高雄高等行政法院判決
92年度訴字第813號原 告 世界精英國際網路多媒體股份有限公司代 表 人 甲○○ 董事長訴訟代理人 戊○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○
丁○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月二十日台財訴字第○九二○○一六七二三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入新台幣（下同）一○九、五四三、九七六元，營業成本六五、四一
二、七七四元，營業費用三八、○一八、三○六元，營業淨利六、一一二、八九六元，經被告以其營業成本未提示支付員工薪資、佣金支出明細、合約等資料供核，乃依其他顧問服務業（行業代號七四○九—一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元，營業毛利為七四、四八九、九○四元，減除營業費用三一、八七二、七五三元後，營業淨利為四二、六一七、一五一元，因超過同業利潤標準核定之營業淨利，遂依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定營業淨利為二八、四八一、四三四元，補徵稅額五、五九二、一三四元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告未於言詞辯論期日到場，據其所具書狀及於準備程序聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告未於言詞辯論期日到場，據其所具書狀及於準備程序主張之理由：
（一）原告公司名稱原為全球首富國際股份有限公司，現已依法更名為世界精英國際網路多媒體股份有限公司，合先述明。
（二）原告員工人數眾多（約六百多人），且為業務性質之單位，員工流動性頗高，故制定「薪資發放辦法」發放薪資，薪資之發放乃以各員工依職等而有不同基本薪餉，加上員工之業績多寡累加績分獎金，以此為據發放薪資。而原告公司員工薪資轉帳資料及薪資所得扣繳憑單即為員工支領之實際薪資數額憑據，被告摒棄此合法之憑據不採，另命原告須檢附支付員工薪資計算明細資料，豈不毛舉細故、本末倒置；另從反面觀之，扣繳憑單一式三份，並無二致，被告已接受原告員工以扣繳憑單申報所得，卻對原告提出之相同資料予以懷疑，查相同的資料應做相同的認定，被告做法不符合憲法所揭示之平等原則；且被告僅因原告未提出支付員工薪資計算明細資料，逕認薪資支出與業務收入無關而否准原告所申報之營業成本，而依同業利潤標準淨利率（百分之二十六）核定營業淨利二八、四八一、四三四元，向原告補徵稅款五、五九二、一三四元，惟各公司營收間差距自是存在，否則僅依同一標準徵收營利事業所得稅即可，何必令各公司各自申報。
（三）原告提出銀行轉帳資料及員工薪資扣繳憑單證明原告確實支出該營業成本，詎被告竟謂員工薪資扣繳憑單僅為員工薪資所得之合法憑證，但仍難以證明係從事何種業務、如何計算取得之酬勞云云，惟依臺灣台北地方法院八十八年度訴字第一七二九號刑事判決書可知，原告係以從事仲介未上市（櫃）股票之買賣為其唯一之業務，則員工從事之業務自為仲介未上市（櫃）股票之買賣，其酬勞之計算亦有上開判決書可為依據，豈容被告空言質疑？況公司員工收受薪資扣繳憑單後無一提出異議，被告憑何認定該員工薪資扣繳憑單與事實不符而需另提員工薪資計算明細之資料？
（四）訴外人楊恭福（全球統一集團總裁）見未上市（櫃）公司股票地下盤商之交易熱絡，乃將未上市（櫃）公司股票當作「商品」，以傳銷方式來販售，自民國（下同）八十七年四月起，以建金國際企業股份有限公司名義從事未上市（櫃）公司股票銷售業務；其方法為先與極需資金週轉之未上市（櫃）公司簽訂股票承銷合作契約書或蒐購該等公司之股權，以達其經營未上市（櫃）股票買賣業務之目的，嗣則招募大量業務人員，並訂立高薪獎金晉升辦法，促使業務員不斷地仲介買賣股票以達其高薪獎金且晉升之目的，而其薪資、獎金晉升過程為：將公司職階由下往上分為業務專員、課長、主任、副理、經理、協理、副理、總監。員工升遷基準取決於業績，亦即銷售股票金額多寡決定。初始進入公司者，大多以業務專員任用，業務人員出售股票時，公司會規定以該檔股票成交價格之一定比例（通常為百分之五十或百分之六十）作為業績積分（即ＰＶ值），作為升遷及薪資之依據。