高雄高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第三九三號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服中華民國九十二年十月二十九日台財訴字第０九二００五八三九九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）九十年將其所有坐落高雄市○○區○○○路○○號房屋（下稱系爭房屋），出租與皇妃美容名店供營業及住家使用，當年度並自行申報全年租賃收入新台幣（下同）五一０、０００元，減除百分之四十三之必要費用後，租賃所得為二九０、七００元，案經被告初查以其申報金額顯較當地一般租金為低，乃參照當年度當地一般租金標準，核定全年租賃收入九四三、四三一元（訴願決定書誤載為九四三、四三二元），減除百分之四十三費用，核定租賃所得
五三七、七五六元，即增列租賃所得二四七、０五六元併入原告當年度綜合所得額課稅。原告不服，申請復查結果，租賃所得追減四、四六四元，原告猶未甘服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告起訴意旨略以：系爭房屋依合約九十年全年租金收入僅五一０、０００元，被告卻誤解法令，認定原告租賃所得五三七、七五六元，比實際收入多出二
七、七五六元（按此部分原告將租金收入與租賃所得混淆說明，容有誤會），按所得稅法第二條第一項明定要有「所得」，才須交稅，系爭二七、七五六元，原告從未收過，卻被告知依法須交此所得稅，近年因經濟不景氣及屋前道路捷運規劃及施工，造成皇妃美容名店營業萎縮，原告所有系爭房屋租金收入慢慢減少，九十一年兩次降低，九十二年十一月底皇妃美容名店結束營業，系爭房屋自九十一年十二月至九十二年底未能出租，九十三年租金則係每月三萬，租金確實依經濟法則，由市場決定產生，逐年減少，此可由被告歷年檔案及租約中查知，被告對系爭房屋附近有多少空屋未能出租，未調查列入「當地一般租金」計算程式，只把為數不多，能在不景氣中生存發展之商業所付租金算作「當地一般租金」，且在計算時又包含許多未面對捷運規劃施工道路之房屋，另原告房屋在博愛一路十二號，被告卻引用遠在博愛一路二０三號及三九一號七樓之租金相比較，且被告所引用裁罰依據之立法目的，係行為人惡意低報租金，如果法律未授權，被告不得自行訂立租金標準，又所得稅法第十四條第一項第五類第五款係規定財產出租，第一款則係財產租賃所得，原告符合第一款，應以全年租賃收入為準，被告引用第五款規定核定租賃收入明顯違法，求為判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷等語。
三、被告則以：原告九十年度申報租金收入五一０、０００元，顯較當地一般租金為低，被告依規定，參照當地一般租金標準，並以系爭房屋係屋齡二十八年之鋼筋混凝土造老舊房屋，營業用部分租金收入得予酌減，計算租賃收入八四０、六三三元，住家用部分按系爭房屋評定現值五七一、一００元之百分之十八，計算租賃收入一０二、七九八元，核定系爭房屋本年度租金收入為九四三、四三一元（被告誤載為九四三、四三二元），減除百分之四十三必要費用後，租賃所得為五
三七、七五六元，核定之營業用租金每月每坪五七三元，並未高於鄰近地區房屋申報租金，住家用租金亦未逾越上開土地及房屋申報總價額年息百分之十，本無不合，惟查被告計算住家用部分租金收入之房屋評定現值，高於本年度系爭房屋經核定住家用房屋評定現值之平均數五二七、六００元，經重行計算住家用部分租金收入為九四、九六八元，核定系爭房屋本年度租金收入為九三五、六０一元，減除百分之四十三必要費用後，重行核定租賃所得為五三三、二九二元，與原核定五三七、七五六元之差額四、四六四元，乃於復查決定追減，核無違誤。又查當地一般租金標準之訂定，係以當地繁榮之程度，為房屋帶來之經濟效益為參酌之要件，且該標準乃所得稅法施行細則第十六條第三項規定，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查，被告訂定之九十年度高雄市區房屋租賃租金標準表，亦報經財政部九十一年二月六日台財稅字第０九一０四五０四一八號函，准予核備，故原告提起本件訴訟並無理由等語，資為抗辯。
