高雄高等行政法院判決 九十三年度訴字第一八三號
原 告 宜興營造有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 丁○○即吳淑被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 戊○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十二月十二日台財訴字第○九二○○六○二五四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入新台幣（下同）二、六五五元，被告初查以其資產負債表列載存出保證金八二、○○○、○○○元，未能說明資金流向，乃依行為時營利事業所得稅查核準則第三十六條之一規定，按民國（下同）八十九年一月一日台灣銀行基本放款利率設算利息收入四、一六三、九九九元，加計漏報利息收入二十一元，並核定利息收入四、一六六、六七五元，原告不服申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
一、原告主張之理由：
（一）原告於八十九年度與訴外人富仁國際股份有限公司（以下簡稱富仁公司）就有關於富仁公司擬投資興建，暫定名稱為「台中育樂中心」之開發案訂立工程協議書，原告必需先支付一億元予富仁公司，協助富仁公司開發上述投資案。原告即以原告之股東名義匯出款項，或以現金，或以提出支票之方式付給富仁公司，總金額計八二、○○○、○○○元；原告為上開付款後，已無現金或銀行存款，帳上僅有一千多萬元之現金及銀行存款，而被告設算原告之八十九年度利息收入為四、一六九、五三○元，顯與實際情況不符。再者，縱令系爭款項是遭原告之股東挪用，但原告之股東事後都有轉付給富仁公司，故自此之後之期間，被告即不應再設算利息。
（二）富仁公司為「台中育樂中心」之開發案件，有聘請外國公司作設計，富仁公司已支出很多相關費用，需要資金週轉，故要求原告先週轉一億元予富仁公司運用，而富仁公司則承諾將上述開發案的全部工程給原告承攬，所以雙方才訂立工程草約，原告並將其中八二、○○○、○○○元給付富仁公司，供其週轉。
且該工程祇待都市計畫由住宅區變更為商業區，富仁公司即可順利取得國外的貸款而開始執行整個開發案，然因變更的公告遲未發布，富仁公司無法取得國外的貸款。而原告交付之八二、○○○、○○○元，是要讓富仁公司得以處理整個開發案的必要費用，如果富仁公司順利執行整個開發案而取得國外貸款，富仁公司就會先付給原告百分之十的預付款，原告就可以開始動工，至原告前所給付之八二、○○○、○○○元即可轉為履約保證金；而倘若富仁公司未將該工程交給原告承攬，即需如數返還原告所付之八二、○○○、○○○元。至原告給付富仁公司八二、○○○、○○○元，富仁公司要如何運用，原告祇知富仁公司有許多設計費及其他費用要支付。富仁公司僅要求原告將錢交其運用，至其帳載，非原告所能干預。
二、被告主張之理由：
（一）按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第三十六條之一所明定。
（二）原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報利息收入二、六五五元，原核以其資產負債表列載存出保證金八二、○○○、○○○元，雖原告說明係承包富仁公司工程之存出保證金，惟富仁公司八十九年度資產負債表並無列載相對科目「存入保證金」，且主張係開立支票給付，惟開票人卻非原告，乃依首揭規定，按八十九年一月一日台灣銀行基本放款利率設算利息收入四、一六三、九九九元，加計漏報利息收入二十一元，核定利息收入四、一六六、六七五元。
（三）查原告帳載存出保證金八十九年二月十五日支付一五、○○○、○○○元，三月十三日支付一七、○○○、○○○元，五月十二日支付五○、○○○、○○○元合計八二、○○○、○○○元，其所提示支付證明為二月十四日案外人吳淑敏匯款予郝皙生（富仁公司股東）一五、○○○、○○○元，另由富仁公司負責人丙○○開立收據三份，說明收到林冠良（原告股東）繳交保證金分別為
