高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第四六０號
原 告 甲○訴訟代理人 蔡錫欽 律師複代理人 丙○○ 律師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月二日台財訴字第０九０００三九五六七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十三年十月間出售其所有緯城實業股份有限公司（下稱緯城公司），而該公司業於八十九年九月間報經主管機關核准更名為京城建設股份有限公司（下稱京城建設公司）股份一、二００、０００股，所得價款新臺幣（下同）五九、八一九、三六一元於八十三年十月五日存入其泛亞銀行高雄分行帳戶，同日將該款項提出，而其子黃瀚民（更名前為黃金城）及鄭琍云（黃瀚民之配偶，更名前為鄭淑惠）等二人之銀行存款帳戶同日存入五九、八００、０００元。原告雖說明係借款予黃瀚民夫婦償還銀行貸款，惟其提供之借據載明無息借款，且截至被告查核時黃瀚民夫婦亦迄未返還，被告初核認定係原告對其子媳黃瀚民及鄭琍云之贈與，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第一款規定，核定其贈與額為五九、八００、０００元，併同該年度前次贈與額四二０、０００元，核定贈與總額為六０、二二０、０００元，淨額為五九、七七０、０００元，發單補徵贈與稅二四、一０六、二五０元。原告不服，申請復查結果，獲准追減贈與總額三五、八八０、０００元，原告仍未甘服，循序提起訴願、再訴願，經行政院再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，責由被告另為適法之處分。嗣經被告重核結果，仍予維持原復查決定，原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）原告於八十三年九月將持有緯城公司股權一、二００、０００股上市承銷，所得價款五九、八０００、０００元匯入原告之子黃瀚民及媳鄭琍云帳戶償還銀行貸款，而被核課贈與稅，經原告於復查時說明係黃瀚民夫婦之股票人頭戶，該股權係由鄭琍云分二次出資（七十九年十二月二十一日出資三、０００、０００元；七十九年十二月二十九日出資四、五００、０００元）計七、五００、０００元，以原告名義認購緯城公司股權，並經三次分配股票合計一、三五
二、二０八股，於八十三年九月將一、二００、０００股上市承銷，總售價五
九、八００、０００元，該股票既係由黃瀚民夫婦出資購買，原告將所售價金匯入其子黃瀚民及媳鄭琍云帳戶，是為資金返還等云云，案經被告復查決定，以七十九年十二月二十九日出資之四、五００、０００元，確由鄭琍云帳戶所轉入，乃按比例追減贈與總額三五、八八０、０００元，另同年月二十一日出資之三、０００、０００元仍未予採信。
（二）本案爭點為系爭出資之三、０００、０００元是否確為鄭琍云提供之資金？而就「陳建源七十九年十二月一日存入台灣銀行五、０００、０００元，係鄭琍云開立之台灣中小企業銀行支票。」及「陳建源七十九年十二月二十一日自台灣銀行提領三、０００、０００元，與同年月日轉存入緯城建設股份有限公司同銀行之帳戶，係同一筆款項。」此二點於被告為重核決定及財政部為訴願決定時，均未再質疑；依民法第四百七十四條、第六百零二條、第六百零三條、第八百十二條及第八百十三條規定，本案系爭三、０００、０００元，係由鄭琍云於七十九年十二月一日存入陳建源台灣銀行00000000000帳戶，而於同年月二十一日取出轉存入緯城公司作為增資股款，既為不爭，依上揭民法規定，以金錢寄託不必以原物返還，又自己之金錢（動產）與他人之金錢混合，不能識別且識別需費過鉅，則準用動產之附合，自亦不必返還原物，則陳建源代繳股款，是不必區分是否為同一筆款項，依上揭民法規定，以金錢寄託不必以原物返還，故其帳戶所餘不多，亦不能否認有返還或率斷為「另一法律關係」，退步言，縱或須為同一筆款項返還，其有一、一四一、三六六元，亦屬還款一部分。