就升遷部分言，凡理財專員業績累計達三十萬分時，即可升任為課長；擔任課長者，整組累計積分達一百萬分者，可升任為主任；主任整組積分累計達三百萬分者，可升任為副理；副理整組累計積分達一千萬分者可升為經理；而培養出三條經理線者，即可升任為協理；培養出三條協理線者，可升任為副總；培養出三條副總經理線者，則可升任為總監。而所謂培養出三條線者，係因公司「同一組」上下職階間，即為上、下線關係；上、下職階關係，有一些是員工自行尋找，有一些則由公司招募新進人員後指派，而在「同一條線上」職員之業績積分均是共同且累積計算。就薪資部分言：經理級以下之員工，每月之個人積分達二十萬分者，即可領取基本底薪（業務專員底薪三萬八千元、課長級底薪四萬五千元、主任級底薪五萬三千元、副理級底薪六萬元、經理級底薪七萬元）；個人未達二十萬分者，以比例計算底薪；個人積分超過二十萬分者，則就超過部分，可以領取一定比例（業務專員為百分之十五，課長級為百分之十八、主任級為百分之二十一、副理級為百分之二十四、經理級為百分之二十七，協理、副理、總監則分別為百分之三十、百分之三十三及百分之三十六）。薪資除了個人業績部分，尚可領取同一條線下線同仁總積分大約百分之三比例計算之獎金。例如某一課長於八十八年七月個人販售技富科技股份有限公司股票十張（該檔股價楊恭惠、楊恭福定為每股六十元，則出售股價共為六十萬元〈誤繕為三十萬元〉）、東大精密股份有限公司股票十張（該檔股價楊恭惠、楊恭福定為每股五十元，則出售股價共為五十萬元〈誤繕為十五萬元〉）；而就同一組連同下線計算（含該課長），共賣出技富股票三十張、東大股票三十張，則依公司規定，因該二檔股票之計算基準均為百分之五十，則該課長個人積分為五十五萬分（六十萬乘以零點五加五十萬乘以零點五），同一組累計積分則為一百六十五萬分，則該課長該月份可領取底薪四萬五千元（因為已達每人每月二十萬分之責任額）、個人積分獎金六萬三千元（超過二十萬積分部分再乘以百分之十八）及下線獎金三萬三千元（同一組積分一百六十五萬扣除課長個人積分五十五萬後，再乘以百分之三），共計十四萬一千元。且該組之累計積分已超過一百萬分，故該課長自次月起即可升為主任。此種計薪及升遷制度，即為坊間多層次傳銷公司用以大量推銷商品之方式，楊恭福即以此高額獎金、福利制度使業務員積極向人強力推薦，並藉著不斷招募之大量業務人員，迅速銷售未上市（櫃）公司股票，擴展經營版圖。再者，楊恭福成立「全球統一集團」，在該集團下成立多家公司，且各公司設備、裝潢均十分豪華，讓消費者誤認「全球統一集團」資本雄厚，有多家關係企業公司共同經營，顯然較有保障、值得信任，除建金公司外，復陸續於八十七年十月、十一月間，在建金公司設址之台北市○○○路○段一之一號十二樓外之五樓、七樓、十樓成立多家公司，並拓展據點至桃園、台中、高雄等地，其設立之公司共有㈠全球統一國際企業股份有限公司㈡全球統一電子科技股份有限公司㈢建鑫電子科技股份有限公司㈣全球中央國際企業股份有限公司㈤全球首富國際企業股份有限公司（即為本案原告，現已更改名稱為世界精英國際網路多媒體股份有限公司，八十七年十一月四日設立登記，掛名董事長為楊恭福之父楊進吉，公司所在地高雄市○○區○○路○○○號十樓之一至七室）。以上所言，有前開台灣台北地方法院刑事判決書可稽，從而可知，本案原告係全球統一集團之一關係企業，其實際經營之唯一業務則為仲介買賣未上市（櫃）公司之股票，其經營方法則為大量招募業務人員，以高額獎金、福利制度達其績效，並進而向全球統一集團收取業務佣金，是本案原告所給付業務人員之薪資（即營業成本六五、四一二、七七四元）豈能謂與收入無關聯性？
（五）另被告質疑為何有員工所領薪資低於底薪？此乃員工業績積分（即ＰＶ值）依原告公司規定須達二十萬分始可領取底薪，若個人未達二十萬分者，以比例計算底薪。舉例如下：連金龍（職級營業課長）八十八年十月份薪資一一、五一五元，係全勤獎金八、○○○元加上底薪三、五一五元（00000-0000=37000，37000x19000/200000=3515），其他員工薪資均依此計算公式得之。而部分員工薪資高於依「員工薪資發放辦法」計算結果，乃因負責人為獎勵高業績之員工，一時興起額外多給之獎金。另有關「高青松（職級營業課長）八十八年十月份個人獎金」及「邱炎山（職級營業課長）八十八年九月份個人獎金」部分，查原告公司於八十八年九月份起為獎勵高業績之員工，凡達成責任額者，其超額部分一律按經理職階（27%）發放獎金，試算如下：「高青松十月份503,500-200,000x27%=81,945，邱炎山九月份1,437,000-100,000x27%=360,990」，此部分均與薪資明細表及薪資轉帳表相符，證明原告絕無以少報多（即支出之佣金薪資少，而謊報超過其實際支出額）而企圖逃漏稅之情事，原告實際之營業成本應以匯款單據（即薪資轉帳表）為憑。
