高雄高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第一六五號
原 告 甲○○被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月七日台財訴字第０九０００四二０三三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告辦理八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬免稅額計新台幣（下同）三六０、０００元，被告以其列報之姪子蔡承哲、蔡承璋等二人，與原告未以永久共同生活為目的而同居一家，即未具備家長家屬關係，而所列報之姪女吳佳茵已年滿二十歲，核與所得稅法規定得列報扶養親屬免稅額之要件不符，乃將其免稅額二一六、０００元予以剔除。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂就上開免稅額剔除部分提起本件訴訟主張：其確實有扶養蔡承哲等三人，且係同居於一家之親屬，被告以原告於民國（下同）八十八年十二月三十一日始遷入與受扶養人同戶為由，逕自判定其與蔡承哲、蔡承璋二人並無共同生活事實，而無家長家屬關係，亦無互負扶養之義務，係違反民法對家及家屬間關係與扶養義務之定義及司法院釋字第四一五號解釋，再按財政部六十五年八月九日台財稅字第三七二一七號函：「數人扶養一親屬可協議由其中一人申報。」六十七年五月十九日台財稅字第三三二七八號函：「同一姪子女以由任一伯或叔申報減除為限。」原告與蔡承哲二人之父母協議由原告申報，亦無重複情事；又外甥女吳佳茵，其父母無固定收入，家境經濟困難，求學期間學費均靠助學貸款，原告負擔其生活費用，八十八年度上半年仍就學中，與財政部台財稅字第三五三二七號函釋所謂因在校就學受納稅義務人扶養而於年度中途畢業者，其扶養期間雖不滿一年，仍可按全年之扶養親屬寬減額扣除相同，為此聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）關於剔除蔡承哲、蔡承璋及吳佳茵免稅額部分均撤銷等語。被告則以：蔡承哲、蔡承璋二人八十八年度設籍於渠等父親蔡明炎戶內，原告雖於八十八年十二月三十一日遷入同戶設籍，惟同為家屬間關係，並不互負扶養義務，難以認定原告與渠等有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，更難謂符合相關法條規定之扶養要件，而吳佳茵八十八年度已滿二十歲，未符合所得稅法未滿二十歲之要件，至原告縱對渠等有資助之行為，亦屬念同宗之誼而給與之津貼，原告雖檢具渠等父母所立之切結書，因與要證事實不符，縱令符合形式要件，亦不得採據；又所得稅法個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠，使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案，是法定扶養義務之具備，為享受租稅減免之前提要件，而負扶養義務人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，原告僅提示蔡承哲等人父母所立之切結書，並未提示扶養事實及渠等父母何以未履行扶養義務，致需原告扶養之相關證明文件，且以渠等父母土地、房屋、營利及利息之財產所得，非無扶養能力等語，資為抗辯。
二、本件原告起訴時，起訴狀原告姓名雖繕打為蔡香月，然其起訴狀末尾具狀人則記載為甲○○並蓋有印文，核與被告核定通知書、訴願決定書及原告戶籍資料所載當事人姓名「甲○○」相符，故起訴狀所載原告蔡香月顯係誤寫；又本件被告代表人於原告起訴時已變更為乙○○，原告仍以許虞哲為被告代表人，亦有錯誤，原告嗣已對上開錯誤聲請更正，核無不合，自應予准許，合先敘明。
三、按「．．．一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。．．．」行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。．．．四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。．．．」分別為民法第一千一百十四條第一款、第四款、第一千一百十五條第一項第一至三款所明定。又按行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段之適用，應以納稅義務人依民法第一千一百十四條第四款規定，對受扶養權利人有扶養義務，且無其他履行扶養義務之順序在先之人，或雖有其人而無扶養資力或資力不甚充分者為限。而父母依民法第一千一百十五條之規定，為最優先順位之扶養義務人，如有扶養子女之能力，其子女自不宜由後順位之扶養義務人申報扶養（改制前行政法院七十四年度判字第一０四三號、七十五年度判字第一六九號判決參照）。
