高雄高等行政法院判決 九十三年度訴字第一七九號
原 告 興泰實業股份有限公司代 表 人 甲○○ 董事長訴訟代理人 楊淑卿 會計師被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十二月二十二日台財訴字第０九二００五九二三四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告八十九年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料申報，列報分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額新臺幣（下同）一一、六三一、二二四元，被告初查以其民國（下同）八十九年六月二十九日及同年九月二十日分別分配八十八年度盈餘一七、七
七九、四三六元及一七、一一七、四七一元時，股東可扣抵稅額帳戶餘額分別為一二、四三一、九七八元及四、九二一、四一０元，帳載累積未分配盈餘帳戶餘額分別為
四三、八七七、五一四元及一七、一一七、四七一元，依所得稅法第六十六條之六第一項規定計算之稅額扣抵比率分別為百分之二八‧三三及百分之二八‧七五，應分配予股東之可扣抵稅額分別為五、０三六、九一四元及四、九二一、四一０元合計九、
九五八、三二四元，惟原告實際分配予股東之可扣抵稅額為一一、六三一、二二四元，超過依規定計算之金額一、六七二、九００元，被告乃依所得稅法第一百十四條之二第一項第三款之規定，責令原告限期補繳，並按超額分配之金額處一倍罰鍰計一、
六七二、九００元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，原告仍未甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
壹、原告起訴意旨略謂：
一、 本稅部分：
（一）按「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶額中減除：一、分配屬八十七年度或以後年度股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額。‧‧‧
三、依公司法或其他法令規定，提列之法定盈餘公積、公積金、公益金或特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額。四、依公司章程規定，分派董監事職工之紅利所含之當年度已納營利所得稅稅額。‧‧‧」、「營利事業有前項各款情形者，其自當年度股東可扣抵稅額帳戶減除之日期如左：一、前項第一款規定之情形，為分配日。‧‧‧三、前項第三款規定之情形，為提列日。四、前項第四款規定之情形，為分派日。‧‧‧」分別為所得稅法第六十六條之四第一項及第二項所明定。次按「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」復為所得稅法施行細則第四十八條之八所明定。
（二）依所得稅法第二十二條規定，公司組織之會計基礎採權責發生制，故當股東會決議並未授權董事會明定法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事員工紅利之分派日，則應以「股東會決議通過盈餘分配案之日」為提列日及分派日，方符權責發生制精神。按公司組織之會計基礎採權責發生制，而非現金收付制，此有所得稅法第二十二條「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」足資參照，故當股東會決議未明定亦未授權董事會另定法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事員工紅利之分派日時，各該項目之提列、分派金額及義務責任，於股東會決議通過，即告確定，故應以「股東會決議日」為準。
（三）「董監事酬勞及員工紅利」之發放對象是員工，與「現金股利、股票股利」發放對象是股東不同，基準日不能強求一致。按「董監事酬勞及員工紅利」之發放對象為公司既有董監事及員工，只要盈餘分配案依公司法規定經股東會決議通過，即發生分派之法律效果，此即所得稅法第二十二條揭櫫之權責發生制，公司應據以執行，並無訂定分派基準日之必要，故應以股東會決議日（本案為八十九年五月十二日）為分派日；至「現金股利及股票股利」係以公司股東為發放對象，因持有股票者於「基準日」是否登記為公司股東，涉及其能否參與除息除權之權利，故必須明定分派基準日。總之，「董監事酬勞及員工紅利」與「股東股利」由於分配對象不同，其可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除之時點，即在「不同日期」（分配日、提列日、分派日）發生減除效果，被告強行解釋一律以「現金股利分配日」認定，於法未合。
（四）法定盈餘公積、特別盈餘公積係依公司法及原告公司章程規定提列，經股東會決議通過即告確定，應以股東會決議日為準。按「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會三十日前交監察人查核：一、營業報告書。二、財務報表。三、盈餘分派或虧損撥補之議案。」、「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認‧‧‧」及「公司於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提出百分之十為法定盈餘公積。但法定盈餘公積，已達資本總額時，不在此限。」分別為行為時公司法第二百二十八條第一項、同法第二百三十條第一項及第二百三十七條第一項所明定。又前揭所得稅法第六十六條之四規定「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶額中減除：‧‧‧三、依公司法或其他法令規定，提列之法定盈餘公積、公積金、公益金或特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額‧‧‧。營利事業有前項各款情形者，其自當年度股東可扣抵稅額帳戶減除之日期如左：‧‧‧三、前項第三款規定之情形，為提列日。‧‧‧」既然所得稅法明文規定法定盈餘公積係依公司法規定提列，則以經股東會承認盈餘分配（公司法第二百三十條規定）之「股東會決議日」為提列日，乃理所當然，足證原告申報適法無誤，被告以「現金股利除息基準日」核定，違法至明。
（五）原告八十九年五月十二日股東常會通過八十八年度盈餘分配案，有關「提列法定盈餘公積、特別盈餘公積」及「分配董監事酬勞及員工紅利」並未定分派基準日，依所得稅法施行細則第四十八條之八法文，應以股東會決議日（即八十九年五月十二日）為「分派日」。原告「八十九年五月十二日」股東常會討論事項第一案盈餘分配案，決議：「照案通過‧‧‧現金股利每股０‧五元，股票股利每股０‧五元，並授權董事會訂定現金股利之除息發放基準日‧‧‧。」另第二案公司盈餘轉增資發行新股（即配發股票股利）案，決議：「本增資案呈奉主管機關核准後，請股東會授權董事會訂定配股除權基準日。」故原告盈餘分配案係於「八十九年五月十二日」股東常會決議通過，該日並授權董事會訂定「現金股利」之除息發放基準日及「配股」除權基準日，至董監事酬勞及員工紅利則未明訂分派基準日，亦未授權董事會訂定分派基準日。此徵諸原告八十九年五月十八日召開之董事會決議係通過「八十九年六月二十九日」為「現金股利」之除息基準日，同年七月十一日召開之董事會決議係通過「八十九年九月二十日」為「盈餘轉增發行新股」之除權基準日自明。基上所陳，確證系爭董監事酬勞及員工紅利，原告並未明訂分派基準日，亦未授權董事會訂定分派基準日，依前揭所得稅法施行細則第四十八條之八法文：「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六之六條第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」原告以「股東常會決議分派股息及紅利之日」（即八十九年五月十二日）為分派員工紅利、董事暨監察人酬勞及提列法定盈餘公積、特別盈餘公積之基準日，於法有據。
（六）復查決定稱「首揭所得稅法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日（復查決定書誤植為「分配日」）及第六十六條之六第一項所稱分配日（復查決定書誤植為「分派日」）『應為同一日』」顯屬誤解法令，強加法令所無之限制，且被告核定現金股利分配日「八十九年六月二十九日」、核定股票股利分配日「八十九年九月二十日」，非在同一日，豈不矛盾：
⑴公司盈餘分配涉有分配「股票股利」者為盈餘轉增資案，公開發行以上公司（