又依遺產及贈與稅法第四條規定所稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為，本案核課之贈與，資金是鄭琍云所提供，並無「無償給予他人」之情事，且亦已認定一部分，故無遺產及贈與稅法第四條課稅之適用，另依財政部八十四年六月二十二日台財稅第000000000號函釋意旨：「以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定課徵贈與稅」依此函釋，應查明確屬無償贈與才能課稅；本案並非無償贈與，縱認為係部分贈與，如被告前揭所述，係代為償還銀行貸款，亦屬遺產及贈與稅法第五條第一款之「無償免除或承擔債務」之贈與論，而非第四條之贈與。
（三）經查緯城公司於七十九年十二月增加資本，其中黃瀚民增資一五、０００、０００元、鄭琍云七、五００、０００元、原告七、五００、０００元、陳建源
七、五００、０００元，其出資額的款項係匯入緯城公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，甲○增資七、五００、０００元部分，分為兩筆資金轉入緯城公司帳戶，其中
四、五００、０００元於七十九年十二月二十九日，由鄭琍云帳戶所轉入，原告並已按比例追減贈與總額在案，另外一筆即系爭三、０００、０００元，係由鄭琍云於七十九年十二月一日將五、０００、０００元存入陳建源台灣銀行00000000000帳戶，而於同年月二十一日取出轉存入緯城公司帳戶，其於七十九年十二月二十一日自陳建源台灣銀行帳戶取款，同時存入緯城公司台灣銀行帳戶，其係由緯城公司的會計謝莉莉去辦理，審視該取款及存入憑條上書寫，可知其係同一個人即謝莉莉之筆跡，此正本存於台灣銀行，不可能造假或事後補證；陳建源出資七、五００、０００元部分，其款項亦係由鄭琍云所提供，其台灣銀行帳戶係黃瀚民夫婦在使用，該帳戶存入之資金，全部由黃瀚民夫婦轉入，支出的資金亦由黃瀚民夫婦處理，即上揭出資七、五００、０００元亦係黃瀚民夫婦之資金，且該帳戶業已於八十一年初註銷，即陳建源於緯城公司之投資，係黃瀚民夫婦之人頭戶，因陳建源係黃瀚民姐姐之兒子，於七十九年增資時才二十七歲，其並無鉅額資金可以投資與進出台灣銀行，陳建源其本人於高新銀行另設有定期與活期儲蓄存款及支票存款帳戶，其帳戶有小額資金進出，此才是陳建源本人自有資金；另此次（七十九年十二月）增資，其中另一位股東陳永昌，亦出資七、五００、０００元，於八十年初被告曾調查陳永昌之資金來源，經由黃瀚民向被告主張陳永昌係其人頭戶，被告亦予認定為人頭戶，而未核課贈與稅，此被告應尚有資料可查；又觀此次增資，其相關人之出資，除黃瀚民計一五、０００、０００元外，餘鄭琍云、原告、陳建源、陳永昌等人各為七、五００、０００元，此非巧合，而是陳建源、陳永昌等人及原告系爭之七、五００、０００元之投資，均為黃瀚民夫婦之人頭戶，原告為黃瀚民之父親，原告於緯城公司本已持有自己之股份，自有股份之出資係自己之資金，自有股份之出售，資金亦歸由原告自己，原告與黃瀚民之資金與股份，均各別擁有，且很清楚，被告自可詳查。
（四）又被告稱緯城公司於八十四年八月二十八日分配八十三年度之股利五三五、五三六元，為何由原告支配使用乙節，查原告亦持有自己股份，系爭七、五００、０００元購買七五０、０００股，連同歷年發放之股票股利計一、二００、０００股，已於八十三年九月出售，故八十三年底所留存之股份係為原告所有，該留存股份係原告所出資購買，八十四年八月所發放之現金股利，自為原告所有，當然由原告支配使用，與系爭七五０、０００股之股份無關。