四、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第五類：租賃所得及權利金所得：．．．一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。．．．五、財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」為所得稅法第十四條第一項第五類第一款及第五款所明定。上開第五款規定係對納稅義務人出租財產，其約定之租金，顯較當地一般租金為低時，授權稽徵機關得參照當地一般租金調整計算計算其租賃收入，其立法本旨，係基於核實課稅原則，為防免租賃雙方勾結，藉故壓低申報租賃所得，用以逃避所得稅而設。又「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查。」所得稅法施行細則第十六條第三項亦有明文，次按「九十年度房屋（含土地）之當地一般租金標準．．．
（二）高雄市部分：１、住家用：依房屋評定現值之百分之十八計算。２、非住家用（含營業用）：依『高雄市區房屋租賃租金標準表』，並考量特定情形予以核定。」亦由被告報經財政部以九十一年二月六日台財稅字第０九一０四五０四一八號函核備在案。而系爭房屋租賃租金標準每月每坪一樓為一、０００元，二樓以上六樓以下為六００元，亦有被告高雄市區房屋租賃租金標準表（非住家用）附於本院卷可稽。又「九十年度財產租賃必要損耗及費用標準：一、固定資產：必要損耗及費用減除百分之四十三；．．．」亦經財政部九十一年二月六日台財稅字第０九一０四五一０四０號函核定在案。
五、經查，原告於九十年度綜合所得稅結算申報時，因系爭房屋租與皇妃美容名店供營業及住家使用，該年度申報租賃所得為二九０、七００元，經被告初核以其申報租金顯較當地一般租金為低，乃參照當地一般租金核定全年租賃收入為九四三、四三一元，減除百分之四十三必要費用後，核定租賃所得為五三七、七五六元，原告不服，申請復查結果，租賃所得追減四、四六四元，即核定租賃所得為五
三三、二九二元等情，業據兩造分別陳明在卷，復有被告九十年度綜合所得稅核定通知書、九十年度非自住房屋使用及租賃情形核定表及復查決定書等影本附原處分卷可稽。原告雖主張按所得稅法第二條第一項規定，須要有所得始能課稅，被告從高認定原告租賃所得係以行政命令推翻法律規定云云。惟按，憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。又施行細則若屬貫徹母法之規定，且未增加法律所定之義務者，則與憲法第十九條之規定並無違背，此有司法院釋字第二一七號、第二二一號解釋足參。再按所得稅法施行細則第一條明定：本細則依所得稅法第一百二十一條之規定訂定之。而所得稅法第一百二十一條則規定：「本法施行細則，營利事業登記規則及固定資產耐用年數表，遞耗資產耗竭率表等，由財政部擬訂，呈請行政院核定公布之。」此即所得稅法施行細則由法律明確授權之依據，蓋法律並非不得授權以命令限制人民之自由權利，惟其授權應有具體明確之目的、範圍及內容，如法律僅作概括授權時，命令除不得逾越母法外，其內容僅能就與母法有關之細節性及技術性事項加以規定，並須符合比例原則。則所得稅法第一百二十一條既明確概括授權以命令訂定所得稅法施行細則，觀諸所得稅法施行細則第十六條第三項規定：「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查。」即係就所得稅法第十四條第一項第五類第五款訂定施行之細則，核其內容，僅就有關之細節性及技術性事項加以補充規定，亦符合比例原則。且當地一般租金標準之訂定，係以當地繁榮之程度，為房屋帶來之經濟效益為參酌之要件。是所得稅法施行細則第十六條第三項規定，既授權予財政部各地區國稅局訂定當地一般租金，送請財政部備查，在符合所得稅法第十四條第一項第五類第五款所定財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低條件下，被告自得參照當地一般租金調整計算租賃收入。