二、○○○、○○○元、一○、○○○、○○○元、五、○○○、○○○元合計一七、○○○、○○○元，另交付八十九年五月十一日到期之支票四○、○○○、○○○元及八十九年五月二十八日到期之支票一○、○○○、○○○元，支票上支付對象空白，如此鉅額款項無視交易安全，有違一般經驗法則，又上開資料均無法證明該存出保證金八二、○○○、○○○元確由富仁公司兌領之事實，且富仁公司八十九年度資產負債表並無列載相對科目「存入保證金」，其主張核不足採，原核定並無不合，應予維持，所訴核無足採。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為所得稅法第二十四條第一項及查核準則第三十六條之一所明定。而查核準則係財政部基於法定職權依所得稅法等法規所發布之行政規則，乃規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，而該準則第三十六條之一之規定，係為防止公司股東董事任意挪用公司款項移作私用，而為設算利息等技術性、細節性事項加以規定，並未逾越所得稅法等相關之規定，與憲法第十五條、第十九條與第二十三條尚無牴觸，本院自得適用。
二、原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入二、六五五元，被告初查以其資產負債表列載存出保證金八二、○○○、○○○元，未能說明資金流向，乃依行為時營利事業所得稅查核準則第三十六條之一規定，按八十九年一月一日台灣銀行基本放款利率設算利息收入四、一六三、九九九元，加計漏報利息收入二十一元，並核定利息收入四、一六六、六七五元等情，已經兩造分別陳明在卷，並有營所稅額繳款書、八十九年度營利事業所得稅復查決定應補稅額更正註銷單、審查結果增減金額變更比較表等附訴願卷及原處分卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟無非以：原告於八十九年間與訴外人富仁公司就有關富仁公司擬投資興建，暫定名稱為「台中育樂中心」之開發案訂立工程協議書，原告依約需先支付一億元予富仁公司，以協助富仁公司開發上述投資案。原告旋以原告之股東名義匯出款項，或以現金，或以提出支票之方式給付富仁公司，總金額計
八二、○○○、○○○元；原告為上開付款後，已無現金或銀行存款，帳上僅有一千多萬元之現金及銀行存款，然被告設算原告之利息收入達四、一六九、五三○元，顯與實際情況不符。再者，縱令系爭款項是遭原告之股東挪用，但原告之股東事後為上開工程已將款項轉付給富仁公司，故自此之後，被告即不應再設算利息等語，資為爭執。
三、經查，原告於八十九年間以存出保證金之名義對外支出總金額八二、○○○、○○○元之資金，依其帳載資料為八十九年二月十五日支出一五、○○○、○○○元，同年三月十三日支出一七、○○○、○○○元，同年五月十二日支出五○、○○○、○○○元，此為原告所是認，並有原告之總分類帳影本附卷可稽，自堪認定。茲應審究者，則為原告所支付之上開款項，其性質為何？是否如同原告所稱係屬支付給富仁公司之存出保證金？經查：依原告提示之支付證明文件觀之，系爭款項並非由原告直接支付，詳言之，其係分別由原告之股東即原告之訴訟代理人丁○○（即吳淑敏）於八十九年二月十四日匯款給訴外人郝皙生一五、○○○、○○○元，於八十九年二月十六日分二次匯款給富仁公司，每次匯款金額五、○○○、○○○元；及由富仁公司負責人丙○○開立收據，謂其八十九年二月十七日及同年三月十三日收到訴外人即原告之股東林冠良交來之保證金各為五、○○○、○○○元及二、○○○、○○○元；另由丙○○於票載發日期各為八十九年五月十一日及同年五月二十八日，均未載受款人，票面金額各為四○、○○○、○○○元及一○、○○○、○○○元之支票影印本下方記載收到上開支票等字樣，此有各該匯款單、收據及支票影本附卷可稽。查原告與富仁公司間果存有為履行工程合約而必須提出保證金之約定，則原告為此所交付之鉅額款項，不僅攸關原告有無履約，更為原告日後得否向富仁公司主張權利之依據，衡諸常情，原告就此款項之交付，理當慎重，以確保其權益，然觀原告所稱之上述給付方式，卻無法得出原告係與富仁公司有直接之資金往來！尤其原告其中既有以交付支票之方式為之，其面額又各高達一○、○○○、○○○元及四○、○○○、○○○元，然竟均未指明受款人，顯然富仁公司取得上開支票後可不經背書即可將之轉讓第三人，此對於原告之權益可謂幾無保障！至上開支票雖經訴外人丙○○於其影本下方記載收到各該支票之字樣，然法人與自然人係屬不同之人格，是上開記載僅有訴外人丙○○之簽名，卻未顯示其係以富仁公司代表人身分為公司收受，倘日後發生爭議，徒增原告舉證之困難，在在悖於常情。是自原告公司轉出系爭八二、○○○、○○○元之資金，是否確屬如原告主張係交付富仁公司之工程保證金，已非無疑！再者，縱令原告確有將系爭款項交付給富仁公司，並以上述方式給付之，然依原告提出其於八十九年二月十日與富仁公司訂立之工程草約記載：「立契約人富仁公司（以下簡稱甲方），宜興營造有限公司（以下簡稱乙方），茲為甲方投資興建位於台中市○○路『台中育樂中心』（名稱暫定），交由乙方統包承造。