高雄高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第三五二號
原 告 甲○○被 告 財政部台灣省南區國稅局代表人 乙○○ 局長右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年九月八日台財訴字第０九二００四二六七二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於九十年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶及其扶養親屬兒子陳政宏、女兒陳妙華、胞兄陳智昌、嫂陳張明珠、孫姪子女陳思涵、陳紅媖、陳彥綾、陳弘祥共十人之免稅額計新台幣（下同）七十四萬元，經被告以原告列報之其他親屬陳張明珠、陳思涵、陳紅媖、陳彥綾及陳弘祥等五人未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列該部分之免稅額計三十七萬元，核定免稅額為三十七萬元。原告不服，針對被告否准陳張明珠、陳思涵、陳紅媖、陳彥綾及陳弘祥等五人之免稅額部分，申經復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略謂：依據稅法規定，納稅義務人與其親屬或家屬，有家長家屬關係，且同居一戶者，為受扶養親屬。本件被告既核定原告胞兄陳智昌為原告之扶養親屬，而大嫂陳張明珠又為陳智昌之配偶，基於夫妻本是一體且共同生活，理應亦為原告之扶養親屬，而陳思涵、陳紅媖、陳彥綾及陳弘祥等四人為陳智昌之家屬，也同居一戶共同生活，原告自無理由不予以扶養。是以本件原告申報前開五人為扶養親屬，自屬合情合理。且雖然原告戶籍之戶長為原告胞兄陳智昌，但戶長未必能維持一家生計，而原告兄嫂均年紀大且無工作，悉靠原告協助始可維持一家生計等語，併求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以：經查，系爭受扶養親屬陳張明珠等五人九十年度雖與原告同戶設籍於原告胞兄陳智昌戶內，惟同為家屬間關係，並不互負扶養義務，核難認定原告與渠等系爭扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係。且原告與渠等系爭扶養親屬間既無家長家屬關係，縱有資助，其資助行為乃「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」最高法院二十年度上字第二九九號著有判例，從而原告對渠等既無生活保持（維持）或生活扶助義務，請求追認系爭扶養親屬免稅額，於法未合等語置辯，並請求判決駁回原告之訴。
四、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目定有明文。次按「左列親屬，互負扶養義務：‧‧‧四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。‧‧‧。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」亦為民法第一千一百十四條第四款、第一千一百十五條第一項及第一千一百二十三條所規定。又按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定：『納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。‧‧‧」業經司法院釋字第四一五號解釋在案；再按「‧‧‧
三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⑴納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⑵非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。㈡無謀生能力或受扶養者之父母非屬所得稅法第四條第一、二款之免所得稅者之證明文件：⑴年滿六十歲沒有謀生能力者：如醫師證明或其他適當證明文件。⑵未滿二十歲，且父或母非屬現役軍人或托兒所、幼稚園、公私立國民中小學之教職員者：如受扶養父母親之身分證正反面影本。」復有財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋可參。另所得稅法第十七條第一項第一款關於扶養親屬免稅額減除之重點在於有無法定扶養義務，而扶養義務依據民法第一千一百十五條規定，有先後順位之分，故依據所得稅法第十七條第一項第一款扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父母優先扶養，若係由扶養義務順位在後之家長為此扶養親屬免稅額之申報，則納稅義務人自應就其家屬之父母無法扶養之事實負舉證責任。（參行政法爭議法律問題（下）學者葛克昌著「論公法上金錢給付義務之法律性質」一文第二十三頁）。
