高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第八０四號
原 告 甲○○訴訟代理人 蘇明福 會計師被 告 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○ 處長訴訟代理人 丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十一年八月二十二日高市府訴一字第０九一００四０一五一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告所有坐落高雄市○○區○○段三小段七四六之三號土地（下稱系爭土地，面積為六十九平方公尺，建物門牌為高雄市○○區○○街○○○號），經臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）於民國（下同）九十年九月三日拍定，被告所屬三民分處乃依據該院民事執行處九十年九月四日九十高貴民瑞八十九執字第三五二八九號函通知，按一般用地稅率核課原告九十年度土地增值稅為新台幣（下同）一、八六三、一二０元，並以九十年九月十二日高市稽三財字第五０四五八號函請該院民事執行處代為扣繳上開稅額；原告嗣於九十年十月十八日，向被告所屬三民分處就系爭土地申請改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，經被告所屬三民分處查證結果，以系爭土地於拍定日前一年有租賃情形，與土地稅法第三十四條規定不符，乃以九十年十一月十二日高市稽三財字第五七五一四號函復原告，否准其申請，原告不服，向被告申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應退還已代扣之土地增值稅一八六、三三０元與依法適用自用住宅用地稅率應課土地增值稅之差額及此差額自代扣日起至退還日止按郵政儲金匯業局一年定存利率按日計算之利息。
（三）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）系爭土地其地上房屋共計三層，其第一層於八十八年六月一日起租予胞弟黃彥宗供停車及倉儲之用，每月租金一０、０００元，每六個月為一期，每期第一個月一日一次繳交六個月租金，因黃彥宗係原告之胞弟，租約並未逐字詳究，故租約寫為撫順街一二一號全棟，當時未察覺。而該系爭土地為六十九平方公尺即二０‧八七坪，依高雄市國稅局房屋評定標準，該地段為每坪四五０元計算第一層租金為九、三九一元，與原告租與黃彥宗租金一０、０００元相當。
（二）系爭土地上之房屋共三樓，依戶口名簿記載該址僅黃彥宗一人設籍，於拍定後黃彥宗全家人始遷入，如係自始承租整棟，何需至取得產權後始搬入？又依房屋稅課稅資料，該房屋整棟皆依住家用稅率課徵，可知承租人並未於該屋做生意，承租人既未在該址營業又僅一人設籍，需承租整棟嗎？而原告之女黃瓊瑤於八十八年起即服務於高雄市○○區○○○路○○○號二樓美利肯美語補習班，該補習班與系爭房屋很近，黃瓊瑤與原告之父平時即居住於該棟房屋二樓，如黃彥宗係租整棟房屋，難道黃瓊瑤與原告之父又要向黃彥宗承租嗎？且承租人繳交租金皆要原告簽名承認收到款項，房屋租賃契約書中九十年一月一日並沒簽名，可知九十年一月一日至六月三十日該期並沒收取租金，另原告與黃彥宗於八十九年八月一日書立租賃終止協議書，自八十九年八月一日起正式解除租賃關係，故八十九年八月起至八十九年十二月之預收租金，原告已退還承租人，而被告卻一概不予承認。
（三）本案系爭土地於拍定前一年內實質上卻無供營業及出租情事，參照財政部七十五年六月二十五日台財稅字第七五五三三０四號函釋：「土地所有權人出售原供營業用之土地，其無供營業使用以辦妥註銷營業登記或營業地址變更登記為認定原則。惟為維護納稅義務人權益，並兼顧實情，如有下列情形之一者，應視為無供營業用之土地‧‧‧。四、當事人提出其他確切證明使稽徵機關足資認定其出售前一年內未曾出租或供營業用者。」縱被告不承認退還租金之證據，亦不能否認原告之父與黃瓊瑤居住之事實，且系爭房屋第二、三層自始即無出租，請依比例原則及實質課稅原則，判決如原告訴之聲明等語。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地增值稅之稅率，依左列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之一百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之四十。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之五十。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之二百以上者，除按前二款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之六十。」、「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分‧‧‧，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之，．．．。前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。‧‧‧。」分別為土地稅法第九條、第三十三條及第三十四條所明定。