（六）原告所提之「員工薪資明細表」與「薪資給付總表」確實相符，例如附表上所載連金龍、張俊成、高青松、蘇敏郎、鐘邵金枝、邱炎山、陳敏隆、葉宗元、周群峰、李國政等人，均確實相符，足資證明原告所提示之證物為真實正確，且其中李國政八十八年十一月雖無業績，但因其全勤，依獎金辦法規定，原告亦發放其該月全勤獎金八、○○○元。另原告八十八年度營利事業所得結算，其中有關營業成本部分，原告已提相關證物而為實質抗辯，然營業費用本為三八、○一八、三○六元，卻遭被告認定為三一、
八七二、七五三元，兩者相差六、一四五、五五三元，且被告卻未敘明任何理由，此一差額原告實不知係剔除哪幾項費用而得。
（七）末查，原告公司係以買賣股票為主要收入，於當年度已依法申報營利事業所得稅，卻遭被告不予採信而另為核課稅額，反觀，建金國際企業股份有限公司（八十八年營業收入三四八、○○五、○四一元，營業成本一九七、三三三、八一四元，營業費用四九五、四七七、四七四元）及全球統一國際企業股份有限公司（八十八年度營業收入四八
六、九六九、二八五元，營業成本三四二、七四六、九六○元，營業費用五三四、三七四、一二一元）與原告為關係企業，亦均以販售股票為主要收入，為何此兩家公司與原告以同樣的方式申報營利事業所得稅且數額更鉅，卻能為財政部台北市國稅局認定屬實且已申報完畢，而原告卻遭被告另為核定稅額之處分，同樣是國稅單位，為何認定尺度如此不一，令人費解？
二、被告主張之理由：
（一）查原告本年度營利事業所得稅結算申報案，列報營業收入一○九、五四三、九七六元，營業成本六五、四一二、七七四元，營業費用三八、○一八、三○六元，營業淨利六、一一二、八九六元，經被告初查以其本年度營業收入主要為建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司之佣金收入，列報之營業成本係支付員工薪資，因每月薪資具領之員工人數、給付金額均非固定，且差距頗大，無法認定與收入之關聯性。原告於九十年三月二十九日派張姓、何姓二位員工提示部分帳簿、憑證供核，並稱原告經營業務性質主要係替建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司仲介未上市股票買賣以賺取佣金，其相關成本則為支付業務人員薪資（實為佣金），而其薪資係依業績多寡依員工薪資發放辦法發放，被告乃請其於九十年四月十日前再補提示相關成本、佣金支付憑證及員工薪資計算明細、合約等資料供核，惟屆期原告並未提示；被告再於九十年四月十日以財高國稅審一字第九○○一七八九八號函請其提示上項資料，惟原告仍未提示，致該薪資支出尚難認定與業務收入有關，被告乃依原告自行申報其他顧問服務業（行業代號七四○九—一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元，營業毛利為七四、四八九、九○四元，減除營業費用三一、八七二、七五三元（復查及訴願決定時填寫錯誤，正確應為一九、八五四、八三八元）後，營業淨利為四二、六一七、一五一元（正確應為五四、
六三五、○六六元），超過依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定之營業淨利，遂依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定營業淨利為二八、四八一、四三四元，核與所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項規定，並無不合。又原告復查時雖已提供帳冊、憑證及員工薪資發放辦法等資料，卻仍未提示支付員工薪資計算明細資料供核，被告再於九十一年四月二日以財高國稅法字第○九一○○一七四八九號函請補提示上項資料供核，惟原告於九十一年四月九日函復聲稱：前已提供之八十八年度薪資清冊係根據該員工薪資發放辦法，核算員工薪資。然因未提示支付員工薪資計算明細資料，尚難以證明係依據該員工薪資發放辦法支付，且不足證明該薪資支出與其收入有關，故依營利事業所得稅查核準則第七十一條第五款規定否准認定。原告提起本件訴訟復執前詞爭執，惟原告雖有提供員工薪資發放辦法，扣繳憑單等資料，但未提供支付員工薪資計算明細資料供核，尚難認定員工薪資是依據該員工薪資發放辦法計算發放，員工薪資扣繳憑單僅為員工薪資所得之合法憑證，但仍難以證明係從事何種業務、如何計算取得之酬勞，已如前述，況且原告既依該員工薪資發放辦法發放員工薪資，應保有其員工薪資計算明細之資料，原告不予提供，實與常理未合，是其訴訟主張顯屬辯詞，不足採據。