雙方議定條款如下：一、工程地點：．．．。四、工程總價：參拾壹億元整，以營建範圍依核准圖說完全承攬。五、付款辦法：１、本工程採階段付款辦法，各階段付款百分比，於正式簽訂契約時議定之。２、本工程合約簽定後，甲方於銀行融資撥款時，預付２○％工程款給乙方。３、本工程各階段甲方所支付工程款皆為５○％為現金及５○％為三十天期票。六、合約簽訂：甲乙雙方同意於甲方開發本案之新公司成立時，正式簽訂承攬契約書。七、工程履約保證：本工程草約簽訂時：（一）乙方即時需提供現金陸仟萬元整交甲方為工程履約保證金。（二）台中市政府公告實施後支付現金壹仟萬元整。（三）正式合約簽訂時支付現金參仟萬元整。（四）履約保證金共壹億元正，除首期款陸仟萬元現金支付外，其餘兩期分別以九十天及一百二十天支票支付。（五）該履約保證金甲方同意提供壹億元整一百八十天支票予乙方以為反擔保。八、本工程草約於甲乙雙方簽訂後即生效力，且甲乙雙方應於四個月內簽訂正式工程合約，本草約於正式合約簽定後自動失效。．．．。」，等情，明顯不符，再對照原告訴訟代理人於本院審理時之陳述，略以：「（問：原告八千二百萬元之用途為何？）答：．．．因為富仁公司有開發一件案件，暫定為台中育樂中心的案件，有聘請外國公司作設計，相關的費用，富仁公司已經支出很多，需要週轉，所以要原告先週轉一億元給富仁公司運用，而富仁公司答應將上開開發案的全部工程給原告承攬，所以原告才與富仁訂定工程草約，並將其中之八千二百萬元給付給富仁公司，供其週轉運用，至其如何運用，原告並不清楚。．．．（問：這個款項富仁公司有無償還？）答：沒有，因為草約有約定這個工程將來要給我們作，原告才借給富仁公司週轉金，並待將來工程給我們作的時候，再將該筆錢還給我們。（問：為何草約有寫到履約保證？）答：因為標工程都有履約保證的問題，雖然名義有這樣寫，實際是借給富仁公司週轉，如果工程有給我們作的話，就轉成履約保證，如果沒有將工程給我們作的話，就將錢還我們。（問：開發權已經取得，但工程沒有給你們承包，為何還願意匯錢給他？）答：當時錢已經付給富仁公司，這件工程只要住宅區變更為商業區的話，富仁公司即可順利取得國外的貸款而開始執行整個開發案，但變更之公告遲遲沒有下來，富仁公司無法取得國外的貸款。而原告所交付的八千二百萬元，是要給富仁公司去處理整個開發案的必要費用，如果富仁公司順利執行整個開發案而取得國外的貸款，他就會先付給我們百分之十的預付款，原告就可以開始動工，而八千二百萬元就可以轉為原告的履約保證金，至於八千二百萬元富仁公司如何支付，我僅知道他有許多設計費及其他費用要支付。富仁公司僅要求我們將錢交給他們去運用，我們也知道富仁公司是要支付一些設計費及其他費用所必須，至於其帳載我們沒有辦法干預。（問：正式的契約後來有無簽訂？）答：沒有，因為還有許多枝節性的問題尚未解決，而且富仁公司負責人丙○○行蹤不明，除了他偶而打電話給我以外，告訴我錢一定會還給我，或是工程一定會給我作以外，我並沒有辦法找到他的人，所以正式契約也沒有簽訂。」等語，可知原告支出系爭款項，係因富仁公司為開發「台中育樂中心」亟需資金挹注，故向原告借款以供週轉，必待富仁公司確實得以進行該育樂中心之開發工程時，方由富仁公司另行成立新公司，再以該新公司與原告簽訂工程承攬契約，此時，原告貸與富仁公司之系爭款項，始轉為原告之履約保證金，換言之，富仁公司既尚未能正式執行育樂中心之開發案，並與原告簽訂承攬契約，原告自無所謂應給付履約保證金可言，因此，原告交付系爭款項雖係以履約保證金之名義行之，實則為原告貸與富仁公司之借款甚明。是原告訴稱系爭款項係屬給付富仁公司之履約保證金，且縱令應設算利息，也祇應就系爭款項存放原告股東處至轉出至富仁公司為止之期間為之，除此之外，即屬履約保證金之性質，不應設算利息云云，即非可取。從而，系爭款項既係原告未約定利息而貸與富仁公司，則被告依查核準則第三十六條之一之規定，予以設算利息，即非無據。
四、綜上所述，原告之主張既不足取。從而，被告依查核準則第三十六條之一之規定，就原告系爭八二、○○○、○○○元，予以設算利息收入，揆諸前揭說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 二十四 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 陳光秀法 官 李協明法 官 簡慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 二十四 日
法院書記官 楊曜嘉