原告為公開發行之上櫃公司）依行為時公司法第二百四十條、證券交易法第二十二條及發行人募集與發行有價證券處理準則第七十四條之規定，應向證期會申報生效後，方能訂定分派股票股利基準日，「現金股利」部分則無此規定。是以，公開發行以上公司，若同一年度內既分配現金股利又分配股票股利，則現金股利及股票股利分派基準日不在同一日，乃法令規定所致。原告申報「現金股利分配日」為八十九年六月二十九日，「股票股利分配日」為八十九年九月二十日，業經被告核定在案，被告復查決定書理由壹之四第五行稱「首揭所得稅法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日（復查決定書誤植為「分配日」）及第六十六條之六第一項所稱分配日（復查決定書誤植為「分派日」）『應為同一日』」顯屬誤解法令，強加法令所無之限制，自非可採。
⑵依經濟部八十九年三月二十八日（八九）商字第八九二○四五○二號函釋：「
‧‧‧三、另按公司盈餘之分派分為股息及紅利，而登記實務上，紅利又分為股東紅利、員工紅利、董監事酬勞‧‧‧」，故「員工紅利、董監事酬勞」本即與「股東紅利」有別，何況現金股利及股票股利同屬股東紅利，尚且因公司法及證券交易法之規定致分配日不在同一日，則依不同法源提列之法定盈餘公積（依公司法第二百三十七條第一項）、特別盈餘公積〔依證期會（八九）台財證（一）字第一００一一六號函〕之提列日及董監事員工紅利（依公司章程）之分派日，豈能強求與股東之現金股利分配日一致？所得稅法施行細則第四十八條之八法文「‧‧‧其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」本有其衡諸實務區隔性之立法目的，被告初查所為核定暨復查決定執稱「首揭所得稅法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日（復查決定書誤植為「分配日」）及第六十六條之六第一項所稱分配日（復查決定書誤植為「分派日」）『應為同一日』」及財政部訴願決定書理由四所稱「次查所得稅法施行細則第四十八條之八已明定同法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分配股息及紅利之基準日，其文義至為明確，僅有在分配股息及紅利之基準日或分配股息紅利之基準日不明確者，始以營利事業股東會決議分配股利之日為準」非有法據，亦與實務脫節，不足採據至明。
⑶況倘如被告所言「為同一日」，則①何以被告初查核定原告現金股利分派基準
日與股票股利分派基準日為不同日；②所得稅法施行細則第四十八條之八又何必於前揭三款日期（分配日、提列日、分派日）及「營利事業分派股息及紅利之基準日」之外，贅言明定「分派股息及紅利之基準日未定或不明確時」，以「營利事業股東會決議分派股息及紅利之日」為準？⑷尤其重要者，倘原告於股東常會另訂董監事酬勞及員工紅利之分派基準日（不
同於現金股利除息基準日及股票股利除權基準日），則依所得稅法施行細則第四十八條之八規定，該董監事酬勞及員工紅利分派基準日亦為合法之分派紅利基準日，原告依法應於該日減計股東可扣抵稅額，從而，被告即應認該日為分派紅利基準日（亦即股東可扣抵稅額之減除時點），豈有所稱前揭三款日期（分配日、提列日、分派日）『應為同一日』，而以現金股利之除息基準日減計股東可扣抵稅額之例？
（七）按公司法第二百三十五條第二項規定「章程應訂明員工分配紅利之成數。」原告八十九年五月十二日修正前公司章程第三十條明定「本公司每年決算，如有盈餘時除依法提繳所得稅外應先彌補以往年度虧損，次就其餘額提存百分之十為法定盈餘公積，再就其餘額提存百分之五為董監酬勞，百分之三為員工紅利，其餘由董事會擬具盈餘分派案，提請股東會決議分派之。」則訴願決定書理由四末段以「本件訴願人分配股息之日期已臻明確，而紅利之分派係於股利分配『後』有剩餘始能分派，是原處分機關認定股息及紅利之分派日均為分配現金股利日並無不合」衡諸原告公司章程第三十條係先提存董監酬勞、員工紅利再做股東盈餘分配之明文，實屬重大誤解，據此駁回，亦屬率斷。
（八）觀諸所得稅法第六十六條之四第一項、第二項法文及其立法意旨，分配股利或盈餘、提列法定盈餘公積或特別盈餘公積及分派董監事職工紅利自股東可扣抵稅額帳戶減除日期係上開「各項目」「發生時點」，被告指「應同一日」有違所得稅法母法之規定。原告所爭者，乃所得稅法第六十六條之四第二項有關股東可扣抵稅額帳戶減除項目之減除日期。查八十六年立法院財政委員會審查所得稅法部分條文修正草案時，說明八即揭示「配合第一項『各款發生時點』，於第二項明定應自股東可扣抵稅額帳戶減除之日期。」顯見「各款發生時點」顯非同一日，蓋若為被告所稱「同一日」，則所得稅法第六十六條之四第二項何必多此一舉分別明文給予不同日期？
（九）所得稅法第六十六條之四有關各項公積之提列及董監事職工紅利之發放依其立法意旨應以各項目「發生時點」為提列日及分派日，復依所得稅法第二十二條有關公司組織會計基礎應採「權責發生制」及公司法第二百三十條第一項、第二百四十條第五項規定，盈餘分配案於股東會決議通過即生效力，則原告系爭項目之義務責任於「股東會決議日」即告確定，原告以「股東會決議日」為提列法定盈餘公積、特別盈餘公積及發放董監事職工紅利所含可扣抵稅額之減除日期，合法至明：
⑴依公司法第二百三十條第一項規定：「董事會應將其所造具之各項表冊，提出
於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。」及公司法第二百四十條第五項規定：「依本條發行新股，除公開發行公司，應依證券管理機關之規定辦理者外，於決議之股東會終結時，『即生效力』，董事會應即分別通知各股東‧‧‧。」本案各該項目之提列、分派金額及義務責任，於「股東會決議通過之日」，即告確定，而原告股東會決議未明定亦未授權董事會另定法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事職工紅利之分派日，則原告以「股東常會決議日」（即八十九年五月十二日）為法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事職工紅利之分派日，除符合所得稅法第二十二條有關「公司組織」會計基礎應採用「權責發生制」外，亦符合所得稅法第六十六條之四第一項、第二項之立法意旨及公司法第二百三十條第一項、第二百四十條第五項規定至明。
⑵按所得稅法施行細則第四十八條之八對於所得稅法第六十六條之四第二項第三
款所稱「提列日」指稱營利事業分派股息及紅利之基準日，就法理言，即有未妥。查營利事業依公司法或其他法令規定，於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提列法定盈餘公積或特別盈餘公積。倘營利事業之盈餘分配案，僅依法提列法定盈餘公積，未分配盈餘予股東及董監事職工，則如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八將產生重大疑義，蓋該條文將各項公積提列日設限於「分派配股息及紅利之基準日」及「股東會決議分派股息及紅利之日為準」。此時應回歸所得稅法第六十六條之四第一項及第二項規定，法定盈餘公積及特別盈餘公積所含可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除之日期為「提列日」。按公司組織之會計基礎採權責發生制，各公積項目之提列金額及義務責任，於股東會決議通過即告確定，自應以「股東會決議日」為準。所得稅法施行細則第四十八條之八規定，於營利事業僅依法提列各項公積時，將因有無分配盈餘予股東及董監事職工而有不同之提列日，導致所得稅法第六十六條之四之有關各項公積提列日之規定缺乏明確性及一致性，並顯違該法條之立法意旨：「配合第一項『各款發生時點』，於第二項明定應自股東可扣抵稅額帳戶減除之日期」。
⑶況營利事業提列法定盈餘公積或特別盈餘公積並無需也無必要訂定分派股息及
紅利之基準日，其「發生時點」當然為「股東會決議日」。本案原告依公司法第二百三十七條規定以稅後盈餘提列法定盈餘公積，及依財政部證券暨期貨管理委員會（八九）台財證（一）字第一００一一六號函釋規定就當年度發生之股東權益減項金額提列特別盈餘公積，上開二項目一經股東會決議通過即生效力，無需另訂除息及除權基準日，原告以「股東會決議日」為提列法定盈餘公積及特別盈餘公積所含可扣抵稅額之減除日期，符合所得稅法第六十六條之四第一項、第二項之規定至明。至董事監察人酬勞及員工紅利部分，依會計基礎採權責發生制，原告又未另定基準日情況下，自應以「股東會決議日」為所含可扣抵稅額之減除日期。
（十）所得稅法並無明文規定分配盈餘、提列法定盈餘公積及特別盈餘公積、分派董監事職工紅利之基準日「應為同一日」，被告無法源依據，認上開三款分配日、提列日、分派日「應為同一日」，強加法令所無之限制，實不足採據：