（二）次查，原告於九十三年一月九日提示相關帳證影本，供被告查核營業成本，並主張已提示薪資明細，且發放薪資均透過銀行轉帳，又有扣繳憑單，足證明原告有支付事實，原告薪資支出部分應予核認云云。惟按「多層次傳銷事業參加人所得課稅有關規定如次：（一）傳銷事業應於每年一月底前將上一年度各參加人進貨資料，彙報該管國稅稽徵機關查核。‧‧‧」為財政部八十三年三月三十日台財稅第000000000號函所明釋。原告提示之臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第一七二九號、九十年度訴字第三七六號刑事判決影本第十、十一頁有關原告薪資計算辦法（下稱計算辦法），與原告提示之薪資明細影本核對，查核結果舉例如下：１、連金龍（職級：營業課長）：八十八年十、十一月依計算辦法核算，底薪應為四、二七五元及八、四三七元，薪資明細之底薪卻為三、五一五元及六、九三八元。２、孫俊成（職級：營業專員）：八十八年十一月依計算辦法核算，底薪應為四、七五○元，薪資明細之底薪卻為三、七五○元。３、高青松：（職級：營業課長）：八十八年九月至十一月依計算辦法核算，底薪應為七、二○○元及四五、○○○元（達業績標準）、
九、二五○元，薪資明細之底薪卻為五、九二○元、三七、○○○元、九、二五○元，十月份個人獎金應為五四、六三○元，薪資明細卻為八一、九四五元。４、蘇敏郎：（職級：營業課長）：八十八年九月至十一月依計算辦法核算，底薪應為三三、○五二元、六、四一二元、二一、三七五元，薪資明細之底薪卻為二七、一七七元、五、二七三元、一七、五七五元，且依計算辦法，蘇敏郎八十八年九月至十一月應有組織獎金三七五元、一、八九○元、三七五元，薪資明細卻無。５、鐘邵金枝（營業主任）：八十八年十一月依計算辦法核算，底薪應為三、三一二元，組織獎金應為四、一二五元，薪資明細之底薪卻為二、八一三元，組織獎金則相符。６、邱炎山（營業課長）：八十八年九月依計算辦法核算，底薪應為四五、○○○元、個人獎金應為二五九、七七○元、組織獎金應為一、八七五元，薪資明細之底薪卻為一八、五○○元、個人獎金為三六○、九九○元、組織獎金則為○元；以上等例可知，原告薪資發放與所稱計算辦法仍有出入。又部分員工之薪資給付總額與計算明細上薪資合計數亦不相符，例如邱炎山、陳敏隆、葉宗元及周群峰之扣繳憑單給付總額分別為四一五、九七八元，一三八、五八○元，二九七、一八六元及一○三、九一五元，計算明細之薪資合計數卻為四○九、九七八元，九○、四六○元，二三○、六八六元及
六七、九一五元。另原告係以傳銷方式販售未上市（櫃）股票為業，其營業收入來自其販售未上市（櫃）股票之佣金收入，而原告之營業成本均為員工按販售股票之業績計算之酬金（原告扣繳申報列報為薪資），原告給付薪資（營業成本）既依員工販售未上市（櫃）股票業績計算，卻無員工販售股票之業績資料可供核，顯違反前開財政部八十三年三月三十日台財稅第000000000號函釋之規定，且其既未提示證明，被告依據所得稅法等相關規定核定其所得額，於法有據。
（三）末按「‧‧‧申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。」改制前行政法院（即現在之最高行政法院）六十二年判字第九十六號著有判例。查原告提起復查及訴願時，僅就營業成本之員工薪資（實為佣金）提出主張，至營業費用部分並未有主張，依前開判例意旨，原告自不得於行政訴訟中再對營業費用提出主張。
理 由
壹、程序部分：原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決，合先敘明。又被告代表人鄭宗典局長於本院審理中調職，由乙○○局長接任，茲被告新任代表人乙○○局長具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、實體部分：
一、按「營利事業所得稅之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第二十四條第一項、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所明定。另按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」「五、薪資支出，非為定額，但依公司章程、股東會議決、合夥契約或其他約定，有一定計算方法，而合於第二、三款之規定者，應予認定。
