高雄高等行政法院簡易判決 九十三年度簡字第三五五號
原 告 陸軍第八軍團司令部代 表 人 甲○○司令訴訟代理人 己○○
丙○○丁○○被 告 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長訴訟代理人 戊○○右當事人間因地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十三年七月二十日高市府法一字第０九三００三八一七六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、緣台灣糖業股份有限公司（下稱台糖公司）所有高雄市○○區○○段二小段一一三九號土地，面積九八二平方公尺，自民國（下同）四十九年起無償供原告為陸軍第三營產所作眷舍使用，並經核准免徵地價稅有案。嗣經被告新興分處於八十四年十二月間執行稅地清查，發現系爭土地上未辦保存登記之建物，業於七十八年十一月二十三日經黃徐春枝等十二人，以個人名義申請核准設立房屋稅籍在案，已非供軍眷戶使用，自不符免徵地價稅規定，應恢復按一般用地稅率核課，乃發單課徵九十年、九十一年地價稅，通知土地所有權人（即台糖公司）繳納；台糖公司嗣於九十年十月八日申請該筆土地之地價稅由使用人（即原告）代繳，經被告核定原告應繳納該筆土地九十年、九十一年之地價稅稅額分別為新台幣（下同）一、四四三、五六二元及一、四四四、六一六元，並依法發單由原告代繳；原告不服，申請復查，未獲變更，乃提起訴願，經高雄市政府九十二年九月十五日高市府法一字第０九二００四九六七七號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於二個月內另為處分。」被告重核結果，認應補徵九十年地價稅九一、四三二元，九十一年一二八、四八三元，原告仍表不服，再提起訴願，再經高雄市政府九十三年七月二十日高市府法一字第０九三００三八一七六號訴願決定：「原處分關於九十年度地價稅部分訴願駁回；其餘部分之訴願，原處分撤銷，由原處分機關於二個月內另為適法之處分。」原告就九十年度地價稅部分，猶不甘服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略以：㈠原告對於台糖公司所有之系爭土地，自四十九年起有完整無償借用之權限，且全數均作眷舍使用，依土地稅減免規則第八條第一項第十款之規定，其地價稅之課徵依法應予全免。㈡訴外人黃徐春枝等人，無權占有系爭土地，並僅以承諾之方式向被告新興分處申請設立房屋稅籍，被告以行政機關內部作業規則准予設立房屋稅籍，並先後向台糖公司及原告課徵地價稅，此行政機關內部作業規則同意設立房屋稅籍行為之效力基於其程序便宜之目的，應僅生推定之法律效果，惟該推定效果正當性之存立基礎，係在於賦予因該設籍而受課稅處分者或其他利害關係人，有參與同意決定和陳述意見之機會，否則其程序便宜正當性之基礎將無所附麗，從而依此有瑕疵之設籍行為所為之課稅處分，亦屬不合法之行政處分，應予撤銷。被告於本件設籍程序進行時，對於系爭土地之所有權人與使用人（即原告）未予告知，且未予台糖公司和原告陳述意見或提起異議之機會，以查明系爭土地上建物產權之歸屬與土地使用之確切情形。況系爭土地長年以來係作國防眷舍之用，原告未曾也不應同意訴外人私自設籍，是原處分難謂為合法。㈢被告於課稅處分前應就該地是否為國防眷戶使用之事實依職權調查設籍，黃徐春枝等人已否取得台糖公司或原告之同意，若僅憑該等民人申請設籍時所提供之承諾書即為課稅處分，自屬率斷云云，並求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）不利原告部分（九十年度地價稅）均撤銷。
三、被告則以：㈠查台糖公司所有系爭土地，自四十九年起無償供陸軍第三營產所作眷舍使用，並經依土地稅減免規則第八條規定核准免徵地價稅在案，嗣經被告新興分處於八十四年十二月間執行地價稅稅地清查，查得系爭土地上未辦保存登記之建物，業於七十八年十一月二十三日經黃徐春枝等十二人以個人名義申請核准設立房屋稅籍在案，復有國軍一一一一部隊七十八年十二月十二日（七八）達之字第二九七二號函略稱：「．．黃徐春枝等人並非本部列管眷戶．．。」被告新興分處乃以系爭土地供非軍眷戶使用，不符免徵地價稅規定，應恢復按一般用地稅率核課，復經土地所有權人（即台糖公司）申請該筆土地之地價稅由使用人(即原告)代繳，乃依規定將該筆土地九十年、九十一年應繳地價稅繳款書分別以九十一年六月四日高市稽新財字第０九一００一四一九七號及九十一年七月四日高市稽新財字第０九一００一六一八一號函送請原告繳納。㈡系爭土地上，房屋門牌分別為高雄市○○○○路○號、一號之一、一號之二、一號之三、一號之四，及同市○○○路○○○號、二一一號、二一三號、二一五號、二一七號等共十戶，原既有「軍屬村軍眷宿舍」設立房屋稅籍，復有「黃徐春枝等十二人」設籍，是否重複設籍，以及案內房屋之使用情形等尚足商榷，致經高雄市政府九十二年九月十五日高市府法一字第０九二００四九六七七號訴願決定撤銷重核，被告依撤銷意旨再行查證結果，認上開十戶房屋是否有重複設籍，既有爭議，則將系爭土地上房屋回歸原始設籍，即「軍屬村軍眷宿舍」，再以眷戶之戶籍登記以及房屋使用情形為徵免地價稅之依據，則高雄市○○○○路○號之二及林森一路二一三號，於九十、九十一年分別有面積六一‧五平方公尺供營業使用，另林森一路二一五號，面積二五平方公尺，於九十一年無眷戶設立戶籍，被告乃於九十三年一月七日高市稽法字第０九三００００九六八號重核決定，按上開房屋設立營業以及無眷戶設戶籍之面積占本案土地面積之比例核定補徵九十年、九十一年地價稅，分別為九一、四三二元及一二八、四八三元（九十一年地價稅部分已確定）等語置辯，並求為判決駁回原告之訴。