⑴觀諸所得稅法第六十六條之四及其施行細則第四十八條之八法文，均無明文規
定分配盈餘、提列法定盈餘公積及特別盈餘公積、分派董監事職工紅利之基準日「應為同一日」。又所得稅法及公司法不論就中小企業或公開發行以上公司均一體適用，此觀諸所得稅法第十一條第二項對「營利事業」之定義及公司法第一條、第二條對該法所稱「公司」之定義自明；而證券交易法第四條「本法所稱公司，謂依公司法組織之股份有限公司。」得知證券交易法為所得稅法及公司法之特別規定。依此，在解釋及運用所得稅法施行細則第四十八條之八所謂「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」因不論中小企業或公開發行以上公司欲分派股息及紅利均須經股東會決議，故必定有「股東會決議日」，但股東會決議卻不一定針對各項目另訂分派基準日，當某特定項目未經股東會另訂分派股息紅利基準日時，則依法應回歸「股東會決議日」為準。再者，公開發行以上公司發放「現金股利」通常另定「除息基準日」，發放「股票股利」另須依行為時公司法第二百四十條、證券交易法第二十二條及發行人募集與發行有價證券處理準則第七十四條之規定，向證期會申報生效後，始能訂定分派股票股利基準日，故公開發行以上公司之現金股利、股票股利基準日勢必不同於「股東會決議日」。基此，當營利事業未針對某特定分配項目（例如本案原告之提列法定盈餘公積及特別盈餘公積、分派董監事職工紅利）另定分派基準日時，該特定項目所含可扣抵稅額之扣除時點以「股東會決議日」為準，係合理的作為。
⑵本案原告為公開發行上櫃公司，八十九年五月十二日股東常會決議通過盈餘分
配案，是日並授權董事會訂定現金股利除息基準日及股票股利除權基準日，八十九年五月十八日董事會決議通過八十九年六月二十九日為現金股利「除息基準日」，八十九年七月十一日董事會決議通過八十九年九月二十日為股票股利「除權基準日」。依前揭法理，復參酌前段所陳會計基礎採「權責發生制」，由於原告股東會決議通過盈餘分派案時，並未另訂「法定盈餘公積及特別盈餘公積、董監事職工紅利」等特定項目之分派基準日，原告申報「股東會決議日」為法定盈餘公積及特別盈餘公積提列日、分派董監事職工紅利之分派日，合法至明，被告認各項目之分配日、提列日、分派日「應為同一日」，顯非適法。
⑶被告答辯復執上開三日期「應為同一日」，應係指各該分配項目均是經由「同
一日」之股東會決議作成，惟逕以「因該項決議係於同一日內作成，故應有相同之基準日」，衡諸前揭法理，不僅無法據，亦與實務脫節。
（十一）臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四九號判決以該案原告誠信公司董監事聯席會非經股東會授權，所為現金股利分配基準日之決議日無效為由，判定以「股東會決議日」為盈餘分配日。本案原告股東會決議並未授權董事會明定法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事員工紅利之分派日，以「股東會決議日」為提列日及分派日，自屬合法有效。本案原告盈餘分配案係於「八十九年五月十二日」股東常會決議通過，該日並授權董事會另訂「現金股利」之除息發放基準日及「配股」除權基準日（以上均為股東紅利），至董監事酬勞及員工紅利則未授權董事會另訂定分派基準日。揆諸所得稅法施行細則第四十八條之八規定：「‧‧‧其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」及上開臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四九號判決，本案原告以「股東會決議日」為提列日及分派日，當然合法有效。
（十二）被告答辯稱「股息紅利應係同時分配」，又謂「分派時，先分配股息。若有剩餘，再分配紅利」，上開兩主張不僅相互抵觸，認事用法亦有所違誤，茲說明如下：
⑴依公司法第二百三十二條規定：「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈
餘公積後，不得分派股息及紅利。」係股息及紅利分派之原則性規定，「至於盈餘究應如何分配係屬公司內部問題，在不違反法令章程之範圍內均得由股東大會自由決定。」、「公司得以章程訂定或股東議決之方式為股息之分派。又盈餘之分派在不違反法令或章程範圍內，由公司本於企業自治原則自行決定。」分別為經濟部五十七年二月十六日商０四九三九號、九十年五月三日商字第０九００二０八０二四０號函釋所明示。準此，公司法第二百三十二條規定股息及紅利之分派，原則上必須有盈餘時始得為之，至分派內容及方式係屬公司治理範疇，在不違反法令章程之範圍內均得由股東大會自由決定，被告認「股息紅利應係同時分配」，顯有違誤，於法未合。
⑵被告爰引學者柯芳枝所著「公司法論」第三百九十五頁謂：「分派時，先分
配股息。若有剩餘，再分配紅利。」查該書第三百九十八頁亦明示：「股息者，依固定比例所分派之盈餘，亦即『資本計算上之利息』。股息之定率，得在章程上訂定。紅利者，於股息之外，增加分派之盈餘，亦即按照股息之定率分派盈餘後，仍有餘額，再以之分派於各股東之盈餘。」是以，股息係由股本而發生，紅利則為超過股息以外之分紅，復依經濟部八十九年三月二十八日（八九）商字第八九二０四五０二號函釋規定「公司盈餘之分派分為股息及紅利，而登記實務上，『紅利』又分為股東紅利、員工紅利、董監事酬勞」。本案原告所分派者，為紅利，非股息，被告顯將原告發放之董監事職工紅利與公司法之「股息」混淆，被告答辯稱「財政部訴願決定以紅利之分派應於「股利」（原告按：應為「股息」之誤植）分配後始能分派，係有學理上之依據。」自屬有誤。
（十三）按兩稅合一之訂定係為消除「營利所得」重複課稅，雖於所得稅法第六十六條之六規定股東可扣抵稅額應配合盈餘之分配，由股東用以扣抵其應納綜合所得稅，惟分派董監事職工之紅利，財政部以其所得類別歸為薪資（實質上為稅後盈餘之分配，帳上作累積盈餘之減項，而非費用科目），因此無兩稅合一制之適用，此部分所含之稅額，於分派日自股東可扣抵稅額帳戶中減除，但不分配予董監事職工，亦即董監事職工須列報此筆收入，但無稅額可扣抵其應納綜合所得稅，已有實質重複課稅情事。復於所得稅法第六十六條之五第二項、第三項規定：「營利事業解散時，應於清算完結分派剩餘財產後，註銷其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」、「營利事業合併時，因合併而消滅之公司，應於合併生效日註銷其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」就算營利事業於解散及合併時，股東可扣抵稅額帳戶仍有剩餘，政府也不退稅。上開各項規定，均有利於政府一方，本即不符消除「營利所得」重複課稅之立法意旨。今原告依法以「股東會決議日」為提列法定盈餘公積、特別盈餘公積及董監事職工紅利所含可扣抵稅額之扣除時點，被告竟指稱有所意圖，從而強行認定以現金股利除息基準日為扣除時點，計算出更不利於原告之可扣抵稅額上限，於情、於理、於法均有未合。
（十四）按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採權責發生制」所得稅法第二十二條訂有明文，另依國內會計學著名學者，前政治大學校長鄭丁旺博士所著「中級會計學」第七版第十九章「公司會計－保留盈餘及每股盈餘」第三百六十一頁論見：「公司於股東常會通過盈餘分派案後，其股利負債即告確定，應即借記『保留盈餘』，貸記『應付股利』」、「在除息日及股利基準日，公司均不必做任何分錄。於發放股利時，則借記『應付股利』，貸記『現金』。
」，再按公司法第二百三十條第一項規定：「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。」及公司法第二百四十條第五項規定：「依本條發行新股，除公開發行公司，應依證券管理機關之規定辦理者外，於決議之股東會終結時，『即生效力』，董事會應即分別通知各股東‧‧‧。」足證本案系爭各該項目之提列、分派金額及義務責任，於「股東會決議通過之日」，即告確定。益證原告以「股東常會決議日」（即八十九年五月十二日）為法定盈餘公積、特別盈餘公積之提列日及董監事職工紅利之分派日，係依所得稅法第二十二條、所得稅法第六十六條之四第一項、第二項及公司法第二百三十條第一項、第二百四十條第五項規定辦理，於法有據。
