高雄高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第一○一號
原 告 甲○○訴訟代理人 丁○○
己○○被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 戊○○
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月十三日台財訴字第○九○○○五四二二一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、緣原告八十七年度綜合所得稅結算申報，自行申報其坐落台南縣新營市○○街十六之二號房屋出租予新讚百業有限公司及資豐企業有限公司作業務使用，租賃收入為新台幣（下同）二○四、○○○元，租賃所得為一一六、二八○元。被告初查以其申報金額顯較當地一般租金為低，乃參照當地一般租金標準及衡酌大面積情形予以打折，核定全年租賃收入八七六、二○一元，減除百分之四十三必要損耗及費用暨申報數後，核定調增租賃所得為三八三、一五四元，併課原告八十七年度綜合所得稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：㈠原告將所有門牌台南縣新營市○○街十六之二號房屋，提供與原告為投資人之一之新讚百業有限公司（負責人陳英達為原告卑親屬）經營不動產投資興建，系爭房屋於民國（下同）八十五年二月建築完成後，亦尋求出租或出售該房屋。惟因逢景氣低靡，該公司營業額低，且近二年期間仍無法將房屋出售或出租，幾處於停業狀態，並於八十八年初正式停業迄今。系爭房屋於尋求租售期間，復由原告卑親屬丁○○所負責之資豐企業有限公司作為經營居家修繕用品業（該公司原告亦為投資人之一）。然該房屋所在地段屬住商混合區，又為已沒落舊街道，客源有限，僱用員工不多，且多屬原告家屬成員，營業額亦無法突破，足見系爭房屋非具特殊商業利益。㈡原告將系爭房屋提供資豐企業有限公司及新讚百業有限公司設籍，均訂有租用契約書，並依相關所得稅法規定辦理租賃所得扣繳申報；又當年度房屋使用情形，亦經台南縣稅捐稽徵處核定八十七年度房屋稅有案，其營業部分現值占全部現值約百分之六（計算式：173,200元除以【173,200元加355,000元加2,381,400元】，若換算為面積則約三十八平方公尺（計算式：634.99平方公尺乘以6％）；被告竟僅憑其另向台南縣稅捐稽徵處函查所得之該稽徵處九十年八月二十四日南縣稅財字第九○○四二三八一號書函內容，逕予以核定系爭房屋之營業面積多達五三九．七平方公尺（即認定一樓為二
一九．四平方公尺，二樓三二○．三平方公尺）；然如前所述上開兩家公司雖於系爭房屋營業，因員工及營業額少，故實際使用面積相當有限；且既經台南縣稅捐稽徵處評定八十七年度營業面積三十八平方公尺，嗣復以同一稅捐稽徵處就同一年度同一房屋營業面積為不同認定之函復內容據以認定系爭房屋應課租賃所得之營業面積為五三九．七平方公尺，差異明顯過大，足證被告所為之認定顯與事實不符。㈢另「城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價年息百分之十為限。」土地法第九十七條第一項定有明文；被告機關參照當地一般租金標準調整結果，就超過上開法條規定部分之租金，並未舉證說明或提出原告有實現收入之證明，即有違反所得稅實質課稅之原則云云，並請求判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均予撤銷。
三、被告則以：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第五類：租賃所得及權利金所得．．．：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。．．．五、財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」為所得稅法第十四條第一項第五類第一款及第五款所明定。次按「綜合所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽徵機關應實地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設算租金與鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定。」「土地法第九十七條第一項規定，城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限；上述條文所稱『房屋』，係指供住宅用之房屋而言，前經內政部七十一年五月二十二日七十一台內地字第八七一○三號函釋有案。稽徵機關依所得稅法第十四條第一項第五類規定設算租金時，可參照上開內政部函釋意旨辦理。」分別為財政部賦稅署七十七年十一月九日台稅一發字第七七○六六五八五一號及財政部八十一年九月二十九日台財稅字第八一一六七九一二七號函所明釋。又「八十七年度房屋及土地之『當地一般租金標準』：一、房屋（含土地）之當地一般租金標準．．．（三）台灣省各縣市部分：１、住家用：依房屋評定現值之十六％計算。２、非住家用（含營業用）：依『營業人查定營業費用標準等級評定表』及『營業稅特種稅額查定費用標準等級表』規定，並經實地調查租金情況予以核定。」為財政部八十八年一月二十八日台財稅字第八八一八九五二九三號函所核定。㈡查新讚百業有限公司及資豐企業有限公司於系爭房屋一樓設籍營業，為原告所不爭，又依台南縣稅捐稽徵處九十年八月二十四日九十南縣稅財字第九○○四二三八一號函復，系爭房屋八十七年度供營業使用面積分別為一樓二一九．四平方公尺（共計約六六．三六坪）及二樓三二○．三平方公尺（共計約九六．八九坪），合計一六三．二五坪，次查原告自行申報出租系爭房屋租賃收入二○四、○○○元，按營業用面積一六三．二五坪（一、二樓）核算，每坪每月租金一○四元，參酌大面積情形予以打折換算為一六二元，而鄰近房屋出租供營業使用，換算每坪每月租金為八○二元，較當地一般租金標準七○○元為高，是原告申報之租金既較當地一般租金為低，被告依首揭法條規定按當地一般租金標準核定調增租賃所得三八三、一五四元，並無不合。㈢至原告稱當年度房屋使用情形，曾經台南縣稅捐稽徵處核定八十七年度房屋稅有案，其營業部分現值占全部現值約百分之六，若換算為面積則約三十八平方公尺．．．而被告又逕以台南縣稅捐稽徵處九十年八月二十四日南縣稅財字第九○○四二三八一號函核定營業面積五三九．七平方公尺，兩者差異甚大乙節，查依前揭財政部八十八年一月二十八日台財稅字第八八一八九五二九三號函釋規定，租金之設算非僅以營業部分為計算對象，尚應含非住非營部分，是原告所稱顯有誤解，另其稱租金設算，應依土地法第九十七條第一項規定，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限乙節，揆諸首揭函釋意旨，上項規定係僅適用於供住宅用房屋，而本件系爭房屋為出租供營業使用，與規定未合等語置辯，並求為判決駁回原告之訴。
