高雄高等行政法院判決
九十三年度訴字第六六五號民原 告 千興建設股份有限公司代 表 人 甲○○ 董事長訴訟代理人 彭大勇 律師被 告 財政部臺灣省南局國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年六月二十四日台財訴字第０九三０００七００二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要:緣法務部調查局南部地區機動工作組（下稱調查局南機組）查獲原告於民國（下同）八十五年至八十七年間於臺南市○○段興建「千興商業綜合商業大樓」工程，未依規定取得實際銷售人開立之合法憑證，卻取得非實際交易對象欽國營造股份有限公司（下稱欽國公司）所開立之統一發票，銷售金額計新臺幣（下同）二七０、九三九、七五七元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額一
三、五四六、九九０元，違反行為時營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定，乃檢附查得資料及訊問筆錄，移由原處分機關臺南市稅捐稽徵處查證審理結果，核定補徵原告營業稅一三、五四六、九九０元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰一三、五四六、九八七元，原告不服，申請復查，經被告復查決定變更原核定，補徵稅額為一二、七三
０、三二二元及變更處分罰鍰為一二、七三０、三二０元。原告仍未甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明:
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決:
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由:
一、原告起訴意旨略謂:
（一）被告認定原告於八十五年至八十七年間，於臺南市○○段興建「千興商業綜合大樓工程」，未依規定取得實際銷售人開立之合法憑證，卻取得非實際交易對象欽國公司所開立之統一發票，銷售金額二七０、九三九、七五七元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額一三、五四六、九九０元，違反行為時營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項之規定云云，原告不服此認定。
（二）被告以調查局南機組查扣之欽國公司「公司完工工程明細表」及「欽國公司業務部業務動態狀況表」，其中記載原告投資興建「千興商業綜合大樓」新建工程及欽國公司開立予原告統一發票號碼、金額、應收服務費等資料，及欽國公司負責人李富國、會計楊麗芳在南機組之訊問筆錄為證。惟查：
⑴調查局南機組所查扣有關欽國公司之相關資料，僅係該公
司自行製作之內部資料而已，欽國公司要如何記載，顯與原告無關，原告亦無法加以干涉。因此，是否能憑非屬原告公司所有之其他公司任意記載之文件及資料，充作不利原告之認定？顯值斟酌。
⑵會計楊麗芳在調查局南機組訊問之陳述，既未直接呈現在
法院，是否為真？尚未確定。因此，在被告舉證證明其陳述為真實，且經鈞院以證人身分加以傳訊、釐清事實真相之前不能單純以楊麗芳在調查局南機組之筆錄，作為不利原告之認定。
⑶況且，欽國公司負責人李富國在調查局南機組訊問時，一
再強調其確實有承攬「千興商業綜合大樓」之工作，並確實有施作，並無借牌情事。而李富國在另案即鈞院九十二年度訴字第八二二號，於九十二年十二月十七日出庭作證時，亦證稱其確實有承作千興大樓之主結構工程，包括空調、水電、混凝工、鋼構等工程。由此可證，被告以李富國在調查局南機組之訊問筆錄，作為不利原告之認定，已有違誤。
（三）被告以原告為股份有限公司組織，其投資興建系爭工程總價高達三００、０００、０００元，按一般商業常情及公司法之規定，原則上需經董事會決議公開徵選承作營造廠商，以節省投入成本與確保建築品質，且本件工程合約書雙方均未簽名，故認定本件工程合約書係事後補作云云。
惟查：
⑴因欽國公司負責人李富國在十三、四年前，曾替原告之負
責人甲○○承包施作麻豆之千興不鏽鋼鋼場，不管在施工品質及價格上，均有一定之水平。因此，李富國及甲○○自當時開始，即有私交。
⑵原告當初準備興建「千興商業綜合大樓」時，確實有好幾
家公司來報價，但因原告之負責人與李富國較熟，且李富國所開出之價格亦合適。因此，原告始決定將本件工程交予欽國公司施作。而又因原告雖名義上為股份有限公司，但實際上係家族企業，均由甲○○決定公司大小事務。因此，形式上雖無經過董事會決議，但其決策過程，並無任何違法之處。
⑶又查，前揭之工程合約書，其上之用印均為雙方公司之有
效印章，若日後工程產生糾紛，雙方均可獲得保障。且任何法律均未規定，一定要在合約書上簽名，此份合約才生效。因此，被告如此認定，實太過牽強，亦不知其質疑之法源基礎為何？⑷原告與欽國公司所簽訂之工程合約書，其正本已貼滿三０
０、０００元之印花。因此，並無所謂不足之部份，亦足證此份合約為真。
⑸工程合約書所約定為「包工不包料」，事實上亦為如此。