（十五）按所得稅法施行細則第四十八條之八對於所得稅法第六十六條之四第二項第三款所稱「提列日」指稱係營利事業分派股息及紅利之基準日，有違母法法文及立法意旨，應不予適用：查營利事業依公司法第二百三十二條第一項、第二百三十七條第一項或其他法令規定，於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提列法定盈餘公積或特別盈餘公積。又依經濟部八十九年八月二十九日商00000000號函釋「說明二、按公司法第二百三十七條第一項規定提列百分之十為法定盈餘公積，係指盈餘分派時，須先提列法定盈餘公積，但上開公積之提列，並不以分配盈餘為要件。是以，股東會決議不分配盈餘時，如先行提列法定盈餘公積，於法尚無限制。」則營利事業之盈餘分配案，僅依法提列法定盈餘公積，未分配盈餘予股東及董監事職工，為法所許，此時如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八將產生重大疑義，蓋該條文將各項公積提列日設限於「分派股息及紅利之基準日」及「股東會決議分派股息及紅利之日為準」。足證所得稅法施行細則第四十八條之八有違母法法文（即所得稅法第六十六條之四第一項及第二項規定）及立法意旨，依憲法第十九條揭櫫之租稅法定主義，應不予適用。此時應回歸所得稅法第六十六條之四第一項及第二項規定，法定盈餘公積及特別盈餘公積所含可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除之日期以「提列日」為準。又公司組織之會計基礎採權責發生制，各公積項目之提列金額及義務責任，於股東會決議通過即告確定，則原告以「股東會決議日」為系爭項目可扣抵稅額減除日期，合法有據。
（十六）再者，依財政部暨各區國稅局審核定案適用於全國之營利事業所得稅結算申報書第十五頁「稅額扣抵比率之計算及盈餘分配項目明細表」代號第二十七至三十號項次之明文「減：分配股息及股利或盈餘（Ｂ）（除息與除權基準日非同一日）」，該表定內容與前揭法文意旨及原告之主張均一致，但本案被告原處分、復查決定、行政訴訟答辯及財政部訴願決定一再執稱「分配股息、提列法定公積及分派員工紅利規定為『同一日』係必要之規範‧‧‧」之論見，與之顯然矛盾。
（十七）被告答辯理由復執「經查所得稅法第六十六條之四第一項係規範那些項目應自股東可扣抵稅額帳戶減除，因分配股利或盈餘、提列法定盈餘或公積及分配董監事職工紅利係屬『不同之會計科目』，故予以分別規範，該條『第二項為配合第一項之五款規定』，分別列為五款，並非表示各該項日期並非同一日。」顯非有理。蓋上開所揭分配股利或盈餘、提列法定盈餘公積及分配董監事職工紅利係依據公司法辦理，與會計科目無涉；本案應回歸所得稅立法原旨，以「各款發生時點」為股東可扣抵稅額帳戶之減除時點，方符法制。
（十八）又按股東可扣抵稅額帳戶雖獨立於會計帳簿外，並非表示其不必依會計原理原則中之「權責發生基礎」入帳，例如實務上常見之「存出（入）保證票據／應付（收）保證票據」，在會計處理上亦採備忘分錄處理，不予入帳，惟應將其明細內容於財務報告中附註說明（屬財務報表之一部分）。事實上，所得稅法第六十六條之三所訂計入股東可扣抵稅額帳戶之日期即已採「權責發生制」，例如：營利事業所得稅結算申報應納稅額以現金繳納者為繳納稅款日；轉投資獲配之股利（或盈餘）所含之可扣抵稅額，計入日期為獲配股利或盈餘日；因合併而承受消滅公司之股東可扣抵稅額帳戶餘額，為合併生效日‧‧‧等等，均以「權責發生基礎」作為股東可扣抵稅額之計入時點。
被告認股東可扣抵稅額之減除時點不適用權責發生基礎顯有誤解，且與法不合。被告復執「公司法第二百三十條第一項、第二百四十條第五項規定，盈餘分配案雖於股東會決議通過即生效力，惟並未指明其生效之基準日」。按公司法已明文規定股東會決議終結時，即生效力，此為當然規定；公開發行公司應依證券管理機關之規定辦理，則為例外規定；該法條文意明確且完整，被告豈有自行於所得稅法第四十八條之八另訂基準日之理。縱稅捐稽徵機關基於課稅技術性之需要，於所得稅法施行細則另訂基準日，亦不得違背前段所述所得稅母法之立法意旨及公司法規定。又所得稅法及公司法經立法機關訂定（及修正）通過，豈容行政機關恣意另訂基準日。
（十九）被告答辯稱「營利事業若當年度未分配盈餘予股東，因無分派股息紅利之基準日，自無所得稅法施行細則第四十八條之八前段之適用，其提列法定公積之基準日應可適用同條後段以營利事業股東會『決議分派股息及紅利』之日為準，惟該日期仍應適法合理，例如不得違反公司法第二百三十七條第一項之規定，即不得完納稅捐前即先提列法定盈餘公積。」該論點嚴重違誤，茲說明如下：
⑴既未分配盈餘予股東，如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八後段以營
利事業股東會決議「分派股息及紅利」之日為準？被告之論點前後矛盾，顯不足採。
⑵按「公司之盈餘係指依商業會計法及一般公認會計原則處理會計事務所累積
之盈餘而言。是以，有關盈餘分配以股東會承認分派議案之盈餘數額為依據，尚非以稅捐單位核定之盈餘數額為準。」為經濟部八十六年九月二十三日商字第八六二一七六九九號函所明釋故原告八十八年度盈餘分配表加計之「本期稅後淨利」係已依一般公認會計原則認列所得稅費用後之稅後淨利，並無被告所稱違反公司法「於完納稅捐前即先提列法定盈餘公積」。反之，依被告之見解，多年來於五月底（即繳納營利事業所得稅截止日）前即已開完股東會之上市、上櫃公司，豈非皆違反公司法提列法定盈餘公積之規定！
（二十）被告答辯稱「所得稅法施行細則第四十八條之八將分配股息、提列法定公積及分派員工紅利規定為同一日係必要之規範，即盈餘所分配之任何一元，所含之可扣抵稅額應相同」，然被告所核定之可扣抵稅額減除日期即有二日，分別為八十九年六月二十九日現金股利除息基準日及同年九月二十日股票股利除權基準日，其扣抵比率分別為二八‧三三％及二八‧七五％，被告答辯之論見，顯然與實際核定相矛盾。被告答辯所稱「以現金繳納營利事業所得稅者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為繳納稅款日，顯然係採收付實現（或稱現金基礎），而非採『權責發生基礎』」乃是適應實務上營利事業所得稅不可能於會計決算日即可確定，始作此項權責發生制之例外規定，故權責發生制仍為原則性規定。被告答辯所稱「公司法並未明文規定提列法定公積及分配員工紅利經股東會決議後即生效力」，實屬被告誤解，蓋公司法第二百三十條規定「董事會造具之各項表冊，經股東常承認之後，董事會應將財務報表，及盈餘分配或虧損撥補之決議，分發各股東」、第二百三十一條規定「各項表冊經股東會決議承認後，視為公司已解除董事及監察人之責任」及第二百四十條第五項規定：「依本條發行新股，除公開發行公司，應依證券管理機關之規定辦理者外，於決議之股東會終結時，即生效力，董事會應即分別通知各股東」以上明文可知，公司法規定提列法定公積以及分配員工紅利，經股東會決議分派後，即生效力。被告答辯稱：「公司縱使不分派盈餘仍應於股東會作出不分配盈餘之決議，亦即決議分派股息及紅利之金額０元，故仍有決議分派股息及紅利之基準日」，查依公司法第二百三十條第一項規定，當公司虧損不分派盈餘時，此時，董事會提出之表冊稱為盈虧撥補表，即無法決議分派股息及紅利之基準日。被告答辯稱：「完納稅捐前提列法定公積之生效基準日，不應先於完納稅捐日」，查公司法第一百七十條第二項規定：股東常會應於每年會計年度終了後六個月內召開，而提列法定公積，為公司法第二百三十七條第一項之法定義務，故生效基準日依法應可早於完納稅捐日。本案主要之爭點，在於所得稅法施行細則第四十八條之八有關分配股利、提列法定公積、分派董監事職工紅利所含股東可扣抵稅額帳戶減除之基準日為何？依該條文規定，上開基準日應係指營利事業分派股息及紅利之基準日。原告主張應適用上開施行細則之後段以股東會決議日（八十九年五月十二日）為基準日，因並無法令規定分配紅利之基準日與分配股利之基準日必須為同一日。所得稅法施行細則第四十八條之八之文義，在認定上確屬有重大爭議，原告主張亦非無據。
二、罰鍰部分：如前所述，原告並無超額分配可扣抵稅額，即無所得稅法第一百十四條之二第一項第三款規定之適用。
貳、被告答辯意旨略謂：
一、股東可扣抵稅額部分：
（一）按「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除：一、分配屬八十七年度或以後年度股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額。‧‧‧三、依公司法或其他法令規定，提列之法定盈餘公積、公積金、公益金或特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額。四、依公司章程規定，分派董監事職工之紅利所含之當年度已納營利事業所得稅稅額。‧‧‧營利事業有前項各款情形者，其自當年度股東可扣抵稅額帳戶減除之日期如左：一、前項第一款規定之情形，為分配日。‧‧‧三、前項第三款規定之情形，為提列日。四、前項第四款規定之情形，為分派日。」、「營利事業分配屬八十七年度或以後年度之盈餘時，應以股利或盈餘之分配日，其股東可扣抵稅額帳戶餘額，占其帳載累積未分配盈餘帳戶餘額之比率，作為稅額扣抵比率。」為所得稅法第六十六條之四第一項第一款、第三款、第四款及第二項第一款、第三款、第四款暨第六十六條之六第一項前段所明定。次按「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分派日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」為同法施行細則第四十八條之八所規定。又「查公司法第二百三十五條第二項規定『章程應訂明員工分配紅利之成數』，關於員工紅利之計算，參照本部七十年八月二十六日經（七０）商三五四九八號函釋，應以分配盈餘時之應分紅利總額依章程所定成數為準。依上開函釋，公司決議不分配盈餘時，自無紅利分配，員工紅利亦無所附麗。」為經濟部七十一年九月十一日經商字第三三四三八號函所明釋。