四、按「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：一、．．．。四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」「私有土地無償供政府機關、公立學校及軍事機關、部隊、學校使用之土地，在使用期間以內，地價稅全免。」土地稅法第四條第一項第四款及土地稅減免規則第八條第一項第十款分別定有明文。又「私有土地無償提供陸軍作眷舍使用，得認定係供軍事機關、部隊使用，應准依土地稅減免規則第八條第一項第十款規定免徵地價稅。」財政部八十三年六月十七日台財稅第000000000號函釋在案，該函釋係主管機關本於職權，對土地稅減免規則第八條第一項第十款規定適用所為之釋示，本院自得予以援用。
五、本件台糖公司所有系爭土地，自四十九年起無償供原告為陸軍第三營產所作眷舍使用，並經核准免徵地價稅有案。嗣經被告新興分處於八十四年十二月間執行稅地清查，發現系爭土地上未辦保存登記之建物，業於七十八年十一月二十三日經黃徐春枝等十二人，以個人名義申請核准設立房屋稅籍在案，已非供軍眷戶使用，自不符免徵地價稅規定，應恢復按一般用地稅率核課，乃發單課徵九十年、九十一年地價稅，通知土地所有權人（即台糖公司）繳納；台糖公司嗣於九十年十月八日申請該筆土地之地價稅由使用人（即原告）代繳，經被告核定原告應繳納該筆土地九十年、九十一年之地價稅稅額分別為一、四四三、五六二元及一、四
四四、六一六元，並依法發單由原告代繳；原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經高雄市政府九十二年九月十五日高市府法一字第０九二００四九六七七號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於二個月內另為處分。」被告重核結果，認應補徵九十年地價稅九一、四三二元，九十一年一二八、四八三元，原告仍表不服，再提起訴願，再經高雄市政府九十三年七月二十日高市府法一字第０九三００三八一七六號訴願決定：「原處分關於九十年度地價稅部分訴願駁回；其餘部分之訴願，原處分撤銷，由原處分機關於二個月內另為適法之處分。」等情，有土地借用契書、原告九十年十月五日（九十）務行字第一０八九五號函、被告新興分處八十四年十二月清查減免地價稅土地成果明細表、台糖公司高雄營運處九十年六月十二日高資字第九０六三五０一０四五號函、被告九十年六月二十一日高市稽財字第四四六七八號函、現場照片附於原處分卷可稽，且經兩造分別陳明在卷，是系爭土地既已變更非供軍事機關、部隊使用，即與土地稅減免規則第八條第一項第十款規定不合，則被告依法課徵原告九十年地價稅，並無不合。
六、原告主張被告以行政機關內部作業規則准予黃徐春枝等人設立房屋稅籍，並先後向台糖公司及原告課徵地價稅，且未予台糖公司和原告陳述意見或提起異議之機會，況系爭土地長年以來係作國防眷舍之用，原告未曾也不應同意訴外人私自設籍，是原處分難謂為合法。惟查，土地稅法第十四條規定：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」從立法目的解釋，為追求賦稅之公平及稅捐之明確性，地價稅之徵收依土地外觀使用狀況，而不論土地占有之法律狀態；再依財政部七十九年八月十六日台財稅字第七九０二三二九七號函釋意旨略以：國有土地及房屋被占用，如查明確無收益，依國有財產法第八條規定應免徵地價稅及房屋稅，至非國有之公有土地、房屋被占用，並無免稅規定。本件原告無償借用以供軍眷舍使用之系爭土地，經查明九十年時確為訴外人許智勇經營歐維全咖啡營業及陸元銘之姪女開設裁縫店營業，有現場照片在卷可稽，並為原告所不爭，且被告於核課本件地價稅之前，自八十五起即多次函文原告補徵系爭土地地價稅等情，亦有該函文附於原處分卷可佐，是原告前揭主張並不可採。又土地稅法第三條係基於土地所有權人有使用土地受有利益之權利，故規定以所有權人為地價稅之納稅義務人，是被告依法課徵原告地價稅，並無不合。
七、綜上所述，原告前揭主張既不足採，則被告依法向原告課徵系爭土地九十年地價稅九一、四三二元，並無違誤；復查決定、訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
高雄高等行政法院第三庭
法 官 戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
法院書記官 嚴寶明附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。