高雄高等行政法院判決 九十二年度訴字第八六號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 吳素萍
吳鳳琴右當事人間因綜合所得稅事件，原告提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十三年十一月三十日領取其承租臺南縣○○鄉○○○段○○○○號等八筆土地（以下簡稱系爭土地）終止租約之補償費共計新台幣（下同）一三
八、八七○、八八九元（含地價補償費一二五、二七六、五四三元，地上物補償費一
三、五九四、三四六元），並於八十三年度綜合所得稅結算申報，列報取得土地補償收入一二五、二七六、五四四元，減去土地增值稅七四、九七二、一六四元，列報所得額為五、○三四、三八○元，嗣被告初核時以其申報方式所得總額正確所得額應為五○、三○四、三八○元，並更正其所得額為六二、六三八、二七二元，乃發單補徵所得稅二二、九七一、一○九元，原定繳納期間自八十五年三月十一日至同年三月二十日，因行政救濟延展至八十五年六月八日止，原告遲至同年十月二十二日始繳清稅款，乃依法加徵滯納金三、四四五、六六六元，滯納利息五○八、○七○元及逾限繳納利息一二三、一七三元。原告就本稅部分循序提起行政訴訟，經改制前行政法院即現最高行政法院八十六年度判字第二○六九號判決駁回原告之訴確定。嗣因訴外人即系爭土地之共同耕作權人李明道、李明德以原告隱瞞系爭土地受有補償費進而私自領取侵占入己，對原告提起損害賠償民事訴訟，案經最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定，原告就系爭土地之補償費應僅能分得八、九○四、四三五．五元。原告遂向被告所屬台南市分局申請確認及退還溢繳之本稅及前述因逾期繳納本稅所生之滯納金、利息，惟經被告所屬台南市分局以九十一年十一月二十日南區國稅南市徵字第○九一○○三四四二一號函復略以：「經查本案業經行政法院八十八年八月二十二日八十六年度判字第二○六九號（原函漏載判決字號）判決確定，維持原核定，按行政訴訟所為之確定判決有拘束本案之效力，故原核定本稅及所衍生之滯納金及滯納利息並無違誤。」原告不服，遂提起本件訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：（一）請求確認八十三年度綜合所得稅補償費為八百九十萬四千四百三十元五角，所得稅本稅二千二百九十七萬七千一百零九元不存在。（二）請求被告返還溢繳稅款、滯納金及利息，並自繳納日起至清償日止按年息百分之五計算利息。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
壹、原告主張之理由：
一、八十三年十一月三十日原告領取補償費１、土地補償費一二五、二七六、五四四元。２、地上物果樹補償費一三四、四二五、一○八元。３、地上物圍籬等補償
一六九、二三七元。由於補償費未確定是否為家族共有或本人獨有，故由原告於八十四年三月三十一日申報所得稅，計繳稅款１、八十四年三月三十一日繳交一、二○九、八七八元。２、八十五年十月二十二日繳交本稅滯納金利息等二七、○四八、○一八元。３、八十三年十一月三十日至八十七年五月十五日利息支出
六、七九○、八二六元。
二、所得稅之申報依個人當年已實現之利得申報，原告八十三年度所得額未確定，嗣九十一年三月經最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定，原告所得額為八、九○四、四三五．五元，餘額為他人所得。原告於九十一年四月二十六日向被告所屬台南市分局申請更正八十三年度綜合所得稅，至今未獲答覆。嗣又於九十一年九月二十九日覆被告九十一年九月十一日南區國稅審字0000000000號函時，併請求確認補償費所得為八、九○四、四三五‧五元，並退還溢繳之稅金等，亦未獲答覆。九十一年十一月十四日復向被告所屬台南市分局申請確認八十三年度綜合所得稅本稅二二、九七一、一○九元不存在，並退還溢繳本稅及因逾期繳納所生之滯納金三、四四五、六六六元，利息五○八、○七○元及核定利息一二三、一七三元，經被告以九十一年十一月二十日南區國稅南市徵字第○九一○○三四四二一號函復略以：「經查本案業經行政法院八十八年八月二十二日八十六年度判字第二○六九號（原函漏載判決字號）判決確定，維持原核定，按行政訴訟所為之確定判決有拘束本案之效力，故原核定本稅及所衍生之滯納金及滯納利息並無違誤。」惟八十六年八月二十二日行政法院判決者為系爭土地增值稅應否從所得額扣除，並非補償費之分配，原因不同，顯系被告有誤會。故依行政訴訟法第六條提起確認之訴，並請求返還溢繳稅款等。
三、又原告另就罰鍰及短漏報加計利息部分提起行政救濟，行政院八十七年九月十五日台八十七訴字第四五○九九號再訴願決定書理由中載明「系爭補償費既經再訴願人提出臺南高分院八十五年度上易字第八四一號刑事判決之新事證，自有重行審酌之必要」等語，故被告違反公平及比例原則據以回絕，依法不合。
貳、被告主張之理由：