（二）原告八十九年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料申報，列報分配股利總額所含之可扣抵稅額一一、六三一、二二四元，被告原核以其八十九年五月十二日經股東常會決議分配現金股利一七、七七九、四三六元、分派董監事酬勞一、
九七四、四八八元、職工紅利一、一八四、六九三元、提列法定盈餘公積四、
三八七、七五一元及特別盈餘公積一、四三三、六七五元之除息基準日經授權董事會定為八十九年六月二十九日，乃認定當日為其分配日、提列日及分派日，當日股東可扣抵稅額帳戶餘額為一二、四三一、九七八元，累積未分配盈餘帳戶餘額為四三、八七七、五一四元，稅額扣抵比率為二八‧三三％（43,877,514 元/12,431,978元），核定應減除之可扣抵稅額分別為五、０三六、九一四元、五五九、三七二元、三三五、六二三元、一、二四三、０四九元及四０
六、一六０元，又依其八十九年七月十一日董事會議事錄分配股票股利一七、
一一七、四七一元之基準日為八十九年九月二十日，當日股東可扣抵稅額帳戶餘額為四、九二一、四一０元，累積未分配盈餘帳戶餘額為一七、一一七、四七一元，稅額扣抵比率為二八‧七五％（4,921,410元/17,117,471元），應分配之可扣抵稅額為四、九二一、四一０元，核定應分配予股東之可扣抵稅額合計為九、九五八、三二四元，惟原告實際分配予股東之可扣抵稅額為一一、六
三一、二二四元，超額分配一、六七二、九００元，乃依首揭規定，責令限期補繳。
（三）查原告主張其僅訂定現金股利之除息發放基準日，並未訂定分派董監事酬勞金、職工紅利、提列法定盈餘公積及特別盈餘公積之基準日期，惟依首揭所得稅法施行細則規定，營利事業之股息及紅利分派基準日，即為提列各項公積及分派董監事酬勞之基準日，未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，始以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準，合先敘明。是首揭所得稅法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分配日及第六十六條之六第一項所稱分派日應為同一日，原告主張上開日期可分別認定，顯不足採。
（四）董監事酬勞及員工紅利與現金股利、股票股利之發對象雖然未必完全一致，惟均係由公司之盈餘所提列，首揭所得稅法施行細則明定其分配日及分派日均為分派股息及紅利之基準日，即認定股息紅利應係同時分派，依公司法第二百三十二條規定：「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」即首揭所得稅法施行細則之規定符合上開公司法股息與紅利應同時分派之原則，且原告係於八十九年五月十二日召開股東常會討論盈餘分配案時，決定分配董監事酬勞及員工紅利與現金股利之金額，其放發基準日應為同一日，至於股票股利與現金股利之發放日不同，係因公開發行公司配合證券交易法之規定而定有不同之日期，因證券交易法相對於公司法為特別法，故股票股利之發放日與現金股利之發放日不一致，乃因特別法所規定之例外事項。
（五）再查公司有盈餘時，須先完納一切稅捐，彌補歷年虧損，依法提出法定盈餘公積，若依章程或股東會決議須提列特別盈餘公積者，於提列特別盈餘公積後，尚有剩餘時，始得對股東分派盈餘。分派時，先分配股息。若有剩餘，再分配紅利（參閱學者柯芳枝，公司法，三民書局，八十九年九月版）。故財政部訴願決定以紅利之分派應於股利分配後始能分派，係有學理上之依據。另依首揭經濟部函釋意旨，紅利分配為盈餘分派之一部分，故公司分派盈餘時係同時決定分派股息及紅利，故首揭所得稅法施行細則規定紅利之分派日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日，並無超越法律規定之情形，僅有在營利事業未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，始以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為基準日，本案原告已授權董事會訂定分配股息之基準日，自不適用以股東會決議分派紅利之日為基準日。
（六）所得稅法施行細則第四十八條之八規定公司提列法定公積及分派員工紅利之基準日應與分配股利日相同之理由：兩稅合一制度之立法目的係為減輕企業所得重複課稅之現象，提升企業及投資人之投資意願，故規定公司組織之營利事業在公司階段所繳納之營利事業所得稅（股東可扣抵稅額），於分配股利予股東之同時按一定比率將所含之股東可扣稅額分配予自然人股東抵繳其應納之綜合所得稅，至於提列法定公積係依公司法第二百三十七條之規定限制公司之盈餘分配，因該項盈餘係不得分配予股東，故所含之股東可扣抵稅額亦不得分配予股東；員工紅利之分配對象非公司之股東，其所得類別為薪資非屬股利，故其所含之可扣抵稅額亦不得抵繳員工之綜合所得稅，故所得稅法第六十六條之四乃規定公司於提列法定公積及分派員工紅利時應將所含之股東可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，又因公司提列法定公積、分派股息及紅利必須依公司法第二百二十八條第一項之規定於股東常會中決議，因該頊決議係於同一日內作成，故應有相同之基準日，故所得稅法施行細則第四十八條之八乃規定分配股利、提列法定公積及分派員工紅利之日期係指營利事業分派股息及紅利之基準日，且財政部財稅人員訓練所編印之兩稅合一稽徵實務教材，更指明法定公積之提列日及員工紅利之分派日，即分派股息及紅利之基準日，除息、除權基準日，若同一年度有二次以上之股利或盈餘分配時，則以分配第一次股利或盈餘，所計算之稅額扣抵比率為準。
（七）公司法第二百三十二條、第二百三十三條、第二百三十五條、第二百四十條中分派股息及紅利之文字均係同時出現，且分派股息及紅利均屬公司法第二百二十八條第一項第三款之盈餘分配議案，故無論依文意或體系解釋，均應認為公司分配股息及紅利應係同時決定的，對於發放基準日之規定雖付之闕如，惟對於決定之事項（本案中原告以股東會決議分配股息及紅利之日期亦為同一日）如無其他法令之特別規定或其他正當之理由，訂定不同之基準日顯非合理，且公司之盈餘係股東之投資報酬，自應先分配予股東，若有剩餘，始得轉換為獎金之形式分配予股東，故對於公司盈餘之分配，將員工紅利之取得基準日優先於發放股利之基準日自屬異常之現象，且所得稅法於課稅事務相對於公司法屬特別法，對於公司法未規定之事項，為實現課稅技術之需要，所得稅法予以規範，其效力自應優先適用。
（八）兩稅合一之內涵及作業規範自八十七年一月一日實施兩稅合一後，營利事業所繳納之營利事業所得稅，可用以抵繳綜合所得稅，因此八十七年度或以後年度所繳納之營利事業所得稅，應設一帳戶，稱為「股東可扣抵稅額帳戶」加以記錄，另依所得稅法第六十六條之六第三項規定，所稱營利事業帳載累積未分配盈餘，係指營利事業依商業會計法規定處理之八十七年度或以後年度之累積未分配盈餘。稅額扣抵比率就是該營利事業每一元盈餘所含稅額之比率，以獲配之盈餘淨額乘以稅額扣比率，即可算出股東可扣抵稅額，茲以公式表示如下：（稅額扣抵比率＝股東可扣抵稅額帳戶餘額╱累積未分配盈餘帳戶餘額）（股東可扣抵稅額＝股利淨額×稅額扣抵比率）。營利事業所得稅可用以抵繳股東之個人綜合所得稅，是兩稅合一之基本精神，所謂營利事業所得稅係指營利事業已實際繳納之營利事業所得稅，應計入股東可扣抵稅額帳戶之金額，詳細之計入項目規定於所得稅法第六十六條之三第一項內計有六款，至於計入之時點則規範於同條第二項。當營利事業於盈餘分配時，依法提列各項公積金、公益金或將盈餘分配予股東，或董監事職工紅利，其所含之股東可扣抵稅額應自股東可扣抵稅額帳戶中減除，詳細之減除項目規定於所得稅法第六十六條之四第一項內計有五款，減除之時點規範於同條第二項內。