按「當事人主張事實須負舉證責任，倘所提出之證據不足為其主張事實之證明自不能認其主張為真實」、「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」最高行政法院（即改制前行政法院）三十一年判字第五十三號及六十一年判字第七十號判例著有明文，原告業已舉證證明資金來源，即對主張之事實業已負舉證責任，除非被告能再舉證否定該出資資本之證據，否則不得出於臆測而核課贈與稅。緯城公司於七十九年度計二次以現金增加資本，本案系爭者為第二次（十二月）增加資本，至於第一次增加資本，因已逾十年，經原告至京城建設公司查詢，惟無結果；又經再前往台灣銀行查明陳建源於該銀行帳戶七十九及八十年之存取款項資料，經台灣銀行配合調閱，因時隔甚久其稱僅調到下列數張，其餘很困難：⑴七十九年十二月二十四日存入五、０００、０００元，係自緯城公司取款轉入；⑵八十年一月三日存入一、０
００、０００元，係自陳永昌帳戶轉入；⑶八十年一月十四日存入七、０００、０００元，係自陳永昌帳戶轉入；⑷八十年二月四日存入三、０００、０００元，係自緯城公司匯款轉入；⑸八十年二月十三日存入五、０００、０００元，係以華僑商銀支票存入。又原告要了解七十九年增資明細，經發函予京城建設公司查詢，據其函復稱「無法提供資料」故原告業已盡力；又七十四年持股與本案無關，且原告並未提示七十四年持股數與帳簿，不知何處與帳簿不符，另卷宗裡有一份「附件三股權變動明細表」經查該表非原告所提示，該表係被告發函請京城建設公司提供所取得，再查該函內容，系爭陳建源等四人七十九年現金增資計四九、五００、０００元，扣除第二次增資三七、五００、０００元，其第一次增資計一二、０００、０００元，係包括黃瀚民四、八００、０００元，原告、鄭琍云、陳建源等三人各二、四００、０００元，應很清楚，且第一次增資與系爭三、０００、０００元亦無關。
（五）陳建源系爭帳戶，其七十九年十二月一日帳上尚有餘額七、０五四、一八七元，則七十九年十二月三日提領一一、八０七、三五四元，其亦可解釋為提領十二月三日另筆存入款五、０００、０００元再加上列餘額七、０五四、一八七元的一部分，而與系爭五、０００、０００元無關，故被告率斷系爭五、００
０、０００元已提領現金他用，並無依據，僅憑臆測；原告自復查、訴願至行政訴訟，均未說明原告所有緯城公司的股份均為黃瀚民之人頭戶，而是說明系爭七、五００、０００元之投資額為黃瀚民夫婦之出資額，即該七、五００、０００元之投資額為黃瀚民夫婦之人頭戶。而增資繳款書是已上市公司股東繳納股款時，才用此表單，本案緯城公司於八十一年上市，七十九年尚在籌資階段，其情況不同，其繳納增資股款並不需用增資繳款書。另經原告函請台灣銀行查明陳建源前述帳號，七十九年間之六筆存取款項之來源及取款匯出之去處，其中七十九年十二日三日存入五、０００、０００元，係由文暉公司匯入匯款，同日取款一一、八０七、三五四元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月八日取款二、０００、０００元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月十五日存款七、九四
０、六六九元，係由文暉公司匯入匯款，十二月十八日取款一、六二四、０五七元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月二十日取款一、三九０、０００元，係以現金領取，依據台灣銀行交付上列六筆存取款項之傳票計九張，其中存入者有二筆，係為「文暉公司」，而文暉公司係與緯城公司業務有往來之廠商，據悉文暉公司早已註銷營業登記，又轉帳支出者計有三筆，均係轉入鄭琍云設立台灣銀行之甲存帳戶，另外一筆支出為提領現金一、三九０、０００元，該現金之提領係由公司會計謝莉莉小姐填寫取款條提領，又台灣銀行交付上列九張傳票，其下方註記收款人、匯款人、戶名、金額之文字，係由台灣銀行人員記載，由上列六筆存取款項之傳票，應可證明陳建源在台灣銀行之帳號，係黃瀚民及鄭琍云夫婦二人在使用，其資金均為夫婦二人所有。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第一款所明定。