一、按「個人綜合所得總額中，如有‧‧‧因耕地出租人收回耕地，而依平均地權條例第七十七條規定，給予之補償等變動所得，得僅以半數作為當年度所得，其餘半數免稅。」、「綜合所得稅納稅義務人結算申報所列報之免稅及扣除項目或金額，‧‧‧超過本法及附屬法規規定之限制，致短繳自繳稅款，經稽徵機關核定補繳者，應自結算申報期限截止之次日起，至繳納補徵稅款之日止，就核定補徵之稅額，依第一百二十三條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。但加計之利息，以一年為限。」、「納稅義務人逾限繳納稅款、滯報金及怠報金者，每逾二日按滯納之金額加徵百分之一滯納金；逾期三十日仍未繳納者，除由稽徵機關移送法院強制執行外‧‧‧。前項應納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第一百二十三條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」為行為時所得稅法第十四條第三項、第一百條之二第一項及第一百十二條第一項、第二項所明定。因原告列報所領承租系爭土地補償費收入一二五、二七六、五四四元，減除土地增值稅七四、九七二、一六四元，所得額為五、○三四、三八○元。被告以其申報方式核計補償費正確所得額應為五○、三○四、三八○元（原告因計算錯誤致短計所得額四五、二七○、○○○元），本年度所得總額為六二、六三八、二七二元，乃發單補徵所得稅
二二、九七一、一○九元，並按短繳自繳稅款依郵政儲金匯業局一年期定期存款利率，自八十四年四月一日起至八十五年三月十日（開徵前一日）止，加計利息
一、二三一、○七五元一併徵收，又本件原訂繳納期間自八十五年三月十一日至八十五年三月二十日止，因行政救濟展延至八十五年六月八日止，原告遲至八十五年十月二十二日始繳清稅款，依法加徵滯納金三、四四五、六六六元、滯納利息五○八、○七○元及逾限繳納之利息一二三、一七三元。
二、原告主張本件補償費依最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定，其僅能分得八、九○四、四三五．五元，請求重行核課稅款並退回已繳納之逾期繳納利息及滯納金云云，查原告於八十三年十一月三十日向臺南縣仁德鄉公所領取終止租約之補償費一三八、八七○、八八九元（含土地補償費一二五、二七六、五四三元及地上物補償費一三、五九四、三四六元），雖其提示最高法院民事裁定，以其個人就系爭補償費應僅能分得八、九○四、四三○．五元，其餘則因侵占他人所得，經最高法院判決確定在案，惟查本件本稅業經行政法院八十六年八月二十二日判決確定，該承租權以其名義承租且該補償費由其一人具領（有臺南縣仁德鄉公所八十四年一月十九日八四所財字第九三八號函附卷可稽），並自行申報綜合所得稅，被告初核以原告申報核計之正確所得額核定為五○、三○四、三八○元，按原告短計所得額四五、二七○、○○○元致短繳自繳稅額一八、○
九五、○○○元，加計利息一、二三一、○七五元，並無不合，被告就系爭土地補償費因訴外人李明道及李明德依最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定，向法院聲請強制執行，各取得二○、八七九、四二四元部分，將本諸職權更正，至原告侵占其他耕作人款項，應俟原告實際返還後再提出更正。
三、至罰鍰部分，原告不服被告所為罰鍰之處分已向貴院提出行政訴訟，並經貴院九十一年度訴字第三一七號判決「訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷」，被告將依判決意旨重為復查決定。
理 由
一、按「原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經言詞辯論，逕以判決駁回之。」行政訴訟法第一百零七條第三項定有明文。次按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」同法第五條第二項亦有明文。原告之行政訴訟有誤用訴訟類型，致無法達成請求權利保護之目的者，應認為欠缺權利保護要件，而應以判決駁回原告之訴。在有溯及影響租稅債務之事項時，原據以課徵或減免租稅之基礎自始動搖，已徵收之租稅應予以退還，以維持課稅之公平。惟稽徵機關原已作成之核課處分，依當時之事實及法律規定並無瑕疵，具有合法之拘束力，應予以廢棄，始能退稅。此際縱然原核課處分已逾法律救濟期限，租稅債務人不得而為爭議，亦仍可調整其租稅效果，否則無以達成調整之目的。因發生有租稅上溯及效力之事項而調整租稅效果時，既不適用稅捐稽徵法第二十八條退稅之規定，亦無適用同法第三十五條復查及訴願與第三十八條行政救濟後稅款退還之問題。蓋經稽徵機關核定之案件，應先排除核課處分之拘束力，始得退稅。在發生有溯及之租稅效力之事項時，並非原核課處分有違法或不當，因此並不適用稅捐稽徵法第三十五條及第三十八條之規定，故同法第二十八條與發生租稅上溯及效力事項，而須調整原來合法之租稅效果之情形，並無關聯（陳敏著溯及影響租稅債務之事項，刊於政大法學評論第四十一期第七十七頁參照）。又行政法院並未具有上級行政機關之功能，不得取代行政機關而自行決定。故行政訴訟法第八條所規定因公法上原因發生財產上之給付，而提起一般給付之訴，其請求金錢給付者，必須以該訴訟可直接行使給付請求權時為限。