」復為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項及第七十一條第五款所明定。
二、原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入一○九、五四三、九七六元，營業成本六五、四一二、七七四元，營業費用三八、○一八、三○六元，營業淨利六、一
一二、八九六元，經被告以其營業成本未提示支付員工薪資、佣金支出明細、合約等資料供核，乃依其他顧問服務業（行業代號七四○九—一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元，營業毛利為七
四、四八九、九○四元，減除營業費用三一、八七二、七五三元後，營業淨利為四二、六一七、一五一元，因超過同業利潤標準核定之營業淨利，遂依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定營業淨利為二八、四八一、四三四元，補徵稅額
五、五九二、一三四元等情，有原告八十八年度營利事業所得稅結算申報書、被告八十八年度營利事業所得稅結算申報核定通知書附於原處分卷可稽，足堪認定。
三、原告提起本件訴訟無非以：原告已遭檢調單位搜索，相關帳證已遭扣押，被告要求原告提出所有帳證，顯係強人所難。
又原告係全球統一集團旗下公司之一，係以仲介買賣未上市（櫃）公司股票為唯一業務，故原告發放業務人員之薪資，係按其推銷股票之業績依「薪資發放辦法」計算。又公司員工薪資所得扣繳憑單即為員工支領之實際薪資數額憑據，此亦有銀行之薪資轉帳表等資料可憑。原告之員工對上開薪資扣繳憑單不僅未曾提出異議，且該扣繳憑單經員工持以申報綜合所得稅時，亦為稽徵機關所全盤接受，足見上開資料足供作為原告發放系爭薪資之合法憑證，被告認為系爭薪資支出與業務收入無關否准原告申報營業成本，顯然無據。再者，與原告同屬全球統一集團之建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司，其亦均以販售股票為主要收入，該兩家公司與原告相同，均以同樣方式申報營利事業所得稅，而為財政部台北市國稅局核認，然原告卻遭被告作不同之核定處分，同係稅捐稽徵機關，不應有不同標準等語，資為爭執。
四、經查：
（一）原告係全球統一集團旗下公司之一，係以仲介未上市（櫃）股票為其實際業務，佣金為其主要營業收入，而相關成本則為支付業務人員薪資（實為佣金）等情，為原告所是認。又訴外人楊恭福為全球統一集團之總裁，據原告提出台灣台北地方法院八十八年度訴字第一七二九號楊恭福等人涉犯常業詐欺罪等刑事判決書記載：「一、緣楊恭福、楊恭惠二兄弟前自桃園振聲高中美工科畢業後，即於八十一年間起共同陸續從事不動產仲介、納骨塔、渡假村會員卡及壽險代理等銷售業務，因此對於將商品美化、包裝，再以高額佣金誘使大量業務人員參與，經由廣告、宣傳及業務人員之強力促銷後，可提高商品價格，並創造較多銷售數量之行銷手法有相當經驗，八十六年間二人開始與投資顧問公司合作招攬會員，賺取會費時，見未上市（櫃）公司股票地下盤商之交易熱絡，且認相關證券交易管理法令不夠周延，乃共同謀議以數百萬元之資金將未上市（櫃）公司股票當作『商品』，以傳銷方式來販售，共同基於犯意之聯絡，自八十七年四月間起，以建金國際企業股份有限公司．．．名義從事未上市（櫃）公司股票銷售業務，楊恭福並化名『分析師楊鑫』在報紙上刊登廣告，以『建金證券國際企業股份有限公司首席分析師』、『免費送股王資訊』等訊息招攬消費者，另在報紙上刊登廣告招攬業務員，以高額佣金、業績好、晉升快等誘因，對招募之員工進行訓練（詳如後述），又為能取得未上市（櫃）股票販售，更利用各大媒體刊登『全球統一集團為國內最專業之證券投資公司及最專業輔導上市上櫃股票承銷機構』、『擁有十數位分析師、五位會計師及幕後龐大證券商，可提供企業資金，輔導企業上市、上櫃，取得社會資金，邁向國際化、企業化之水準』等廣告，誘使亟需資金週轉之未上市（櫃）公司與之簽訂股票承銷合作契約書（或稱授權書、證明書），甚或以低價蒐購財務困難之公司股權（詳細簽約及蒐購行為如該案附表二所示），以達其等經營未上市（櫃）股票買賣業務之目的。二、在招募大量業務人員後，即由公司訓練部門進行職訓課程，所編撰之教材中即介紹全球統一集團為最專業之投資理財公司，包括有強大完整之經營團隊（商品開發審查小組成員有律師團、會計師群、金融分析師群、企管顧問群）、龐大的行銷網路及報章文宣傳播媒體（如全球統一出版社、首都時報、電視頻道媒體、中華民國投資理財協進會成立），使業務人員深信該集團所買賣之未上市（櫃）公司股票均極具潛力、獲利，又訂立『高薪獎金晉升辦法』．．．