（二）經查原告就系爭出售京城建設公司股票價金匯入黃瀚民夫婦帳戶乙事，於被告初核時係主張借貸關係，並舉借據為憑，嗣於復查乃至再訴願，始轉口主張京城建設公司計畫於八十年間公開發行，原為董事之原告及黃瀚民為保留該席董事，乃由鄭琍云出資七、五００、０００元於七十九年十二月分二次轉入公司帳戶以原告名義取得七五０、０００股之股票，原告實係黃翰民夫婦之股票人頭戶，故其將股票出售價款歸還原主，自非為贈與，惟姑不論其主張前後不一，且查原告申報核定八十三年度綜合所得稅有來自京城建設公司股利所得四、
四三二、八０五元及配偶黃李牛婆六、一五八、二三一元，扣繳稅款一、五八
八、六五四元，自繳稅款二、一一一、七六三元（原告夫婦繳納稅款之繳稅取款委託書），均來自原告夫婦帳戶；況該公司曾於八十四年八月二十八日分配八十三年度之現金股利五三五、五三六元（扣繳稅款八０、三三０元）亦由原告支配使用並申報於當年度綜合所得稅，甚且原告於八十二年及八十三年間曾多次讓售該公司股票計一、二三九、０００股，其所得價款均未見有轉回黃瀚民夫婦帳戶情事，主張原告為黃瀚民夫婦股票人頭戶，與事實不符，不足採信；原告又主張其於京城建設公司持有股份為原告自己資金，系爭七、五００、０００元（七五０、０００股）現金增資資金，係黃瀚民夫婦提供，因數次分配股票股利而累積至一、二００、０００股，上市承銷所得價款為原告替黃瀚民夫婦還債，視為資金返還，並非贈與，既訴稱原告為黃瀚民夫婦股票人頭戶，卻又轉口主張原告與黃瀚民之資金與股份，均各別擁有，核其說詞前後矛盾，漏洞百出，顯隨受理行政救濟機關查核方向而翻異其詞。第查原告自有資金充足，何須再藉由黃瀚民夫婦繳納該系爭現金增資款，並依京城建設公司八十九年十一月二十八日（八九）京城字第一一七號函所附資料顯示，原告乃該公司於七十四年九月成立時之原始認股股東，而非始自七十九年度，又原告並未能舉證證明，彼自原始認購一五０、０００股迄至八十年度因現金增資（含盈餘分配）致持股數增加為二、一四０、八００股，另既訴稱系爭七、五００、０００元（七五０、０００股）現金增資資金，係黃瀚民夫婦提供，於八十年至八十三年度原告數次分配股票股利而累積至一、二００、０００股，原告亦無法計算並證明，迄八十三年度出售該系爭股票經計算後若有增減，若依原告主張增減部分是否還要再課黃瀚民夫婦贈與稅，原告既無其他有利於己之具體證據供核，所稱系爭款項之移轉非為贈與等情，委無足採。
（三）原告主張由鄭琍云開立台灣中小企業銀行支票五、０００、０００元，存入陳建源台灣銀行高雄分行00000000000號帳戶，再由該帳戶提領三、
０００、０００元，轉存入京城建設公司之增資繳款銀行帳戶，以原告名義認購股份，卷核鄭琍云係於七十九年十二月一日開立台灣中小企業銀行支票乙紙，金額五、０００、０００元，存入陳建源台灣銀行高雄分行帳戶後，即陸續以現金方式提領六次，依序為：十二月三日一一、八０七、三五四元、十二月七日五七０、０００元、十二月八日二、０００、０００元、十二月十日七三
九、四六七元、十二月十一日四六、０００元、十二月十二日七五０、０００元，截至十二月十二日時之存款餘額僅一、一四一、三六六元，故上開鄭琍云之存入款確已經提領（經台灣銀行高雄分行函復，七十九年十二月三日提領一