六、次按，原告申報系爭房屋九十年度租賃收入五一０、０００元，該房屋出租面積營業用部分為一二二．二七坪，住家用部分為一一五．０一，合計二三七．二八坪，換算每坪每月租金約為一七九元，以高雄市繁榮之程度，系爭房屋又係位於市區，鄰近高雄市火車站之店面，並供經營美容店作營業及住家使用，原告所申報之租賃所得顯屬過低。抑且，由系爭房屋附近商家申報之租賃所得觀之，博愛一路一一八號平均每坪每月租金為八九九元，同路段一三二號平均每坪每月租金為七四０元，此有各該房屋九十年度非自住房屋使用及租賃情形核定表等影本附原處分卷為憑，益證原告所申報之租賃所得顯較當地一般租金為低。準此，被告依首揭規定參照當地一般租金標準，以系爭房屋屋齡二十八年之鋼筋混凝土造老舊房屋，營業用部分租金收入得予酌減，依九十年度財政部高雄市國稅局高雄市區房屋租賃租金標準表，計算營業用部分租賃收入八四０、六三三元【（1,000×
35.51×12+600×43.38×12+600×43.38×12）×80％＝840,633】，住家用部分租金收入，則按財政部九十年度房屋及土地之「當地一般租金標準」，依系爭房屋九十年度及九十一年度評定現值平均數之百分之十八，計算住家用部分租賃收入九四、九六八元 【（579,200＋476,000）×1/2×18％＝94,968】（按系爭房屋評定現值係以高雄市稅捐稽徵處三民分處九十二年七月二日高市稽三財字第０九二００二一五四一號函所示之房屋評定現值為準，因該資料係房屋稅之課稅資料，而依高雄市房屋稅徵收自治條例第十四條規定高雄市房屋稅每年徵收一次，且開徵日期自每年七月一日起至次年六月三十日止，亦即上開房屋評定現值，係屬跨年度之資料，例如九十一年度之評定現值包含九十年下半年及九十一年上半年之範圍，且因房屋會折舊，故而被告計算住家用部分租賃收入，係以系爭房屋九十年度及九十一年度評定現值平均數計算，對被告較為有利，並無不合。又上開函所示房屋評定現值，其中含免稅現值部分，參考系爭房屋地價稅電腦查定資料，該免稅現值部分係屬住家範圍，故而被告在計算住家用部分租賃收入時，將免稅現值部分加計在住家用部分計算該部分評定現值，亦無不合），減除百分之四十三必要費用後，核定原告系爭房屋九十年度租賃所得為五三三、二九二元，其推計基礎、方法、結果已盡量求其正確性、客觀性及最適性，並未高於鄰近地區房屋申報之租金及住家用部分之租金亦未違反土地法第九十七條第一項城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限之規定【〔29,680×160＋（579,200＋476,000）×1/2〕×10％＝527,640】 ，應無違誤。又原告亦無證據可資證明系爭房屋周遭環境，因急遽變化，致九十年度之租金收入發生銳減之情形，按經濟不景氣及捷運施工，係屬影響整體社會與環境之共同因素，非只原告受其影響。本件原告系爭房屋租賃收入顯較當地一般租金明顯偏低，原告徒以經濟不景氣及捷運施工，謂租金已調降等情，然未確實舉證以實其說，自非可採。
七、原告雖提出系爭房屋經公證之九十三年租約，以證明其所申報之租賃收入為真實，惟原告所提出者，係系爭房屋於九十三年出租與訴外人謝鋒榮之租約，本件則係系爭房屋九十年度租賃收入之申報，二者年度並不相同。況法院之公證僅能證明出租人與承租人雙方確有訂立租賃契約之法律行為，至契約約定內容如何，是否屬實，及義務是否履行等，則非屬公證之效力所及。故縱經法院公證之租賃契約，其約定之租金顯較一般租金標準為低者，仍得調整計算其租金收入。故出租人、承租人經法院公證之租賃契約中之租金，只能作為稅捐稽徵機關之參考，不能作為課稅之唯一依據。則本件原告所提之上開公證之租約，並不能證明其已核實申報九十年度系爭房屋之租金。
八、綜上所述，原告主張既不足取，被告因其申報系爭房屋租金數額顯較當地一般租金為低，乃參照當地一般租金標準，核定租賃所得為五三三、二九二元，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十 日
高雄高等行政法院第一庭
法 官 李協明右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十 日
法院書記官 周良駿附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。