（九）原告以所得稅法第六十六條之四第二項有關股東可扣抵稅額帳戶減除項目之減除日期係配合第一項各款發生之時點所訂定，主張各款發生時點顯非同一日，若如被告所稱為同一日，則所得稅法第六十六條之四第二項何必分別明文給予不同日期。經查所得稅法六十六條之四第一項係規範那些項目應自股東可扣抵稅額帳戶減除，因分配股利或盈餘、提列法定盈餘或公積及分配董監事職工紅利係屬不同之會計科目，故予以分別規範，該條第二項為配合第一項之五款規定，分別列為五款，並非表示各該項日期並非同一日。
（十）經查依所得稅法第六十六條之一第一項前段規定：「凡依本法規定課徵營利事業所得稅之營利事業，應自八十七年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶。」故股東可扣抵稅額帳戶係獨立於營利事業會計帳簿外之獨立帳戶，其性質僅為一種備註性質，與會計基礎無涉；又依商業會計法第十條第二項規定：「所謂權責發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及費用，並按其應歸屬年度作調整分錄。」故權責發生制之適用範圍僅限於收入及費用之年度決算調整，惟本案之爭議項目係股東可扣抵稅額帳戶之應減除時點，不涉及收入及費用之期末調整，更與權責發生無涉，原告主張系爭股東可扣抵稅額之減除時點，應適用所得稅法第二十二條之權責發生基礎顯有誤解。其次公司法第二百三十條第一項、第二百四十條第五項規定，盈餘分配案雖於股東會決議通過即生效力，惟並未指明其生效之基準日，所得稅法施行細則第四十八條之八前段基於課稅技術性之需要，明定所得稅法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日。原告否定該認定原則之文意，自行認定股息之分配日可與法定公積之提列日及董監事職工紅利之分派日為不同之日期，顯然已違反法規所規範之作為義務。至原告雖質疑在公司僅依法提列法定盈餘公積，不分配盈餘予股東及董監事職工，則如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八乙節，經查營利事業若當年度未分配盈餘予股東，因無分派股息紅利之基準日，自無所得稅法施行細則第四十八條之八前段之適用，其提列法定公積之基準日應可適用同條後段以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準，惟該日期仍應適法合理，例如不得違反公司法第二百三十七條第一項之規定，即不得於完納稅捐前即先提列法定盈餘公積。
（十一）再查所得稅法施行細則第四十八條之八將分配股息、提列法定公積及分派員工紅利規定為同一日係必要之規範，即盈餘所分配之任何一元，所含之可扣抵稅額應相同，否則公司若可將提列法定公積日及分派員工紅利日與分配股利日分開，即公司可自由選擇稅額扣抵比率最低日提列法定公積及分配員工紅利，甚至選擇稅額扣抵比率為零時，提列法定公積及分配員工紅利，而將其餘可扣抵稅額分配予股東抵繳個人綜合所得稅。若可自行調整盈餘分配各項用途之可扣抵稅額比率，則所得稅法第六十六條之四第一項第三款及第四款所規定公司提列法定公積及員工紅利所含可扣抵稅額應自股東可扣抵稅額帳戶減除之規定將形同具文，故公司將提列法定公積日及分配員工紅利日與分配股利日分開，應係利用私法自治或契約自由之原則行租稅規避之事實，應予否定，故所得稅法施行細則第四十八條之八之規定係為維護所得稅法第六十六條之四第一項第三款及第四款有效存在之技術性規範。且本案原告自行認定提列法定公積及分派董監事職工紅利（應自股東可扣稅額帳戶減除，惟不得供股東抵減綜合所得稅）之基準日係八十九年五月十二日，先於原告繳納八十八年度營利事業所得稅之同年五月二十二日，顯非合理，按基準日係指權利義務生效之日期，若依原告之認定原則即表示其提列法定公積及分派董監事職工紅利之生效日先於繳納稅款之生效日，顯然違背公司法第二百三十七條之立法旨意，顯見原告係以不合理之安排提高分配股利時之稅額扣抵比率，被告依所得稅法施行細則第四十八條之八之規定認其提列法定公積及分派董監事職工紅利之基準日，重行計算稅額扣抵比率，計算原告應分配之股東可扣稅額，並計算原告超額分配之股東可扣抵稅額依所得稅法第一百十四條之二責令原告補繳稅款，並無不合。
（十二）另查除息基準日係指分配現金股利之基準日，除權係指分配股票股利之基準日，兩者日期不同，係因為公開發行公司配發股票股利須向證期會申報生效後，始能訂定分派股利基準日，惟不論分配現金股利或股票股利均屬分配股息之範疇，依所得稅法施行細則第四十八條之八文義分配股息、提列法定公積及分派董監事職工紅利之基準日為同一日，因分配股息之日期可能有兩個日期以上，財政部財稅人員訓練所編印之兩稅合一稽徵實務教材，已指明以分配第一次股利或盈餘，所計算之稅額扣抵比率為準，並無原告所稱與其主張一致之情形。
（十三）又查所得稅法第六十六條之三所規定計入股東可扣抵稅額帳戶之日期，並非以權責發生制為一貫之原則，例如原告所舉以現金繳納營利事業所得稅者，其計入股東可扣抵稅額帳戶之日期為繳納稅款日，顯然係採收付實現制（或稱現金基礎），而非採「權責發生基礎」，因為若採權責發生基礎，該項所得稅於年度決算日即已權責發生，若按權責發生基礎，則應以決算日計入股東可扣抵稅額帳戶，所得稅法第六十六條之三並未採該項日期，足證權責發生基礎並非股東可扣抵稅額帳戶計入及減除時點所適用之通則，各項目應計入或減除之時點完全係依法令之規範，而法令所規範股東可扣抵稅額帳戶計入或減除時點雖有部分符合權責發生基礎之原理，惟並非表示權責發生制度係股東可扣抵稅額帳戶計入或減除時點惟一之定律。
（十四）按公司法並未明文規定提列法定公積及分配員工紅利經股東會決議後即生效力，縱如原告解釋應於股東會決議生效，亦僅生私法上之效力，所得稅法第六十六條之四第二項規定盈餘分配案中各會計科目所含股東可扣抵稅額應自股東可扣稅額帳戶減除之日期，並不影響盈餘分配案之私法上效力，又因所得稅法對於該項日期生效之基準日並無明確規定，基於課稅技術性之需要（即為了使盈餘分配案中每一元盈餘所含之股東可扣抵稅額均相等），故於所得稅法施行細則第四十八條之八訂定股息分配日、法定公積提列日及董監事職工紅利分派日所指之日期，與所得稅法及公司法並無任何牴觸，按所得稅法施行細則係依所得稅法第一百二十一條規定授權之法規命令，其效力等同於法律，該項命令在未經有權機關廢止或大法官宣告違憲前自有拘束原告之效力，原告似不得任意否定該項命令之效力。
（十五）原告主張被告辯稱「營利事業若當年度未分配盈餘予股東，因無分派股息紅利之基準日，自無所得稅法施行細則第四十八條之八前段之適用，其提列法定公積之基準日應可適用同條後段以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準，惟該日期仍應適法合理，例如不得違反公司法第二百三十七條第一項之規定，即不得於完納稅捐前即先提列法定盈餘公積。」之論點嚴重違誤，並說明未分配盈餘予股東，如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八後段以營利事業股東會決議「分派股息及紅利」之日為準？經查公司縱使不分派盈餘仍應於股東會作出不分配盈餘之決議，亦即決議分派股息及紅利之金額為０元，故仍有決議分派股息及紅利之基準日，原告稱公司不分配盈餘即無「決議分派股息及紅利」之日，顯有誤解。
（十六）次按公司法第二百三十七條第一項已明文規定：「公司於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提出百分之十為法定盈餘公積。」另依同法第一百七十條第二項前段規定：「前項股東常會應於每年會計年度終了後六個月內召開。
」被告並未主張公司不得於完納稅捐前召開股東會提列法定公積，僅係敘明於完納稅捐前提列法定公積之生效基準日，不應先於完納稅捐日，否則有違公司法第二百三十七條第一項之意旨，原告所稱顯有誤解。
（十七）原告主張被告曾稱所得稅法施行細則第四十八條之八將分配股息、提列法定公積及分派員工紅利規定為同一日係必要之規範，即盈餘所分配之任何一元，所含之可扣抵稅額應相同，惟被告所核定之可扣抵稅額減除日期即有二日，分別為八十九年六月二十九日現金股利除息基準日及同年九月二十日股票股利除權基準日，其扣抵比率分別二八．三二％及二八．七五％，被告答辯之論見，顯然與實際核定相矛盾云云。經查原告分配現金股利與股票股利之日期並不一致，故於核定除息及除權基準日之稅額扣抵比率略有差異，此乃因事實上之因素所產生之差異，惟若依原告之計算方式，則分配盈餘之基準日有三日分別為八十九年五月十二日、六月二十九日及九月二十日，其稅額扣抵比率分別為八．三一％、三十三．三三％及三十三．三三％，產生更大的差異。若依原告之計算方式將造成提列法定公積、分派董監事酬勞及員工紅利時所適用之稅額扣抵比率較低，而分配股息時所適用之稅額扣抵比率較高，客觀上確實發生多分配可扣抵稅額予個人股東抵繳綜合所得稅之結果，故被告依所得稅法第一百十四條之二規定責令補繳超額分配之可扣抵稅額，並無不合。
