高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第三六二號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月二十六日台財訴字第０九０００七一六四０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告係代理大陸地區人民辦理台灣地區親屬遺產繼承案件之執行業務之人，其民國（下同）八十六年度未辦理執行業務所得結算申報，案經被告查得該年度原告承辦案件計二五二件，被告乃以每件新台幣（下同）五、０００元核計執行業務收入一、二六０、０００元，減除百分之二十三必要費用後，核定執行業務所得為九七０、二００元；嗣另查獲原告本年度尚有代辦案件一件，仍以每件五、０００元核計執行業務收入五、０００元，減除百分之二十三必要費用後，核定執行業務所得三、八五０元，以上合計九七四、０五０元，併課原告當年度綜合所得稅；又原告除上述執行業務所得外，尚漏報營利所得四、五００元及利息所得八、八三四元，被告乃按所漏稅額八二、八０九元，處以罰鍰計四一、０００元；嗣因再次查獲漏報執行業務所得三、八五０元，經重新審理後，核計漏稅額為八三、六一七元，應處罰鍰為四一、四００元，減除前次已處罰鍰四一、０００元，再裁處罰鍰四００元。原告對於上開所得額之核定及罰鍰處分均表不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略以：原告代理大陸在台單身亡故榮民遺產大陸家屬繼承案件，完全依行政院國軍退除役官兵輔導委員會（下稱退輔會）核定之金額全數轉交，純為義工行善，並無報酬，原告在中華民國境內並無來源所得，亦非公司行號、代書、律師，並無執業；另因退輔會歸還遺產核發國庫支票，必須轉代辦人名下，經銀行交換後再匯交繼承人，原告僅代領代辦手續，無分文所得，被告僅憑推定，即以代辦一件五、０００元計算報酬，向原告課徵綜合所得稅，並科處罰鍰，實有違租稅法定主義，且國庫支票於銀行交換所生之利息，原告每年都依扣繳憑單申報、代繳綜合所得稅，何漏稅之有？
二、被告答辯意旨略以：
（一）原告代辦已故榮民遺產繼承案件，八十六年度未申報執行業務所得，被告原核定依據退輔會八十九年一月三十一日（八九）輔壹字第０一五六八號函所列明細，核定原告八十六年度代辦繼承案件計二五二件，嗣經查明原歸屬於八十三年度之代辦案件中，於八十六年度始核准申領者為一件，是原核定比照各年度稽徵機關核算執行業務收入及費用標準中「未具律師資格辦理訴訟代理人業務，僅代撰書狀者」之標準，每件在直轄市及省轄市五、０００元，核計執行業務收入一、二六五、０００元，減除百分之二十三必要費用後，核定執行業務所得九七四、０五０元；嗣於復查時經向退輔會查明，原告代辦遺產繼承案件確於八十六年度始核准申領者應為二五六件，經重行核算執行業務收入應為一、二八０、０００元，減除百分之二十三費用後，執行業務所得為九八五、六００元，惟基於行政救濟不得為更不利益處分之法則，被告爰維持原核定，並無違誤。至原告主張代辦已故榮民遺產繼承案件係純以「義工」，本著「行善」和「助人」的精神為之，無收取報酬等云云，因未能提示帳簿文據或其他相關證明文件供核，是被告參照同業一般收費及費用標準核定其所得額，並無不合。
（二）至原告主張基於租稅法定主義，綜合所得稅是國稅，應排除推定課稅，質以被告逕行核課其所得稅，顯已違憲云云；查原告代辦已故榮民遺產繼承案件，核屬所得稅法第十四條第一項第二類核課執行業務所得之範疇，且關於執行業務者未自行申報或提示證明所得額之相關文件，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，乃所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第十三條第二項所明定，於法有據，亦未違憲，此參諸司法院釋字第二一八號解釋意旨，其理甚明。
（三）原告八十六年度辦理綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報執行業務所得九七
０、二００元、營利所得四、五００元及利息所得八、八三四元，違反所得稅法第七十一條第一項規定，原處分依法核定漏稅額八二、八０九元，裁處罰鍰計四一、０００元，原無不合。嗣因再次查獲漏報系爭執行業務所得三、八五０元，經重行計算漏報所得為八三、六一七元，應處罰鍰為四一、四００元，減除前次已處罰鍰四一、０００元後，再裁處罰鍰四００元，並無不合。至原告主張代領支票於銀行交換時在其名下之利息所得每年均按實申報，且亡故榮民家屬收款後均彙數歸還原代墊利息繳稅款乙節，惟查系爭之執行業務所得，原告確未申報，至利息所得有無申報與此無涉，併此敘明。
（四）綜上所述，原告之訴為無理由，爰請判決如訴之聲明，以維稅制。理 由
一、執行業務所得部分：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第二類︰執行業務所得︰凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」行為時所得稅法第十四條第一項第二類第一款及同法施行細則第十三條第二項定有明文。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依下列標準計算收入額；但經查得其確實收入資料較標準為高者，不在此限。‧‧‧‧二八、受大陸地區人民委託辦理繼承，公法給付或其他事務者：每件在直轄市及省轄市五、０００元，在縣四、五００元。」亦經財政部八十八年二月十一日台財稅第000000000號函核釋在案。