及『商品介紹獎勵辦法』，除促使業務員不斷地仲介買賣股票以達其高薪獎金晉升之目的，並踴躍介紹未上市（櫃）公司股票與公司銷售，以獲取依張數、百分比、總票面值不等計算之獎金。舉其薪資、獎金晉升過程為：將公司職階由下往上分為業務專員、課長、主任、副理、經理、協理、副總、總監。員工升遷基準取決於業績，亦即銷售股票金額多寡決定。初始進入公司者，大多以業務專員任用，業務人員出售股票時，公司會規定以該檔股票成交價格之一定比例（通常為百分之五十或百分之六十）作為業績積分（即ＰＶ值），作為升遷及薪資之依據。就升遷部分言，凡理財專員業績累計達三十萬分時，即可升任為課長；擔任課長者，整組累計積分達一百萬分者，可升任為主任。主任整組積分累計達三百萬分者，可升任為副理；副理整組累計積分達一千萬分者可升為經理；而培養出三條經理線者，即可升任為協裡；培養出三條協理線者，可升任為副總；培養出三條副總經理線者，則可升任為總監。而所謂培養出三條線者，係因公司『同一組』上下職階間，即為上、下線關係；上、下職階關係，有一些是員工自行尋找，有一些則由公司招募新進人員後指派，而在『同一條線上』職員之業績積分均是共同且累積計算。而就薪資部分言：經理級以下之員工，每月之個人積分達二十萬分者，即可領取基本底薪（業務專員底薪三萬八千元、課長級底薪四萬五千元、主任級底薪五萬三千元、副理級底薪六萬元、經理級底薪七萬元）；個人未達二十萬分者，以比例計算底薪；個人積分超過二十萬分者，則就超過部分，可以領取一定比例（業務專員為百分之十五，課長級為百分之十八．．．）。薪資除了個人業績部分，尚可領取同一條線下線同仁總積分大約百分之三比例計算之獎金。例如某一課長於八十八年七月個人販售技富科技股份有限公司（下稱技富公司）股票十張（斯時該檔股價楊恭惠、楊恭福定為每股六十元，則出售股價共為三十萬元，該檔股票積分計算。）、東大精密股份有限公司（下稱東大公司）股票十張（斯時該檔股價楊恭惠、楊恭福定為每股五十元，則出售股價共為十五萬元。）；而就同一組連同下線計算（含該課長），共賣出技富股票三十張、東大股票三十張。則依公司規定，因該二檔股票之計算基準均為百分之五十，則該課長個人積分為五十五萬分（六十萬乘以零點五加五十萬乘以零點五），同一組累計積分則為一百六十五萬分。則該課長該月份可領取底薪四萬五千元（因為已達每人每月二十萬分之責任額）、個人積分獎金六萬三千元（超過二十萬積分部分再乘以百分之十八）及下線獎金三萬三千元（同一組積分一百六十五萬扣除課長個人積分五十五萬後，再乘以百分之三），共計十四萬一千元。且該組之累計積分已超過一百萬分，故該課長自次月起即可升為主任。此種計薪及升遷制度，即為坊間多層次傳銷公司用以大量推銷商品之方式，楊恭福、楊恭惠即利用此種多層次傳銷方式將『股票』視為商品向社會大眾推廣。一方面將欲販售之未上市（櫃）股票之公司產能、價值加以包裝、誇大後，向業務員推薦，使業務員深信該股票確實值得投資；另一方面則以高額獎金、福利制度，誘使不明所販售未上市（櫃）股票公司真正經營狀況之業務員各顯神通，積極向其親戚、朋友、同學、認識或不認識之人強力推薦，藉著不斷招募之大量業務人員，迅速銷售未上市（櫃）公司股票，擴展其等經營版圖。三、楊恭惠、楊恭福深諳商品銷售須取得顧客之青睞，因此不僅要有大量之業務人員，更須建立顧客對於銷售者之信賴。由於一般消費者於初始接觸時，對於商品銷售者大都不瞭解，所以信賴經常建立在銷售者之『門面』上，換言之，消費者較易相信具有一定規模公司所銷售之商品，認為此類商品因為銷售者資本雄厚，對於消費者較有保障，故而決定成立『全球統一集團』，在該集團下成立多家公司，且各公司設備、裝潢均十分豪華，讓消費者誤認『全球統一集團』資本雄厚，有多家關係企業公司共同經營，顯然較有保障、值得信任，除建金公司外，復陸續於八十七年十月、十一月間，在建金公司設址之臺北市○○○路○段一之一號十二樓外之五樓、七樓、十樓成立多家公司，．．．，其設立情形如左：．．．【全球首富國際股份有限公司】。．．．嗣於八十八年一月二十八日、三月三日、九月八日、九月九日、十一月二十六日經檢察官先後簽發搜索票，交內政部警政署刑事警察局、法務部調查局全國各調查處（站），搜索全球統一集團所屬建金公司、全球統一股份有限公司．．．等營業處所，始查獲上情，．．，總計該集團銷售股票所得金額近三十三億元。」可知，原告係以仲介未上市（櫃）公司股票買賣為其業務，而其銷售模式，則以招攬業務員推銷股票，並訂立「高薪獎金晉升辦法」促使業務員不斷仲介股票買賣而從中獲取依推銷股票張數、百分比、總票面值不等計算之獎金，易言之，員工之升遷及薪資基準取決於業績，亦即以銷售股票金額多寡決定甚明。因此，有關原告銷售未上市（櫃）公司股票之公司名稱、股數、單價、成交金額等，即構成原告營業收入之主要內容，而此又為原告發放薪資給業務員之計算基礎，換言之，原告支付上開薪資乃取決於員工買賣股票之成績，則基於收入與成本費用配合原則以及納稅人之協力義務，原告自應就其支付予各業務員薪資所攸關之各類股票承銷價格、成交股數、每股單價、成交金額等相關合約以及成交情形等，提出可以相互勾稽之帳證資料、薪資計算方式等資料以供查核，否則難謂此部分薪資支出為必要。