如依實體法之規定，尚須先由行政機關核定或確定其給付請求權者，則於提起一般給付之訴之前，應先提起課予義務之訴，請求作成該核定之行政處分。準此，得提起一般給付之訴者，應限於請求金額已獲准許可或已保證確定之金錢支付或返還（參照最高行政法院九十年度判字第二三六九號判決；陳清秀，行政訴訟法，八十八年六月初版，頁一三一）。是公法上原因發生財產上之給付，債權人固得依行政訴訟法第八條第一項前段之規定，向高等行政法院提起一般給付之訴，請求償還，惟如原告於提起給付之訴前，須先請求行政機關核定並作成授益行政處分者，基於行政權之尊重暨避免司法資源被濫用，原告應先向行政機關請求作成行政處分，若行政機關拒絕決定，原告亦應依訴願法第一條第一項規定，就該拒絕之行政處分提起訴願，再依行政訴訟法第五條規定，提起課予義務訴訟，請求作成該核定之行政處分。如原告捨此合法救濟途徑不由，逕行提起一般給付之訴者，則原告之訴自欠缺權利保護之必要。
二、本件原告於八十三年十一月三十日領取其承租系爭土地終止租約補償費共計一三
八、八七○、八八九元，並於八十三年度綜合所得稅結算申報，列報取得土地補償收入一二五、二七六、五四四元，減去土地增值稅七四、九七二、一六四元，列報所得額為五、○三四、三八○元，嗣被告初核時以其申報方式所得總額正確所得額應為五○、三○四、三八○元，並更正所得額為六二、六三八、二七二元，乃發單補徵所得稅二二、九七一、一○九元，原定繳納期間自八十五年三月十一日至同年三月二十日，因行政救濟延展至八十五年六月八日止，原告遲至同年十月二十二日始繳清稅款，乃依法加徵滯納金三、四四五、六六六元，滯納利息五○八、○七○元及逾限繳納利息一二三、一七三元。原告就本稅部分循序提起行政訴訟，經改制前行政法院即現最高行政法院八十六年度判字第二○六九號判決駁回原告之訴確定。嗣因訴外人即系爭土地之共同耕作權人李明道、李明德以原告隱瞞系爭土地受有補償費進而私自領取侵占入己，對原告提起損害賠償民事訴訟，案經最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定，原告就系爭土地之補償費應僅能分得八、九○四、四三五．五元。原告遂向被告所屬台南市分局申請確認及退還溢繳之本稅及前述因逾期繳納本稅所生之滯納金、利息，惟經被告所屬台南市分局以九十一年十一月二十日南區國稅南市徵字第○九一○○三四四二一號函復否准等情，業據兩造陳明在卷，復有被告八十三年度綜合所得稅核定通知書、被告單照編號Ｄ○一三四八○號代收移送法院滯納稅款及財務罰鍰案件繳款書、前述各該判決書及被告否准函文附原處分卷可稽，洵堪信實。
三、經查，原告係以其所應領取之補償費業經最高法院九十一年度台上字第三三四號民事裁定確定僅能分得八、九○四、四三五．五元，故被告原來以系爭土地終止租約之全額補償費一三八、八七○、八八九元核計原告八十三年度綜合所得稅，即應更正並退還原告溢繳金額等語，為其論據。經核原告係主張因法律事件課徵之租稅，因嗣後發生之事實而溯及影響原核課之租稅債務，核與稅捐稽徵法第二十八條前段所規定係因自始適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，而申請退還之情形不同。揆諸首揭說明，原告如有發生租稅上溯及效力之事項而應調整租稅效果時，因被告原已作成之核課處分，依當時之事實及法律規定並無瑕疵，具有合法之拘束力，應先予以廢棄，始能退稅。故本件縱認定原告主張有理由，亦應由其申請被告調整租稅效果，並將原核課處分予以廢棄後，始能辦理退稅。準此，本件原告若欲為行政救濟，應循課予義務訴訟之途徑，先行請求被告廢棄原核課處分後，始具有公法上給付請求權，而得一併請求退還稅款及因逾期繳納本稅所生之滯納金及利息。然原告在前向被告請求確認八十三年度綜合所得稅本稅及退稅遭否准後，未經訴願，且在被告未廢棄原核課處分前，即逕行提起本件訴訟，其起訴於法即有未合，且本院亦無從曉諭其轉換訴訟類型，其請求自屬無從准許。
四、綜上所述，原告合併提起本件確認訴訟及一般給付訴訟，請求確認八十三年度綜合所得稅補償費為八百九十萬四千四百三十元五角，所得稅本稅二千二百九十七萬七千一百零九元不存在。以及被告應返還溢繳稅款、滯納金及利息，並自繳納日起至清償日止按年息百分之五計算利息，因其誤用訴訟類型，欠缺權利保護必要，是原告之請求，依其所述之事實，在法律上顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回。
五、本件原告之訴，既因原告訴訟種類錯誤而遭駁回，故兩造關於系爭所得稅及滯納金、利息之陳述及舉證，本院即無再予論述之必要，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為顯無理由，依行政訴訟法第一百零七條第三項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 三十 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀法 官 楊惠欽法 官 簡慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 三十 日
法院書記官 楊曜嘉