一、八０七、三五四元，轉回鄭琍云於台灣銀行高雄分行甲存五八三五—一號帳戶），易言之，系爭五、０００、０００元堪認與原告無關；原告又主張雖七十九年十二月三日提領一一、八０七、三五四元，轉回鄭琍云於台灣銀行高雄分行甲存帳戶，惟七十九年十二月三日及十二月十五日自文暉公司轉入陳建源台灣銀行高雄分行帳戶五、０００、０００元及七、九四０、六六九元可供提領系爭款，惟文暉公司轉入及轉回鄭琍云帳戶之原因為何？原告並無法提供證據說明，是主張該帳戶是黃瀚民夫婦所有及使用，並無可採；又查同年月十五日存入七、九四０、六六九元後，才足夠由該帳戶提領三、０００、０００元繳交增資款，而該帳戶存入之七、九四０、六六九元係由外行匯入，經台灣銀行高雄分行函復該帳戶存入之七、九四０、六六九元係由文暉公司匯入，原告稱文暉公司與京城建設公司業務有往來之廠商，惟未能舉證證明是筆款項與原告、黃瀚民夫婦有關，自難遽認該筆款項是黃瀚民夫婦所有之資金；末查陳建源之台灣銀行帳戶於七十九年十二月二十一日提領三、０００、０００元存入京城建設公司之增資繳款銀行帳戶，依原告所述該台灣銀行帳戶於七十九年十二月二十四日自京城建設公司回存轉入五、０００、０００元，該帳戶於七十九年十二月二十一日提領三、０００、０００元繳納增資股款，事隔三日卻於七十九年十二月二十四日回存該帳戶五、０００、０００元，原告又未能舉證該回存資金與公司增資繳款無關，自難謂原告有增資繳款之事實。
（四）原告自承增資款項係匯入京城建設公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，茲增資款既係匯入京城建設公司增資專戶（該公司八十三年現金增資有郵寄認股繳款書予股東繳款），原告迄未提供各投資人匯入款之相關之資金流程資料佐證，則所訴陳建源帳戶繳納之增資款為黃翰民代繳乙詞，即無從證實，況原告既取得緯城公司之轉帳傳票（依京城建設公司九十二年十月一日京城字第０三六號函復有關七十九年現金增資各股東是否均以認股繳款書繳款，因已逾法定保存年限相關資料除總分類帳外均已不復存在），依一般會計處理方式轉帳傳票隨附有憑證（即股東現金增資繳款資料）佐證，該等款項係匯入緯城公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，卻未見原告相關之資金流程資料供佐證，故原告提供之京城建設公司七十九年總分類帳預收股本明細帳所記載各股東繳納股款明細情形（查該公司提供之總分類帳之該帳戶第一、二次現金增資未列增資股東姓名，且本次十二月增資卻記載各股東繳納股款明細，且字跡泛黃，色澤與第一、二次現金增資記載不同），究據何資料憑載即值商榷，上開十二月增資記載與同年第一、二次增資以概括方式列記之樣態相較，難謂前者不無專為行政救濟而作之疑竇。
（五）系爭陳建源之台灣銀行高雄分行帳戶提領現金三、０００、０００元，並以現金存入京城建設公司之台灣銀行高雄分行帳戶，原主張係由陳建源提領，今又主張由黃瀚民請京城建設公司的會計謝莉莉自陳建源之台灣銀行高雄分行帳戶提領現金，並同時存入京城建設公司之台灣銀行高雄分行帳戶，其說詞游移不定，且查陳建源之台灣銀行高雄分行帳戶提領現金是第二十六號櫃檯辦理，傳票號碼是二七七八號，而存入緯城公司之台灣銀行高雄分行亦經函復非同一櫃檯辦理收款及付款手續，原告既訴稱同時領出存入，應在同一櫃檯辦理（鉅額存領款，僅至台灣銀行高雄分行出納櫃檯核對），手續簡便，何必至出納櫃檯領出鉅額現金，再到另一櫃檯辦理現金存入，辦理後又需至出納櫃檯繳交現款，謝莉莉為公司資深會計，應知曉上開存領款手續，因此，無法證明上開提領款項係源自原告，且係由原告繳納增資款之事實。綜上所述，本件原告之訴為無理由，請判決駁回之。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第五條第一款所明定。
二、經查，原告於八十三年十月間出售其所有緯城公司股份一、二００、０００股，所得價款五九、八一九、三六一元，於八十三年十月五日存入其泛亞銀行高雄分行帳戶，同日轉帳提領五九、八００、０００元存入黃瀚民與鄭琍云等二人之銀行存款帳戶，原告雖說明係借款予黃瀚民夫婦償還銀行貸款，惟其提供之借據載明無息借款，且截至被告查核時黃瀚民夫婦亦迄未返還，被告初核據此認定係原告對其子媳黃瀚民及鄭琍云之贈與，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第一款規定，核定其贈與額為五九、八００、０００元，併同該年度前次贈與額四二０、０００元，核定贈與總額為六０、二二０、０００元，淨額為五九、七七０、０００元，發單補徵贈與稅二四、一０六、二五０元。