（二）惟查，原告本年度辦理營利事業所得稅結算申報，因其列報之營業收入主要為來自建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司之佣金收入，列報之營業成本係支付業務員之薪資（實係佣金），因每月薪資具領之員工人數、給付金額均非固定，且其薪資係依業績多寡依員工薪資發放辦法發放，被告為查明各該發放之薪資確與收入有關，乃請原告提出說明；雖經原告於九十年三月二十九日派員提示部分帳簿、憑證，然因各該資料仍不足以勾稽系爭薪資支出與收入之關聯性，被告稽查人員乃請原告應於九十年四月十日前提出發票、相關成本、佣金支付憑證、合約及證券交易所得增益相關資料供核，惟原告屆期未提出；被告又於九十年四月十日以財高國稅審一字第九○○一七八九八號函請原告應於九十年四月二十三日前提示上項資料，惟原告仍未提出，被告乃認該薪資支出係無法勾稽，乃依所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條第一項及查核準則第六條第一項規定，依原告自行申報之其他顧問服務業（行業代號七四○九─一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元，營業毛利為七四、四八九、九○四元，減除營業費用三一、八七二、七五三元後，營業淨利為四二、六一七、一五一元，因超過依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定之營業淨利二八、四八一、四三四元，遂依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定營業淨利為
二八、四八一、四三四元，揆諸前揭說明，並無不合。
（三）原告雖主張公司因遭檢調機關搜索，相關帳證已遭扣押，故被告要求原告提出相關帳證無非強人所難云云。惟查，依前述台灣台北地方法院八十八年度訴字第一七二九號刑事判決書記載，原告及全球統一集團旗下公司係分別於八十八年一月二十八日、三月三日、九月八日、九月九日、十一月二十六日遭到檢調機關搜索，且於八十八年間已經檢察官偵查終結，提起公訴，而由台灣台北地方法院以八十八年度訴字第一七二九號分案，因此，原告遭到扣押之相關帳證資料，皆可向法院聲請閱覽卷宗予以取得，是被告於九十年四月十日以財高國稅審一字第九○○一七八九八號函請原告提出帳證資料，依當時情形，難謂原告存有不能提示帳證之情形存在。再者，原告於九十二年七月十六日提起本件訴訟，本院已經給予原告相當之時間向前揭刑案目前所繫屬之台灣高等法院聲請閱卷，然經原告閱覽刑事卷證之結果加計原告之前所提出之資料，合計原告雖提出日營業表、三聯單、薪資給付總表、薪資明細表、薪資轉帳表、電腦報表及員工薪資發放辦法等資料為說明；然如前述，原告經營業務性質主要係建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司仲介未上市股票買賣以賺取佣金，其相關成本則為支付業務人員薪資（實係佣金），而其薪資係依業績多寡依員工薪資發放辦法發放，換言之，原告發放之薪資既以每位業務員之業績為計算基礎，而所謂業績則係按推銷股票股數、單價、成交金額、達成績效之百分比等資料為計算，則構成相關業績之基礎資料，諸如各類股票承銷價格、成交股數、每股單價、成交金額等合約及成交情形，原告自應提出相關帳證以供勾稽。然查，原告提出之日營業表及三聯單祇為關於八十八年九月五日及九月十一日之內部訂單及電腦報表資料，相較於八十八年度整年度之營業收入及成本，僅以該二天之資料，二者顯然無法相互勾稽。至其餘薪資給付總表、薪資明細表及電腦報表，也祇是原告事後彙整之資料，然關於得出該結論所憑藉之每筆成交情形究竟如何，既乏相關資料可供勾稽，則原告提出之資料難謂完全。