二、罰鍰部分：
（一）按「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰：‧‧‧三、違反第六十六條之六規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」為所得稅法第一百十四條之二第一項第三款所明定。
（二）如前所述，原告八十九年度違反所得稅法第六十六條之六第一項前段規定，致超額分配可扣抵稅額一、六七二、九００元，有股利分配彙總資料申報書、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表可稽，違章事證足堪認定，被告依前揭規定，按超額分配之金額處一倍罰鍰一、六七二、九００元，並無違誤。
理 由
壹、程序部分：本件原告代表人原為陳貽煌，於本院審理中變更為甲○○，並聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、實體部分：
一、按「營利事業左列各款金額，應自當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除︰一、分配屬八十七年度或以後年度股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額。二、八十七年度或以後年度結算申報應納中華民國營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定減少之稅額。三、依公司法或其他法令規定，提列之法定盈餘公積、公積金、公益金或特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額。四、依公司章程規定，分派董監事職工之紅利所含之當年度已納營利事業所得稅額。五、其他經財政部核定之項目及金額。」、「營利事業有前項各款情形者，其自當年度股東可扣抵稅額帳戶減除之日期如左︰一、前項第一款規定之情形，為分配日。二、前項第二款規定之情形，為核定退稅通知書送達日。三、前項第三款規定之情形，為提列日。四、前項第四款規定之情形，為分派日。五、前項第五款規定之情形，由財政部以命令定之。」、「營利事業分配屬八十七年度或以後年度之盈餘時，應以股利或盈餘之分配日，其股東可扣抵稅額帳戶餘額，占其帳載累積未分配盈餘帳戶餘額之比率，作為稅額扣抵比率，按各股東或社員獲配股利淨額或盈餘淨額計算其可扣抵之稅額，併同股利或盈餘分配。‧‧‧。」、「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰︰‧‧‧。三、違反第六十六條之六規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」、「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」分別為所得稅法第六十六條之四第一項、第二項、第六十六條之六第一項、第一百十四條之二第一項第三款及同法施行細則第四十八條之八所明定。又「（一）查公司法第二三五條第二項規定『章程應訂明員工分配紅利之成數』，關於員工紅利之計算，參照本部七十年八月二十六日經（七０）商三五四九八號函釋，應以分配盈餘時之應分紅利總額依章程所定成數為準。依上開函釋，公司決議不分配盈餘時，自無紅利分配，員工紅利亦無所附麗。‧‧‧。」為經濟部七十一年九月十一日經商字第三三四三八號函釋明確在案。
二、經查，本件原告八十九年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料申報，列報分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額一一、六三一、二二四元，被告初查以其八十九年五月十二日經股東常會決議分配現金股利一七、七七九、四三六元、分派董監事酬勞一、九七四、四八八元、職工紅利一、一八四、六九三元、提列法定盈餘公積四、三八七、七五一元及特別盈餘公積一、四三三、六七五元之除息基準日經授權董事會定為八十九年六月二十九日，乃認定當日為其分配日、提列日及分派日，當日股東可扣抵稅額帳戶餘額為一二、四三一、九七八元，累積未分配餘額帳戶餘額為四三、八七七、五一四元，稅額扣抵比率為百分之二八‧三三（43,877,514元/12,431,978元）， 核定應減除之可扣抵稅額分別為五、０三六、九一四元、五五九、三七二元、三三五、六二三元、一、二四三、０四九元及四０六、一六０元，又依其八十九年七月十一日董事會議事錄分配股票股利一七、一一七、四七一元之基準日為八十九年九月二十日，當日股東可扣抵稅額帳戶餘額為四、九二一、四一０元，累積未分配盈餘帳戶餘額為一七、一一七、四七一元，稅額扣抵比率為百分之二八‧七五（4,921,410元/17,117,471元），應分配之可扣抵稅額為四、九二一、四一０元，核定應分配予股東之可扣抵稅額合計為九、九五八、三二四元，惟原告實際分配予股東之可扣抵稅額為一一、六三一、二二四元，超額分配一、六七二、九００元，被告乃依所得稅法第一百十四條之二第一項第三款之規定，責令原告限期補繳，並按超額分配之金額處一倍罰鍰計一、六七二、九００元等情，為兩造所不爭，並有被告對原告八十九年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、九十一年度財所得字第一００九一一五００九四號處分書（以上皆為影本）、營利事業補徵八十九年度超額分配可扣抵稅額繳款書及違章案件罰鍰繳款書，附於原處分卷可稽，洵堪信實。
三、本件原告訴稱略謂：本案原告為公開發行上櫃公司，八十九年五月十二日股東常會決議通過盈餘分配案，是日並授權董事會訂定現金股利除息基準日及股票股利除權基準日，八十九年五月十八日董事會決議通過八十九年六月二十九日為現金股利「除息基準日」，八十九年七月十一日董事會決議通過八十九年九月二十日為股票股利「除權基準日」，又會計基礎採「權責發生制」，由於原告股東會決議通過盈餘分派案時，並未另訂「法定盈餘公積及特別盈餘公積、董監事職工紅利」等特定項目之分派基準日，原告申報「股東會決議日」為法定盈餘公積及特別盈餘公積提列日、分派董監事職工紅利之分派日，合法至明，被告認各項目之分配日、提列日、分派日「應為同一日」，顯非適法；觀諸所得稅法第六十六條之四第一項、第二項法文及其立法意旨，分配股利或盈餘、提列法定盈餘公積或特別盈餘公積及分派董監事職工紅利自股東可扣抵稅額帳戶減除日期係上開「各項目」「發生時點」，被告指「應同一日」有違所得稅法母法之規定，查八十六年立法院財政委員會審查所得稅法部分條文修正草案時，說明八即揭示「配合第一項『各款發生時點』，於第二項明定應自股東可扣抵稅額帳戶減除之日期。」顯見「各款發生時點」顯非同一日，蓋若為被告所稱「同一日」，則所得稅法第六十六條之四第二項何必多此一舉分別明文給予不同日期？是所得稅法施行細則第四十八條之八對於所得稅法第六十六條之四第二項第三款所稱「提列日」指稱係營利事業分派股息及紅利之基準日，有違母法法文及立法意旨，應不予適用；又因營利事業之盈餘分配案，僅依法提列法定盈餘公積，未分配盈餘予股東及董監事職工，為法所許，此時如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八將產生重大疑義，蓋該條文將各項公積提列日設限於「分派股息及紅利之基準日」及「股東會決議分派股息及紅利之日為準」；況被告所核定之可扣抵稅額減除日期即有二日，分別為八十九年六月二十九日現金股利除息基準日及同年九月二十日股票股利除權基準日，其扣抵比率分別為二八‧三三％及二八‧七五％，被告答辯之論見，亦顯然與實際核定相矛盾；另臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四九號判決以該案原告誠信公司董監事聯席會非經股東會授權，所為現金股利分配基準日之決議日無效為由，判定以「股東會決議日」為盈餘分配日，是本件原告以「股東會決議日」為提列日及分派日，當然合法有效云云。