（二）查原告原所有坐落高雄市○○區○○段三小段七四六之三一號土地，其基地坐落：高雄市○○區○○街○○○號、土地面積六九平方公尺，經高雄地院（八十九年執字第三五二八九號）於九十年九月三日拍定，經被告所屬三民分處依據該院民事執行處九十年九月四日高貴民瑞八九執字第三五二八九號函通知並按一般用地稅率核課土地增值稅計一、八六三、一二０元，於九十年九月十二日高市稽三財字第五０四五八號函請代為扣繳在案，嗣原告於九十年十月十八日（被告誤載為九十年十月八日）向被告所屬三民分處申請改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，經該分處以九十年十一月十二日高市稽三財字第五七五一四號函復原告否准其請，揆諸首揭土地稅法規定，於法並無不合。
（三）為確認本案高雄地院強制執行事件不動產附表載「本件建物（高雄市○○區○○街○○○號）由第三人黃彥宗承租，期間自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日，每月租金一０、０００元，押金六０、０００元」之租賃範圍，被告分別以九十一年四月十二日高市稽法字第０九一００三五六一五號函及九十一年五月十三日高市稽法字第０九一００四五九八一號函請高雄地院提供資料憑參酌，經該法院於九十一年五月二十二日高貴民瑞八十九執字第三五二八九號函檢附本強制執行案債權人華南商業銀行股份有限公司（下稱華南銀行）於九十年二月二十七日民事陳報狀及所附房屋租賃契約書影本供參，並且上開租賃關係維持至九十年四月二十三日始由高雄地院以九十年九月四日高貴民瑞八九執字第三五二八九號函通知依法排除，則據原告提供予華南銀行陳述之房屋契約書資料顯示，本件系爭土地上之房屋全棟於拍定日（九十年九月三日）前一年內（八十九年九月三日至九十年九月三日）有供出租使用，事實證據至臻明確。次查，房屋租金之多寡及租用房屋面積等與承租人設立戶籍情形無必然關係，租賃雙方合意即可，況原告與其家屬（包括原告、妻、長女、次女、長子等人）係設籍於高雄市○○區○○里○○○路○○○號四樓，而為適用土地增值稅按自用住宅用地稅率課徵，其長女（即黃瓊瑤）戶籍於九十年五月八日始遷入黃彥宗戶內，是原告主張並無可採。末查，財政部七十五年六月二十五日台財稅字第七五五三三０四號函係在釋明土地所有權人出售土地，其地上房屋原供已辦理營業登記商號營業使用，而於該土地出售前一年內，該營業商號確實未在該出售址營業，或因該商號已它遷不明經稽徵機關查明處理有案者、或因礙於法令規定未能核准註銷營業登記等情，該出售址有無供營業使用之認定原則，其與本案原告所提示之租賃契約書資料，已能證實該系爭土地上房屋於拍定前一年內全棟有供出租之事實，二者案情尚屬有間，自不得援用。綜上，原處分認事用法並無違誤，應予維持。
理 由
一、按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地增值稅之稅率，依左列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達百分之一百者，就其漲價總數額徵收增值稅百分之四十。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之五十。
三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之二百以上者，除按前二款規定分別辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之六十。」、「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分或非都市土地面積未超過七公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；超過三公畝或七公畝者，其超過部分之土地漲價總數額依前條規定之稅率徵收之。」、「前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」分別為行為時土地稅法第九條、第三十三條第一項、第三十四條第一項及第二項所明定。
二、經查，本件原告與訴外人黃彥宗於八十八年六月一日，就原告原所有系爭土地上之房屋（門牌為高雄市○○區○○街○○○號）簽訂租賃契約書，並載明租期為三年（即自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日止），租金為每個月一０、０００元，每次應繳六個月份，嗣上開系爭土地及其上之房屋經高雄地院於九十年九月三日拍定（八十九年度執字第三五二八九號強制執行事件），被告所屬三民分處乃依據該院民事執行處九十年九月四日九十高貴民瑞八十九執字第三五二八九號函通知並按一般用地稅率核課原告九十年度土地增值稅為一、八六三、一二０元，並以九十年九月十二日高市稽三財字第五０四五八號函請該院民事執行處代為扣繳上開稅額；原告嗣於九十年十月十八日向被告所屬三民分處就上開系爭土地申請改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅（被告所屬三民分處於九十年十月十九日受理該申請書），被告所屬三民分處乃以九十年十一月十二日高市稽三財字第五七五一四號函復原告略謂：「‧‧‧。