又商業會計憑證，依商業會計法第十五條規定，分為原始憑證及記帳憑證；所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證。而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證而言。至於所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或同法第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵；故其僅係用以證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，並非造具記帳憑證所根據之憑證，故非商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證（最高法院九十二年度台上字第一一三六號判決參照）。是以，原告所提出之薪資轉帳表，固可作為原告曾以轉帳方式匯出金錢之證明，而扣繳憑單僅係用以證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，並非造具記帳憑證所根據之憑證，則以本件所應查明者，既為原告支出之薪資（即佣金）確否為其賺取營業收入所應支出之成本，故而原告自應提出計算該轉帳及扣繳金額所應具備之基礎帳證以供查核，否則單以上開扣繳憑單及轉帳表，實無法得出原告計算並支付系爭薪資之依據何在！是原告雖有製作扣繳憑單及銀行轉帳表之形式存在，然原告既無法提出完整之基礎帳證資料以供勾稽查核，致無從確認其支付系爭薪資與其營業收入之關聯性，換言之，原告既未能提示有關證明系爭成本之帳簿、文據，則被告依同業利潤標準核定其所得額，即與所得稅法第八十三條第一項規定無違，原告以前述各節資為爭執，並非可取。至建金國際企業股份有限公司及全球統一國際企業股份有限公司雖同屬全球統一集團旗下，但分屬不同法人格，其以何種方式申報營利事業所得稅暨財政部台北市國稅局如何核定其稅額，均屬不同個案，復因稽徵機關就個案查核之深度不同而有差異，要與本件被告認為有進一步查核之必要而請原告提出成本支出之相關帳證資料之情形不同，二者自難相提並論，原告執以主張被告應比照辦理，顯係要求被告就已發見之事實放棄其查核之職責，自非可取。
（四）至原告雖另以其就八十八年度營利事業所得稅核定事件提起復查及訴願，均包含不服其申報營業費用三八、○一八、三○六元而遭被告剔除，核定營業費用為三一、八七二、七五三元部分在內云云，惟查，原告就被告核定之營業費用部分，不僅未曾於復查及訴願程序中提出具體之事實及理由以為爭執，且觀其提出之資料中，悉為前述有關營業成本項下有關薪資（即佣金）支付之證據資料，而無一涉及營業費用之爭執，是原告訴稱其爭訟之標的中亦包含營業費用云云，自非可取。況退而言之，縱令原告之爭訟標的包含被告核定之營業費用部分，且認為原告申報之費用三八、○一八、三○六元全數均可認列，則以本件依其他顧問服務業（行業代號七四○九─一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元計算，營業毛利為七四、四八九、九○四元，減除原告申報之營業費用全數三八、○一八、三○六元後，營業淨利為三六、四七一、五九八元，亦超過本件依同業利潤標準核定之營業淨利二八、四八一、四三四元，故相對於原處分之核定結果，縱令原告申報之營業費用全數可以認列，本件之結論亦無不合，自無就原告爭執之營業費用部分逐一查核論述之必要，原告此部分主張，亦非可取。
參、綜上所述，原告之主張均非可採。從而，被告以原告未能提示完整之帳證資料以證明其支付系爭薪資成本之必要關聯性，乃依所得稅法第八十三條第一項規定，依其他顧問服務業（行業代號七四○九—一一）同業利潤標準成本率百分之三十二核定營業成本為三五、○五四、○七二元，營業毛利為
七四、四八九、九○四元，減除營業費用三一、八七二、七五三元後，營業淨利為四二、六一七、一五一元，因超過同業利潤標準核定之營業淨利，遂依同業利潤標準淨利率百分之二十六核定營業淨利為二八、四八一、四三四元，補徵稅額五、五九二、一三四元，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第一項前段、第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
第三庭審判長法 官 江幸垠
法 官 戴見草法 官 簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
書記官 楊曜嘉