（二）原告八十六年度代理大陸地區人民辦理台灣地區親屬遺產繼承案件，當年度綜合所得稅結算申報，未辦理執行業務所得結算申報，經被告初查發現原告該年度承辦案件計二五二件，乃以每件五、０００元核計執行業務收入一、二六０、０００元，減除百分之二十三必要費用後，核定執行業務所得九七０、二００元；嗣另查獲原告八十六年度尚有代辦案件一件，仍以每件五、０００元核計執行業務收入五、０００元，減除百分之二十三必要費用後，再次核定執行業務所得三、八五０元，均併課原告當年度綜合所得稅；又原告除上述執行業務所得九七０、二００元外，尚漏報營利所得四、五００元及利息所得八、八三四元，被告復核定漏稅額八二、八０九元，裁處罰鍰計四一、０００元，嗣因再次查獲漏報執行業務所得三、八五０元，乃重行核計漏稅額為八三、六一七元，應處罰鍰為四一、四００元，減除前次已處罰鍰四一、０００元，再裁處罰鍰四００元等事實，有原告八十六年度綜合所得稅結算申報書、被告核定通知書、核定稅額繳款書、罰鍰處分書、退輔會八十九年一月三十一日（八九）輔壹字第０一五六八號函、聯合勤務總司令部留守業務署（八八）密環字第五三０五０號函所提供原告代理在台單身亡故戰士大陸地區家屬申請八十六年度戰士授田憑據補償金明細表等附於原處分卷可稽，復為原告所不爭，堪信為真實。
（三）原告雖主張其純作義工服務，並非執行代辦上開遺產繼承案件業務之人云云。惟查，原告八十六年度代辦大陸地區人民辦理台灣地區已故榮民遺產繼承案件，實際核准申領者高達二五三件，業如前述，以原告未具律師、代書等身分，卻於一年內代辦二百五十餘件案件，且自前開明細表所載，其受託人遍布廣東、湖南、河北、河南．．．多省，顯具規模，自應認係執行業務之人，所為純作義工之主張，要與事實不符，不足採信。原告既未核實記帳，是被告比照八十六年度稽徵機關核算執行業務收入及費用標準中「未具律師資格辦理訴訟代理人業務，僅代撰書狀者」之標準，每件在直轄市及省轄市五、０００元，核計原告執行業務收入一、二六五、０００元（計算式：二五三件×每件五、０００元＝一、二六五、０００元），減除百分之二十三費用後，執行業務所得為九七四、０五０元，揆諸首開規定，被告據以核定原告執行業務所得，併課當年度綜合所得稅，依法即屬有據，並無違反憲法及租稅法定原則。至原告主張代辦已故榮民遺產繼承案件係純以「義工」，本著「行善」和「助人」的精神為之，無收取報酬，既無收入即不得課稅等云云，按稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者在所多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報、記帳、提示文據等義務，納稅義務人違背上述義務，即產生可能受處罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被告機關之舉證證明程度。本件原告既未設立帳冊，完整記載，盡其稅法上之協力義務，又未於辦理案件之前向稽徵機關或相關政府單位申報其所代辦行為係屬無償，亦未能舉證以實其說，空言主張，即非可採。
二、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第一百十條第一項定有明文。
（二）原告八十六年度辦理綜合所得稅結算申報，既有漏報執行業務所得、營利所得及利息所得事實，業如前述，被告以其違反所得稅法第七十一條第一項規定，依法核定漏稅額八二、八０九元，裁處罰鍰計四一、０００元，嗣因再次查獲漏報執行業務所得三、八五０元，經重行計算漏稅額為八三、六一七元，應處罰鍰為四一、四００元，減除前次已處罰鍰四一、０００元後，再裁處罰鍰四００元，亦無不合。至原告主張代領支票於銀行交換時在其名下之利息所得每年均按實申報，且亡故榮民家屬收款後均彙數歸還原代墊利息繳稅款云云，然查系爭之執行業務所得，原告並未申報，如前所述，至利息所得有無申報與此尚屬無涉，併此敘明。
三、綜上所述，原告係代理大陸地區人民辦理台灣地區親屬遺產繼承案件之執行業務之人，其八十六年度未辦理執行業務所得結算申報，既未提示帳簿資料憑證供被告查核，則被告依查得資料核定其全年執業收入一、二六五、０００元，減除百分之二十三必要費用後，核定執行業務所得九七四、０五０元，併課其綜合所得稅；又原告除上述執行業務所得外，尚漏報營利所得四、五００元及利息所得八、八三四元，被告乃按原告所漏稅額八三、六一七元，處以罰鍰四一、四００元減除前次已處罰鍰四一、０００元後，再裁處罰鍰四００元，即無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執陳詞指摘訴願決定及原處分不當，求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 三十 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 江幸垠法 官 林石猛法 官 戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 三十 日
法院書記官 嚴寶明