四、經按，「本法施行細則、……等，由財政部擬訂，呈請行政院核定發布之。」、「本細則依所得稅法（以下簡稱本法）第一百二十一條之規定訂定之。」為所得稅法第一百二十一條、所得稅法施行細則第一條所明訂。是所得稅法施行細則第四十八條之八係行政機關基於法律授權所訂定之法規命令，合先敘明。又兩稅合一制度之立法目的係為減輕企業所得重複課稅之現象，提升企業及投資人之投資意願，故規定公司組織之營利事業在公司階段所繳納之營利事業所得稅（股東可扣抵稅額），於分配股利予股東之同時按一定比率將所含之股東可扣稅額分配予自然人股東抵繳其應納之綜合所得稅，至於提列法定公積係依公司法第二百三十七條之規定限制公司之盈餘分配，因該項盈餘係不得分配予股東，故所含之股東可扣抵稅額亦不得分配予股東；員工紅利之分配對象非公司之股東，其所得類別為薪資非屬股利，故其所含之可扣抵稅額亦不得抵繳員工之綜合所得稅，故所得稅法第六十六條之四乃規定公司於提列法定公積及分派員工紅利時應將所含之股東可扣抵稅額自股東可扣抵稅額帳戶減除，又因公司提列法定公積、分派股息及紅利必須依公司法第二百二十八條第一項之規定於股東常會中決議，因該項決議係於同一日內作成，故應有相同之基準日，故所得稅法施行細則第四十八條之八乃規定分配股利、提列法定公積及分派員工紅利之日期係指營利事業分派股息及紅利之基準日。次按，所得稅法施行細則第四十八條之八將分配股息、提列法定公積及分派員工紅利規定為同一日係必要之規範，即盈餘所分配之任何一元，所含之可扣抵稅額應相同，否則公司若可將提列法定公積日及分派員工紅利日與分配股利日分開，即公司可自由選擇稅額扣抵比率最低日提列法定公積及分配員工紅利，甚至選擇稅額扣抵比率為零時，提列法定公積及分配員工紅利，而將其餘可扣抵稅額分配予股東抵繳個人綜合所得稅。若可自行調整盈餘分配各項用途之可扣抵稅額比率，則所得稅法第六十六條之四第一項第三款及第四款所規定公司提列法定公積及員工紅利所含可扣抵稅額應自股東可扣抵稅額帳戶減除之規定將形同具文，故公司將提列法定公積日及分配員工紅利日與分配股利日分開，應係利用私法自治或契約自由之原則行租稅規避之事實，應予否定，故所得稅法施行細則第四十八條之八之規定係為維護所得稅法第六十六條之四第一項第三款及第四款有效存在之技術性規範。另按，依公司法第二百三十二條第一項規定：「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」公司股利之分派為符合證券交易法之規定，是有現金股利分配日及股票股利分配日，惟依上開公司法及其他法令規定營利事業於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提列法定盈餘公積、公積金、公益金或特別盈餘公積，是基於課稅之技術性需要，所得稅法施行細則第四十八條之八乃明定提列法定盈餘公積、特別盈餘公積及分派董監事酬勞、員工紅利為分派股息及紅利之基準日，並非強加法令所無之限制。至原告雖質疑在公司僅依法提列法定盈餘公積，不分配盈餘予股東及董監事職工，則如何適用所得稅法施行細則第四十八條之八之規定乙節，然查公司縱使不分派盈餘仍應於股東會作出不分配盈餘之決議，亦即決議分派股息及紅利之金額為０元，故仍有決議分派股息及紅利之基準日，原告稱公司不分配盈餘即無「決議分派股息及紅利」之日，顯有誤解。縱上所述，足認所得稅法施行細則第四十八條之八之規定，係行政機關基於法律授權，就稅捐稽徵程序所為有關技術性、細節性之規定，其規定內容並未逾越母法授權之範圍，亦無牴觸母法之規定，本院自得援用。是原告主張：所得稅法施行細則第四十八條之八對於所得稅法第六十六條之四第二項第三款所稱「提列日」指稱係營利事業分派股息及紅利之基準日，有違母法法文及立法意旨，應不予適用云云，核無足採。
五、另按，所得稅法施行細則第四十八條之八已明定同法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分配股息及紅利之基準日，其文義至為明確，僅有在未定分派股息及紅利之基準日或分派股息紅利之基準日不明確者，始以營利事業股東會決議分派股利之日為準。經查，本件原告盈餘分配案係於「八十九年五月十二日」股東常會決議通過，該日並授權董事會訂定「現金股利」之除息發放基準日及「配股」除權基準日，嗣原告於八十九年五月十八日召開之董事會決議通過「八十九年六月二十九日」為「現金股利」之除息基準日，同年七月十一日召開之董事會決議通過「八十九年九月二十日」為「盈餘轉增資發行新股」之除權基準日等情，此為兩造所不爭執，揆諸前揭所得稅法施行細則第四十八條之八前段之規定，則本件於適用所得稅法第六十六條之四第二項第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，均係指營利事業分派股息及紅利之基準日甚明，原告主張：因本件董監事酬勞及員工紅利則未明訂分派基準日，亦未授權董事會訂定分派基準日，原告依所得稅法施行細則第四十八條之八後段之規定，主張以「股東常會決議分派股息及紅利之日」（即八十九年五月十二日）為分派員工紅利、董事暨監察人酬勞及提列法定盈餘公積、特別盈餘公積之基準日，於法有據云云，仍無足採。再查，臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四九號判決係認該件原告誠信公司董監事聯席會未經股東會授權，其所為現金股利分配基準日之決議日無效，而判定應以「股東會決議日」為盈餘分配日，此與本件原告盈餘分配案係於「八十九年五月十二日」股東常會決議通過，該日並授權董事會訂定「現金股利」之除息發放基準日及「配股」除權基準日之事實不同，自不得遽以援引，是原告陳稱：臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四九號判決以該案原告誠信公司董監事聯席會非經股東會授權，所為現金股利分配基準日之決議日無效為由，判定以「股東會決議日」為盈餘分配日，是本件原告以「股東會決議日」為提列日及分派日，當然合法有效云云，亦屬無憑。
六、又按，公司盈餘分配涉有分配「股票股利」者為盈餘轉增資案，公開發行以上公司（原告為公開發行之上櫃公司）依行為時公司法第二百四十條、證券交易法第二十二條及發行人募集與發行有價證券處理準則第七十四條之規定，應向證期會申報生效後，方能訂定分派股票股利基準日，「現金股利」部分則無此規定。是以，公開發行以上公司，若同一年度內既分配現金股利又分配股票股利，則現金股利及股票股利分派基準日不在同一日，乃法令規定所致，本件原告分配現金股利與股票股利之日期並不一致，故於核定除息及除權基準日之稅額扣抵比率略有差異，此乃因事實上之因素所產生之差異，惟若依原告之計算方式，則分配盈餘之基準日有三日分別為八十九年五月十二日、六月二十九日及九月二十日，其稅額扣抵比率分別為八．三一％、三十三．三三％及三十三．三三％，產生更大的差異。則依原告之計算方式將造成提列法定公積、分派董監事酬勞及員工紅利時所適用之稅額扣抵比率較低，而分配股息時所適用之稅額扣抵比率較高，客觀上確實發生多分配可扣抵稅額予個人股東抵繳綜合所得稅之結果，故被告依所得稅法第一百十四條之二規定責令補繳超額分配之可扣抵稅額，並無不合。且本件原告自行認定提列法定公積及分派董監事職工紅利（應自股東可扣稅額帳戶減除，惟不得供股東抵減綜合所得稅）之基準日係八十九年五月十二日，先於原告繳納八十八年度營利事業所得稅之同年五月二十二日，顯非合理，按基準日係指權利義務生效之日期，若依原告之認定原則即表示其提列法定公積及分派董監事職工紅利之生效日先於繳納稅款之生效日，顯然違背公司法第二百三十七條之立法意旨，顯見原告係以不合理之安排提高分配股利時之稅額扣抵比率，被告依所得稅法施行細則第四十八條之八規定認其提列法定公積及分派董監事職工紅利之基準日，重行計算稅額扣抵比率，計算原告應分配之股東可扣稅額，並計算原告超額分配之股東可扣抵稅額，依所得稅法第一百十四條之二規定責令原告補繳稅款，並無不合。從而原告前揭主張：被告所核定之可扣抵稅額減除日期即有二日，分別為八十九年六月二十九日現金股利除息基準日及同年九月二十日股票股利除權基準日，其扣抵比率分別為二八‧三三％及二八‧七五％，被告答辯上述日期應為同一日之論見，亦顯然與實際核定相矛盾云云，亦難採酌。
七、末查，本件原告八十九年度違反所得稅法第六十六條之六第一項前段規定，致超額分配可扣抵稅額一、六七二、九００元，此有股利分配彙總資料申報書、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表附於原處分可稽，違章事證足堪認定，是被告依所得稅法第一百十四條之二第一項第三款規定，按超額分配之金額處一倍罰鍰計
一、六七二、九００元，並無違誤。
八、綜上所述，原告前揭主張，均無可採。被告依所得稅法第一百十四條之二第一項第三款之規定，責令原告限期補繳超額分配之可扣抵稅額一、六七二、九００元，並按超額分配之金額處一倍罰鍰計一、六七二、九００元，核無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，為無理由，應予駁回。
又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 二十九 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 呂佳徵法 官 蘇秋津法 官 林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 二十九 日
法院書記官 黃玉幸