原告不服，申請復查時改稱原告為黃瀚民夫婦之股票人頭戶，因黃瀚民經營之緯城公司計畫於八十年公開發行，原為董事之黃瀚民為保留該席董事，乃以自己的價金七、五００、０００元（由鄭琍云出資）於七十九年十二月分二次轉入公司帳戶以原告名義取得公司股份七五０、０００股，該七、五００、０００元請予以認列等語，經被告復查決定認為七十九年十二月二十九日由鄭琍云自其彰化銀行新興分行第一五二六六三號帳戶提款，於同日轉帳四、五００、０００元至同銀行緯城公司第一五四六六二號帳戶部分，據彰化銀行新興分行八十八年三月三十日彰興字第六０一號函證明該四、五００、０００元係同日由鄭琍云帳戶轉入屬實，此部分准予依照４５０／７５０比例追減贈與總額，遂獲准追減贈與總額三五、八八０、０００元為兩造所不爭並有被告九十年五月十六日財高國稅法字第九００二四五二九號贈與稅重核決定書附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖主張：本案爭點為系爭出資之三、０００、０００元是否確為鄭琍云提供之資金？查緯城公司於七十九年十二月增加資本，其中黃瀚民增資一五、０００、０００元、鄭琍云七、五００、０００元、原告七、五００、０００元、陳建源七、五００、０００元，其出資額的款項係匯入緯城公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，甲○增資七、五００、０００元部分，分為兩筆資金轉入緯城公司帳戶，其中四、五００、０００元於七十九年十二月二十九日，由鄭琍云帳戶所轉入，原告並已按比例追減贈與總額在案，另外一筆即系爭三、０００、０００元，係由鄭琍云於七十九年十二月一日將五、０００、０００元存入陳建源台灣銀行00000000000號帳戶，而於同年月二十一日取出轉存入緯城公司帳戶，其於七十九年十二月二十一日自陳建源台灣銀行帳戶取款，同時存入緯城公司台灣銀行帳戶，其係由緯城公司的會計謝莉莉去辦理，審視該取款及存入憑條上書寫，可知其係同一個人即謝莉莉之筆跡，此正本存於台灣銀行，不可能造假或事後補證；陳建源出資七、五００、０００元部分，其款項亦係由鄭琍云所提供，其台灣銀行帳戶係黃瀚民夫婦在使用，該帳戶存入之資金，全部由黃瀚民夫婦轉入，支出的資金亦由黃瀚民夫婦處理，即上揭出資七、五００、０００元亦係黃瀚民夫婦之資金，且該帳戶業已於八十一年初註銷，即陳建源於緯城公司之投資，係黃瀚民夫婦之人頭戶，因陳建源係黃瀚民姐姐之兒子，於七十九年增資時才二十七歲，其並無鉅額資金可以投資與進出台灣銀行，陳建源其本人於高新銀行另設有定期與活期儲蓄存款及支票存款帳戶，其帳戶有小額資金進出，此才是陳建源本人自有資金；另此次（七十九年十二月）增資，其中另一位股東陳永昌，亦出資七、五００、０００元，於八十年初被告曾調查陳永昌之資金來源，經由黃瀚民向被告主張陳永昌係其人頭戶，被告亦予認定為人頭戶，而未核課贈與稅，此被告應尚有資料可查；又觀此次增資，其相關人之出資，除黃瀚民計一五、０００、０００元外，餘鄭琍云、原告、陳建源、陳永昌等人各為七、五００、０００元，此非巧合，而是陳建源、陳永昌等人及原告系爭之七、五００、０００元之投資，均為黃瀚民夫婦之人頭戶，原告為黃瀚民之父親，原告於緯城公司本已持有自己之股份，自有股份之出資係自己之資金，自有股份之出售，資金亦歸由原告自己，原告與黃瀚民之資金與股份，均各別擁有，且很清楚，查系爭七、五００、０００元購買七五０、０００股，連同歷年發放之股票股利計一、二００、０００股，已於八十三年九月出售，故八十三年底所留存之股份係為原告所有，該留存股份係原告所出資購買，八十四年八月所發放之現金股利，自為原告所有，當然由原告支配使用，與系爭七五０、０００股之股份無關；另