五、經查，原告九十年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額七四０、０００元，被告以其中陳張明珠、陳思涵、陳紅媖、陳彥綾及陳弘祥等五人與原告間，未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定之扶養關係及扶養義務，乃否准認列免稅額三七０、０００元之事實，有原告申報書、被告核定書附於原處分卷可稽，洵堪信實。原告提起本件訴訟，乃以被告既已核定其胞兄陳智昌為原告之扶養親屬，則原告胞兄陳智昌之配偶陳張明珠、其孫姪子女陳思涵、陳紅媖、陳彥綾及陳弘祥亦應一併扶養始合情理云云，資為爭執。
六、惟查：
（一）系爭受扶養人陳張明珠等五人九十年度與原告同戶設籍於原告胞兄陳智昌戶內，雖有戶籍謄本在卷可證；惟依被告所屬嘉義縣分局於九十二年一月十日實地訪查結果，原告並未和前開列報扶養親屬陳張明珠等五人同居一家，據訪查對象原告之兄嫂陳張明珠及姪媳吳佳珍表示，原告僅偶爾有事才會回來云云，有該扶養其他親屬實地訪查紀錄表附原卷可稽。是以原告和前開列報扶養親屬等五人顯無以永久共同生活為目的而同居一家之情形。另按，免稅額資格之核定，依前開所得稅法第十七條第一項第一款之規定，係依各該受扶養人和申報扶養人間之關係，而訂有各目不同之認定要件，非採相同之核定標準，本件被告雖核定原告胞兄陳智昌為受原告扶養之親屬，乃認陳智昌符合所得稅法第十七條第一項第一款第三目得受原告扶養之要件，而予以核定，先予敘明。
（二）至原告列報受扶養親屬陳張明珠（民國00年生），係原告胞兄陳智昌之配偶，於九十年度雖已年滿六十歲，惟依前開民法第一千一百十五條第一項規定：
「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」及同法第一千一百十六條之一規定：「夫妻互負扶養之義務，其負扶養義務之順序與直系血親卑親屬同，其受扶養權利之順序與直系血親尊親屬同。」故縱陳張明珠確有無謀生能力之情事，亦應由其直系血親卑親屬或其配偶優先盡其法定扶養義務。依前所述，原告胞兄陳智昌因經核定為受原告扶養之親屬，雖可認無法盡其對配偶陳張明珠之扶養義務，然自上揭卷附戶籍謄本所示，陳張明珠尚有其他直系血親卑親屬多人，且陳張明珠之次子陳嘉和，九十年度綜合所得稅申報有所得三十萬三千多元，三子陳嘉福，九十年度綜合所得稅申報亦有所得三十萬元等情，有被告機關九十年度綜合所得稅各類所得資料清單附於原處分卷足佐；尚非無資力得扶養陳張明珠，則原告列報陳張明珠為其扶養親屬，得享扶養親屬免稅額，即屬無據。
（三）至原告所列報扶養親屬陳思涵（民國000年生）、陳紅媖（民國000年生）、陳彥綾（民國000年生）及陳弘祥（民國000年生）四人，為原告胞兄陳智昌之孫子女，九十年度與原告均設籍於同一戶內，且均未滿二十歲等情，雖有原告之戶籍資料在卷可憑。惟查，原告姪孫陳弘祥、陳彥綾之父即陳嘉和依前開說明，其九十年度有所得三十萬三千餘元；陳思涵、陳紅媖之父即陳嘉福九十年度所得有三十萬元等情，有該二人綜合所得稅各類所得資料清單附於原處分卷足佐。依民法第一千一百十五條第一項規定，陳嘉和、陳嘉福係四人之第二順序扶養義務人，而原告僅屬第五順序之扶養義務人。陳嘉和、陳嘉福之上開財產狀況，依常情以觀，均尚有能力扶養其子女。而原告如欲申報上揭親屬之免稅額者，依上述說明，須符合㈠家長家屬關係。㈡前順位履行扶養義務者已依法免除其義務。㈢有以永久共同生活為目的而共同生活之客觀事實等申報免稅額之要件。亦即，原告若主張陳弘祥、陳彥綾、陳思涵、陳紅媖之第二順序扶養義務人即該四人之父母無力扶養子女，而應由扶養義務順序在後之原告負扶養義務者，自應就該項得減免稅額之利己事實舉證證明，否則即應受不利之認定。而原告就此則未舉證以明，自無從為其有利之認定。
（四）綜上所述，原告所列報系爭扶養親屬陳張明珠、陳思涵、陳紅媖、陳弘祥、陳彥綾等五人，既均尚有先位順序之扶養義務人，則原告列報該等人之免稅額，與法即有不合，至原告主張九十年度其確有負擔渠等之生活費云云，縱然屬實，然此資助行為依前開最高法院二十年度上字第二九九號判例見解乃屬念同宗之誼而給予之津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，並不能援為要求扶養之依據，故原告自不能將渠等五人列報為綜合所得稅免稅額之扶養親屬範圍。
七、綜上所述，原告既無法提出所列報扶養之系爭受扶養人陳張明珠等五人確有符合得申報免稅額要件之證據，核與所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定不合，被告否准認列，並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，均無不合，原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，尚與裁判基礎無涉，爰無逐一論述必要，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 一 月 十四 日
高雄高等行政法院第三庭
法 官 江幸垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 一 月 十四 日
法院書記官 洪美智附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。