三、本件原告八十八年度申報綜合所得稅，列報扶養姪子蔡承哲、蔡承璋、外甥女吳佳茵等三人，並提出蔡承哲、蔡承璋之父蔡明炎及吳佳茵之父母吳茂成與蔡金葉所出具之證明書等，以證明伊確有扶養蔡承哲等三人之事實。惟查，蔡承哲、蔡承璋二人之父母蔡明炎、吳金燕名下有土地三筆、房屋一幢，八十八年度蔡明炎有薪資、利息所得合計二三六、二九八元，吳金燕則有薪資、營利及利息所得共計五二０、五四四元，此有被告查詢蔡明炎夫婦歸戶財產清單及八十八年度綜合所得稅各類所得資料影本附原處分卷可稽，則由蔡明炎、吳金燕二人除有正當職業外，並有資力投資私人企業及現金存放金融機構，足見其經濟狀況應有扶養子女之能力。又參照民法第一千一百一十五條關於履行扶養義務之順序，直系尊親屬應為第一優先之扶養義務人，原告欲申報蔡承哲、蔡承璋為扶養親屬，並列報親屬免稅額，自須提出該受扶養人之父母不能維持自己生活且無扶養能力之證明，始得據此而減除其親屬免稅額。然原告就渠等之父母親是否不能維持自己生活，且無扶養能力乙節，並未能提出證據佐證，其雖提出蔡明炎之同意書，惟該同意書充其量僅能證明蔡承哲及蔡承璋二人受原告扶養之事實而已，與蔡承哲等人之父母是否無扶養能力無關，縱原告有扶養蔡承哲、蔡承璋之事實，亦不符行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定得享有免稅額之要件。是被告將其列報蔡承哲、蔡承璋免稅額部分剔除，尚無不合。另原告所主張之財政部六十五年八月九日台財稅字第三七二一七號函釋，係指「二人在同一年度內輪流扶養其直系尊親層者」，六十七年五月十九日台財稅字第三三二七八號函釋則係「三代共同生活同居一戶，由第二代共負扶養義務者，受伯叔扶養同戶設籍之未成年姪
子、女」，其內容均與本件情節不同，自非可比附援引。
四、次按行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目明定受納稅義務人申報免稅額扶養之家屬，須未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力者，而系爭受扶養親屬吳佳茵為000年0月00日生，有其戶口名簿影本附原處分卷足稽，則吳佳茵至八十七年四月十一日即滿二十歲，其於八十八年時已不符合上開扶養親屬免稅額之規定。又財政部六十五年八月九日台財稅字第三五三二七號之函釋，係指納稅義務人之子女或同胞兄弟姊妹年滿二十歲，因在校就學受納稅義務人扶養而於年度中途畢業者，其扶養期間雖不滿一年，仍可按全年之扶養親屬寬減額扣除。則上開函釋顯係就符合所得稅法第十七條第一項第一款第二目與第三目規定之受扶養人，在校就學於年度中畢業者，應如何計算其扶養親屬寬減額，所為之解釋，核與本件受扶養人吳佳茵係原告之外甥女之情形並不相同，自無上開函釋之適用。
五、再按「訴願之決定，自收受訴願書之次日起，應於三個月內為之；必要時，得予延長，並通知訴願人及參加人。延長以一次為限，最長不得逾二個月。」訴願法第八十五條第一項固有明文。然上開規定之期限係訓示規定，凡受理訴願機關有違本條規定者，除訴願人得依行政訴訟法第四條第一項規定不待其決定，逕向高等行政法院提起撤銷訴訟外，僅屬其承辦人員及其監督主管有未克盡職責事項，無礙於遲延後作成之決定書應生之效力（最高行政法院即前行政法院七十六年度判字第一九一四號判決參照）。查，本件財政部於九十年七月三日收到訴願書，至九十二年三月七日作成訴願決定，雖已逾上開規定三個月之期間，然揆諸前開說明，其對逾期作成之訴願決定之效力並不生影響。故原告以行政訴訟法第四條第一項之規定主張本件訴願決定逾期構成不合法的法律效果，應予撤銷云云，顯係誤解法律。
六、綜上所述，被告以原告原列報扶養其姪子蔡承哲、蔡承璋及外甥女吳佳茵等三人未符合行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定，而不予認列其免稅額，並將其剔除，核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十九 日
高雄高等行政法院第一庭
法 官 李協明右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 八 月 二十九 日
法院書記官 蔡玫芳附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。