四、按「財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查。」固為所得稅法第十四條第一項第五類第五款及行為時所得稅法施行細則第十六條第三項所明定，惟查「城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價年息百分之十為限」，乃土地法第九十七條第一項就房屋租金最高額所設強制規定，約定租金超過此項限制者，房屋出租人對超過部分無請求權，而所得稅法對此復未設有排除適用之規定，尚不宜輒以行政命令排除其適用。是故主管稽徵機關依首揭所得稅法規定及財政部核定當地一般租金標準調整租金收入，苟其調整之結果超過土地法第九十七條第一項之限制時，除就其超過部分能證明房屋出租人實際業已取得者外，似難對此項房屋出租人依法無請求權之部分，僅以稅捐稽徵機關推測之收入遽加課稅（改制前行政法院即現之最高行政法院七十九年九月份庭長評事聯席會議決議、改制前行政法院八十三年度判字第一九八五號判決與八十五年度判字第一○三七號判決參照）。至內政部七十一年五月二十二日（七十一）台內地字第八七一○三號函雖表示：「有關土地法第九十七條第一項規定：城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價年息百分之十為限。所稱房屋係指供住宅用之房屋。」及財政部八十一年九月二十九日台財稅字第八一一六七九一二七號函釋意旨亦謂：「土地法第九十七條第一項規定，城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價年息百分之十為限；上述條文所稱房屋，係指供住宅用之房屋而言‧‧‧」等語，惟依土地法第九十七條第一項：「城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限。」之規定觀之，此條所規範房屋租金最高額之限制，只有城市與非城市之別，而無營業與否之分（改制前行政法院八十三年度判字第一九八五號判決參照）。故上開內政部及財政部之函釋顯係以行政命令限縮土地法第九十七條第一項之適用範圍，其是否符合土地法第九十七條立法意旨，尚有疑義，本院自不受其拘束，合先敘明。
五、查原告八十七年度綜合所得稅結算申報，自行申報其坐落台南縣新營市○○街十六之二號房屋出租予新讚百業有限公司及資豐企業有限公司作業務使用，租賃收入為二○四、○○○元，租賃所得為一一六、二八○元。被告以其申報金額顯較當地一般租金為低，乃參照當地一般租金標準及衡酌大面積情形予以打折，核定全年租賃收入為八七六、二○一元，減除百分之四十三必要損耗及費用暨申報數後，核定調增租賃所得三八三、一五四元。固有原告八十七年度綜合所得稅結算申報書、房屋租賃契約書暨被告所得稅核定通知書、八十七年度非自住房屋使用及租賃情形核定表附於原處分卷內可稽，惟查：
⑴城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價年息百分之十為限，為
土地法第九十七條第一項所明定。又所謂土地及其建築物之總價，關於土地價額乃指法定地價，建築物價額則指該管縣市地政機關估定之價額而言。其次，土地所有權人依土地法所申報之地價，為法定地價。而是項申報之地價，於平均地權條例施行區域，係指地政機關舉辦規定地價或重新規定地價時，土地所有權人在公告申報地價期間內自行申報之地價；至未自行申報地價者，以公告地價百分之八十為其申報地價，土地法第九十七條第一項、第一百零五條、第一百四十八條、土地法施行法第二十五條、平均地權條例第十六條分別定有明文。
⑵本件系爭台南縣新營市○○街十六之二號房屋，依被告查得資料，其八十七年度
房屋評定現值為二、九二九、四五○元，另房屋基地八十七年度之法定地價為一、三四一、二○四元（參被告所提出本件原告八十七年度綜合所得稅行政訴訟案試算表、台南縣稅捐稽徵處房屋稅籍資料表及台南縣鹽水地政事務所之土地登記謄本），則依土地法第九十七條第一項規定，以上開土地及其建築物申報總價年息百分之十計算系爭房屋之全年租賃收入應為四二七、○六五元〔計算式：（2,929,450＋1,341,204）×10﹪=427,065元〕。準此，被告前參照當地一般租金標準而核定原告全年租賃收入為八七六、二○一元，顯逾土地法第九十七條第一項規定之最高限制，揆諸上開之說明，除非被告有確切之證據，足以證明原告實際之租金收入超過四二七、○六五元外，其逕依調整結果課稅，即難謂合法，亦與實質課稅之原則有違。是原告主張被告原核定處分違法，尚非無理由。
六、綜上所述，被告依所得稅法第十四條第一項第五類第五款規定調整系爭房屋之租賃收入，固非無據，惟其調整系爭房屋租賃收入，既有如上所述之違法，自有未洽。訴願決定予以維持，亦嫌疏略。原告執此指摘，請求將訴願決定及原處分均撤銷，即屬有理由，爰將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，由被告另為適法之處分，以昭折服。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論為之，附此說明。
七、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十九 日
高雄高等行政法院第三庭
法 官 江 幸 垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十九 日
法院書記官 李 建 霆附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。