害云云，實有誤會，不足採取。
（二）又系爭九十二萬五千二百元，原告與訴外人品屋公司協議之真意既為損害賠償方法中代替回復原狀之費用，而原告之損害又已發生，故依前開所述，在此所應審究者乃原告實際上所應受填補之損害金額為若干，若屬應受填補損害範圍內之金額，即非所得，自無課徵所得稅情事，必須是超過應填補損害範圍外之金額始生是否為其他所得，及應否扣除成本費用之問題。本件原告既確受有隔牆及樓梯被破壞之損害，雖原告因為個人並無帳簿憑證以供查核，然原告既已提出估價單以證明應填補之損害金額，有該估價單附原處分卷可按，故被告自應就原告應受填補損害之設備項目及金額予以查估，以確定原告應受填補之損害金額為若干，而非以原告實際上尚未修復，而未能提出實際修復單據，即否定原告有應受填補之損害。蓋本件所爭執者乃原告實際已發生之損害其應受填補之金額為若干，此部分係屬有無「所得」之爭執；至被告所爭執之實際支出收據，其依據係在於行為時所得稅法第十四條第一項第九類所稱其他所得範疇，關於成本費用之扣除問題，此部分係本於收入與成本、費用配合之觀念而來，即某一收入必須扣除欲得此收入而支出之成本及費用，方為該項所得；故此與本件屬應受填補之損害金額之認定係屬不同之概念，而應受填補之損害金額其認定重點在於損害範圍有若干，受損害時其損害之金額為若干，核與被害人實際已否將所受損害回復原狀（即已支出修復費用）無涉；故被告以原告實際上尚未修復其所受之損害為由，認原告並未受損害，系爭九十二萬五千二百元均屬原告其他所得，並表示原告於日後實際修復時可再持單據主張扣除，顯將損害賠償與其他所得之概念混淆，其主張自難採取。
（三）再被告雖提出財政部六十五年十一月五日台財稅第三七三六七號函，主張原告只要以後年度有修復，即可提單據列報扣除，並無年限之限制；進而主張原告於本件未能提出修復收據，被告未准為成本費用之扣除是屬有據云云。然查本件之爭點乃在原告須受填補之損害金額為若干，而損害金額之認定，並不以被害人實際上已將該損害修復為要件，已如前述；況財政部上述六十五年十一月五日台財稅第三七三六七號函係謂：「二、個人房屋如係以出租為目的，且於當年度有租金收入者，則該房屋之修繕費用應檢附合法支付憑證，於當年度綜合所得稅結算申報時，自該房屋租賃收入項下減除。三、前項修繕費用如未及於綜合所得稅結算申報時檢附合法支付憑證扣除者，可依本部核定之租賃收入，按必要費用標準計算其必要費用，自當年度租賃收入項下減除。四、如房屋實際修繕年度內無租金收入者，則其修繕費用不得在當年度其他各類所得項下減除，亦不得延至次年度或申請自上年度之租賃所得下減除。五、台端出租予ｘｘ公司之房屋，回復原狀所需必要費用，經核台端所檢附之法院判決書，係屬台端對該承租人之債權，台端實際尚未支付任何修繕費用，故不得憑上述法院判決書確定之金額申請減除。惟嗣後如無使該房屋能供出租為目的而實際支付之修繕費用，可在實際支付年度檢附支付憑證，自同年度租賃收入項下減除。」故此函釋係就租賃收入項下修繕費用減除之問題為釋示，即屬前開所述收入與成本費用配合之問題，核與本件之爭執無涉，被告執為論據，實有誤會，不足採取。
四、綜上所述，原告自訴外人品屋公司取得之系爭九十二萬五千二百元既係訴外人品屋公司因損壞原告所有房屋之設備，所為損害賠償方法中代替回復原狀之費用，而原告確有此損害發生，故被告以原告尚未實際修復被破壞之設備為由，而認原告並無損害，且以原告未能提出修復支出之單據，認無成本費用可供扣除，而逕認系爭九十二萬五千二百元均屬行為時所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，實有違誤；本件原處分認定之漏稅額既有違誤，則據以裁處之罰鍰處分，亦有違誤，訴願決定，未予糾正，亦有未洽；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為有理由；然因原告所受領之系爭給付是否超過其實際之損害，被告均未調查，僅有原告提出之估價單一紙為憑，然其項目及金額是否翔實均有未明，而原告此應填補之損害金額究為若干，又涉及本件之裁罰處分，故此部分自應由被告一併查明重為決定；爰將訴願決定及原處分（復查決定）關於其他所得部分之核定及罰鍰部分均予撤銷，由被告另為適法之處分。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段、第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 八 月 二十九 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀法 官 李協明法 官 楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 八 月 二十九 日
法院書記官 藍亮仁