經原告函請台灣銀行查明陳建源前述帳號，七十九年間之六筆存取款項之來源及取款匯出之去處，其中七十九年十二日三日存入五、０００、０００元，係由文暉公司匯入匯款，同日取款一一、八０七、三五四元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月八日取款二、０００、０００元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月十五日存款七、九四０、六六九元，係由文暉公司匯入匯款，十二月十八日取款一、六二四、０五七元，係轉入鄭琍云之帳戶，十二月二十日取款一、三九０、０００元，係以現金領取，依據台灣銀行交付上列六筆存取款項之傳票計九張，其中存入者有二筆，係為「文暉公司」，而文暉公司係與緯城公司業務有往來之廠商，據悉文暉公司早已註銷營業登記，又轉帳支出者計有三筆，均係轉入鄭琍云設立台灣銀行之甲存帳戶，另外一筆支出為提領現金一、三九０、０００元，該現金之提領係由公司會計謝莉莉小姐填寫取款條提領，又台灣銀行交付上列九張傳票，其下方註記收款人、匯款人、戶名、金額之文字，係由台灣銀行人員記載，由上列六筆存取款項之傳票，應可證明陳建源在台灣銀行之帳號，係黃瀚民及鄭琍云夫婦二人在使用，其資金均為夫婦二人所有云云。
四、經查，鄭琍云係於七十九年十二月一日開立台灣中小企業銀行支票乙紙，金額五、０００、０００元，存入陳建源於台灣銀行高雄分行之00000000000號帳戶帳戶後，即陸續以現金方式提領六次，依序為：七十九年十二月三日一
一、八０七、三五四元、同年月七日五七０、０００元、同年月八日二、０００、０００元、同年月十日七三九、四六七元、同年月十一日四六、０００元、同年月十二日七五０、０００元，截至同年月十二日時之存款餘額僅一、一四一、三六六元等情，此為兩造所不爭執，並有前揭銀行往來對帳單附於原處分卷可憑，故堪認上開鄭琍云之存入支票款五、０００、０００元確已經提領他用，與本件原告系爭增資股款三、０００、０００元無關。次查，雖七十九年十二月三日及十二月十五日自文暉公司轉入陳建源台灣銀行高雄分行帳戶五、０００、０００元及七、九四０、六六九元，可供該帳戶提領三、０００、０００元繳交增資提領系爭款，惟前述款項係文暉公司匯入，原告雖陳稱文暉公司與京城建設公司業務有往來之廠商，惟未能舉證證明是筆款項與原告、黃瀚民夫婦有關，自難遽認該筆款項是黃瀚民夫婦所有之資金。再查，原告自承增資款項係匯入京城建設公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，按增資款既係匯入京城建設公司增資專戶（該公司八十三年現金增資有郵寄認股繳款書予股東繳款），原告迄未提供各投資人匯入款之相關之資金流程資料佐證，則所訴陳建源帳戶繳納之增資款為黃瀚民代繳乙詞，即難遽採。況查，原告既取得緯城公司之轉帳傳票（依京城建設公司九十二年十月一日京城字第０三六號函復有關七十九年現金增資各股東是否均以認股繳款書繳款，因已逾法定保存年限相關資料除總分類帳外均已不復存在），依一般會計處理方式轉帳傳票隨附有憑證（即股東現金增資繳款資料）佐證，該等款項係匯入緯城公司設於台灣銀行高雄分行、土地銀行苓雅分行、中小企業銀行新興分行、彰化銀行新興分行等帳戶，卻未見原告相關之資金流程資料供佐證，故原告提供之京城建設公司七十九年總分類帳預收股本明細帳所記載各股東繳納股款明細情形，究係依據何資料憑載，亦非無疑。又查，陳建源之台灣銀行高雄分行帳戶取款憑條是第二十六號櫃檯辦理，傳票號碼是二七七八號，而存入憑條係在十九號櫃臺辦理，傳票號碼為四七九號，上述提、存款非於同一櫃檯辦理收款及付款手續，至於是否同時辦理，無法查證等情，並有台灣銀行高雄分行九十二年八月二十六日高雄營字第０九二０００八六０三一號附卷可稽，是原告雖主張系爭三百萬元係於七十九年十二月二十一日自陳建源台灣銀行帳戶取款，「同時存入」緯城公司台灣銀行帳戶，其係由緯城公司的會計謝莉莉去辦理，審視該取款及存入憑條上書寫，可知其係同一個人即謝莉莉之筆跡云云，惟揆諸前揭函述內容，仍無法為原告有利之認定。