二、經查本案高雄地方法院八十九年度執字第三五二八九號強制執行事件不動產附表載示：『本件建物由第三人黃彥宗承租，期間自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日止，每月租金壹萬元，押金六萬元；嗣經本院九十年四月二十三日以九十高貴民瑞八十九執字第三五二八九號通知依法排除租賃權，拍賣後點交。』本案土地於九十年九月三日拍定，其拍定日前一年有租賃情形與土地稅法第三十四條規定不符。‧‧‧。」等語，否准原告所請，原告不服，又向被告申請復查，未獲變更等情，為兩造所不爭執，並有原告與黃彥宗於八十八年六月一日所訂房屋租賃契約書、高雄地院民事執行處九十年九月四日九十高貴民瑞八十九執字第三五二八九號函、被告所屬三民分處九十年九月十二日高市稽三財字第五０四五八號函暨被告九十一年六月二十四日高市稽法字0000000000號函等附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖訴稱：系爭土地上之房屋共計三層，僅第一層於八十八年六月一日起租予胞弟黃彥宗供停車及倉儲之用，每月租金一０、０００元，雖租約未逐字詳究，誤寫為撫順街一二一號全棟，惟該租金與高雄市國稅局房屋評定標準所計算之一層之租金相當，及僅伊一人在該處設籍，可知出租範圍僅第一層樓，且承租人繳交租金皆要原告簽名承認收到款項，房屋租賃契約書中九十年一月一日並沒簽名，可知九十年一月一日至六月三十日該期並沒收取租金，另原告與黃彥宗於八十九年八月一日書立租賃終止協議書，自八十九年八月一日起正式解除租賃關係，故八十九年八月起至八十九年十二月之預收租金，原告已退還承租人，因之，系爭土地於拍定前一年內實質上卻無供營業及出租情事云云。惟查，原告與黃彥宗於八十八年六月一日，就原告原所有系爭土地上之房屋簽訂租賃契約書，並載明租期為三年（即自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日止），租金為每個月一０、０００元，每次應繳六個月份，八十八年七月一日起至八十九年十二月三十一日止之租金亦經原告收訖，嗣系爭房屋於高雄地院八十九年度執字第三五二八九號強制執行事件時，該案債權人華南銀行於九十年二月二十七日曾向高雄地院提出民事陳報狀載明：「本件房屋目前由黃彥宗居住租賃使用中，租賃期間自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日止。檢附房屋租賃契約書影本乙份。」另高雄地院八十九年度執字第三五二八九號強制執行事件不動產附表系載示：「本件建物由第三人黃彥宗承租，期間自八十八年七月一日起至九十一年六月三十日止，每月租金壹萬元，押金六萬元；嗣經本院九十年四月二十三日以九十高貴民瑞八十九執字第三五二八九號通知依法排除租賃權，拍賣後點交。」等情，為兩造所不爭執，並有原告與黃彥宗於八十八年六月一日所訂房屋租賃契約書、房屋收款明細表、華南銀行九十年二月二十七日民事陳報狀、被告所屬三民分處九十年十一月十二日高市稽三財字第五七五一四號函等附卷足憑，堪認原告與黃彥宗前述租賃關係至九十年四月二十三日始經高雄地院依法排除，原告租金至少收取至八十九年十二月三十一日止，是原告主張其與黃彥宗前述之租賃關係至八十九年八月一日已終止云云，顯屬無據，洵不足採。次查，原告與黃彥宗就本件系爭土地上之房屋所訂立之租賃契約書上載明承租人之承租範圍係本件系爭土地上之房屋全棟，而非前開房屋一樓，此有前揭該房屋租賃契約書影本附卷可稽，按租賃標的物之範圍，屬租賃契約之重要內容，衡情當事人均必謹慎為之，出於誤載之可能性較低。又房屋租金之多寡，僅須雙方當事人合意即可，且本件雙方當事人間係兄弟關係，其約定之租金當更具彈性，另租用房屋之面積與承租人於該處設立戶籍人數之多寡亦無必然之關係，是原告主張係租約誤載租賃範圍為全棟房屋，由租金僅一萬元及僅伊一人在該處設籍，可知實際租賃範圍應僅一樓云云，亦非有據，不足採信。再者，財政部七十五年六月二十五日台財稅字第七五五三三０四號函係在釋明土地所有權人出售土地，其地上房屋原供已辦理營業登記商號營業使用，而於該土地出售前一年內，該營業商號確實未在該出售址營業，或因該商號已它遷不明經稽徵機關查明處理有案者、或因礙於法令規定未能核准註銷營業登記等情，該出售址有無供營業使用之認定原則，其與本件已能證實該系爭地上房屋於拍定前一年內全棟有供出租之事實，二者情形尚屬有間，本件自不得援用，並此敘明。
四、綜上所述，被告所屬三民分處就本件系爭土地按一般用地稅率核課原告九十年度土地增值稅為一、八六三、一二０元，並以九十年十一月十二日高市稽三財字第五七五一四號函否准原告改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅之申請，核無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分並請求被告退還已代扣之土地增值稅一八六、三三０元與依法適用自用住宅用地稅率應課土地增值稅之差額及此差額自代扣日起至退還日止按郵政儲金匯業局一年定存利率按日計算之利息，洵無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十一 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 呂佳徵法 官 蘇秋津法 官 林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十一 日
法院書記官 黃玉幸