五、另查，原告申報核定八十三年度綜合所得稅有來自緯城公司股利所得四、四三二、八０五元及其配偶黃李牛婆六、一五八、二三一元，扣繳稅款一、五八八、六五四元，自繳稅款二、一一一、七六三元（原告夫婦繳納稅款之繳稅取款委託書），均來自原告夫婦帳戶，此有原告八十三年度綜合所得稅申報書影本附於原處分卷可按，況該公司曾於八十四年八月二十八日分配八十三年度之現金股利五三
五、五三六元（扣繳稅款八０、三三０元）亦由原告支配使用並申報於當年度綜合所得稅，且原告於八十二年及八十三年間曾多次讓售該公司股票計一、二三九、０００股，其所得價款均未見有轉回黃瀚民夫婦帳戶等情事，原告主張其為黃瀚民夫婦股票人頭戶，與事實不符，仍不足採。原告嗣雖又主張：其於京城建設公司持有股份部分為原告自己資金，僅系爭七、五００、０００元（七五０、０００股）現金增資資金，係黃瀚民夫婦提供，因數次分配股票股利而累積至一、二００、０００股云云。末查，依京城建設公司八十九年十一月二十八日（八九）京城字第一一七號函所附資料顯示，原告乃該公司於七十四年九月成立時之原始認股股東，而非始自七十九年度，然原告並無法舉證證明，其自原始認購一五
０、０００股迄至八十年度因現金增資（含盈餘分配）致持股數增加為二、一四
０、八００股，且原告亦無法提出明確之計算以證明系爭七、五００、０００元（七五０、０００股）現金增資資金，於八十年至八十三年度原告數次分配股票股利而累積至一、二００、０００股，從而原告主張其所持有之京城公司股票，部分為其所自有，僅七五０、０００股部分其為黃瀚民夫婦人頭戶，此顯與常情有悖，蓋一般人尋找人頭戶時，為免混淆，若雙方均持有該種股票時，應設有不同之帳戶以資區別，或載有明確之書面資料，以杜爭議，是原告前述主張，亦難遽採。況查，黃瀚民於八十三年十月五日自泛亞銀行高雄分行匯入中興銀行高雄分行之二０、０００、０００元係併同其本人於八十三年十月六日轉帳存入之五、八三二、三三七元及二、一五０、０００元用以清償其前於八十三年六月八日借貸三０、０００、０００元之欠款；而鄭琍云於八十三年十月五日自泛亞銀行高雄分行匯入台灣企業銀行三民分行二五、九二０、０００元及中興銀行高雄分行一三、八八０、０００元，前者係用於清償訴外人徐明亮及陳春琴等二人之長短期借款本息四筆合計二二、九一四、七一二元，後者係併同黃瀚民轉入之一四、二００、０００元及九、０００、０００元用以清償其前於八十三年六月八日借貸三０、０００、０００元之欠款。要之，原告於八十三年十月五日轉帳提領
五九、八００、０００元存入黃瀚民及鄭琍云等二人之銀行存款帳戶，經被告重核認定上開金額乃係代償鄭琍云貸款一三、八八０、０００元、黃瀚民貸款二０、０００、０００元，餘則為徐明亮及陳春琴等二人之貸款，遂認定股票價金之返還者僅一三、八八０、０００元，而准予追減贈與總額三五、八八０、０００元，已屬從寬，附此敘明。
六、綜上所述，被告重核決定仍維持原復查決定，准予追減贈與總額三五、八八０、０００元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。本件原告之訴為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦，核與判決結果不生影響，爰不一一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十五 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 呂佳徵法 官 蘇秋津法 官 林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 二十五 日
法院書記官 黃玉幸