以「千興商業綜合大樓」如此鉅大之工程，若為包工包料，絕非三００、０００、０００餘元可以完成。惟因張玉雪小姐並非本案場之主要承辦人，對工程合約並不完全瞭解，因此，至被告處製作復查談話記錄，其陳述有所錯誤。
⑹在施工當時，因欽國公司之財務不甚寬裕，故向原告要求
，只要施工完成，就可向原告請款，原告亦應允之，所以付款方式與合約約定不同，不足為奇。
⑺欽國公司因在八十七年間已陷入財務危機，經查其亦無任
何財產可供追償。因此，原告在八十七年、八十八年間，曾多次以掛號信向欽國公司要求履行合約外，並無另行花費對欽國公司採取法律追訴，而係想辦法接續將大樓興建完成。因此，始未向欽國公司請求損害賠償。
（四）又查，原告將「千興綜合商業大樓」之工程發包予欽國公司承作，按建築法規第五十四條規定，建築單位均有勘驗記錄，其記錄內承建人（營造廠）及監造人（建築師）及建管單位勘驗人員，均有會章，足以明確證明該工程確為欽國公司所承建，勿庸置疑！
（五）蔡爵安於八十五年三月至五月，原任職於原告，侯春風於八十五年十二月至八十六年十月，原任職於原告；但因欽國公司興建本案「千興商業綜合大樓」時，欠缺熟悉案場之監工。因此，始由欽國公司僱佣該二人為該公司之監工。故蔡爵安自八十五年六月至八十六年十月任職於欽國公司，侯春風自八十六年十一月至八十八年三月，任職於欽國公司，並由欽國公司將二人派駐在案場，充作本案場之監工，此有該二人之扣繳證明可稽。
（六）被告質疑欽國公司之開戶部分：⑴欽國公司為何要在華南銀行赤坎分行開立帳戶，或許係因
其公司向原告請款方便之考量，原告無權干涉，亦與原告無關。
⑵欽國公司之開戶時間，與欽國公司開立發票之時間相當，
與本案並無任何關係，不知被告質疑為何？⑶編號0000000支票發票人處，蓋有「李富國」私章
乙事，經原告向當時承辦之會計小姐查證結果，係會計小姐在欽國公司來請款時，在支票上先蓋上原告之大印，但又誤蓋欽國公司來請款時所持之「李富國」小印。因此，始會有此張支票。此只係支票開立作業之疏失而已，被告卻持之大作文章，顯無理由。
（七）另附上蔡爵安、侯春風二人在九十三年七月十四日，鈞院另案之準備程序筆錄，供鈞院參考（侯春風已證稱欽國公司確有負責千興大樓之工程）。
（八）綜上所述，並未有任何積極、直接之證據，足證原告有違反營業稅法第十九條第一項之行為。被告之認定均為其主觀上之推定，已有不實。請依原告之聲明而為判決。
二、被告答辯意旨略謂:
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。又「公司業務之執行，由董事會決定之，除本法或章程規定，應由股東會議決議之事項外，均得由董事會決議行之。」為行為時公司法第二百零二條所規定。
（二）查原告為股份有限公司組織，其投資興建系爭工程總價高達三一０、０００、０００餘元，按一般商業常情及首揭公司法規定，原則上須經董事會決議公開徵選承作營造廠商，以節省投入成本與確保建築品質或簽約方式，然本件工程合約書立約者雙方均未簽名，原告又迄未提供授權簽約之代表人之相關紀錄，該契約書顯係事後補據，其仍堅稱「千興商業綜合商業大樓」公司委託欽國公司施作乙節，核不足採。又本件復查決定後段已臚列「本件工程未完成部分申請人也沒有以存證信函等文件催促其依限復工，而逕行解除工程合約，而又無依本件合約第八條規定，請求欽國公司賠償其因此所受損失。」原告提起訴願時並未否認，提起本件訴訟卻空言主張，因欽國公司於八十七年間有財務危機，經原告查其無任何財產可供追償，因此，僅多次以掛號信催促欽國公司履行合約，並未採取法律追訴及請求損害賠償，乃圖卸責之詞，有本件工程合約書及復查決定書影本可稽。
（三）次查，調查局南機組扣押證物記載「起造人建設公司」：千興建設、「工程案名說明」：綜合商業大樓、「工程地點」：北安段地號八八四號等二筆、「服務費」：一二、
一四二、一二六元、包工及「開戶往來銀行」：華南銀行赤崁；欽國公司實際負責人李富國於八十九年八月三十日在南機組陳稱，「起造人建設公司」欄係記載向欽國公司借牌承包工程之廠商，「工程地點」欄係記載工程施工地點，「工程案名說明」欄係記載承包工程之名稱，「服務費」欄係記載約定借牌費用，「開戶往來銀行」欄係記載欽國公司因該工程資金調度而開設帳戶之銀行；又欽國公司會計楊麗芳八十九年八月二十二日在調查局南機組證稱略以，「借牌公司會依發票金額開立付款支票存入本公司特別為該借牌工程案而開設之銀行帳戶，假造借牌公司付款給欽國公司之證明。」，而欽國公司於八十五年二月十三日在華南銀行赤崁分行開設帳戶，原告即將本件工程款存入該帳戶金額二三八、一八二、六五九元，足見原告假造付款給欽國公司之證明，且上開證物及證詞與原告向欽國公司借用營繕牌照之事實相符，原處分據以採為證據並無不當，原告訴稱欽國公司有實際承作系爭工程，其有支付工程款之證明，原處分未審酌，是為率斷乙節，核不足採，有「公司完工工程明細表」、「欽國公司業務部業務狀況表」、八十九年八月二十二、三十日欽國公司會計楊麗芳與負責人李富國在調查局南機組訊問筆錄及開戶資料等影本可稽。
（四）原告稱依規定將「千興商業綜合大樓」發包予欽國公司，工程合約書用印為雙方之有效印章；欽國公司負責人李富國在調查局南機組訊問筆錄，亦聲稱本件系爭工程由其承作；系爭工程有建管單位勘驗紀錄等項，可以證明該工程為欽國公司所承建。惟查系爭工程合約書立約者均未簽名，簽約者是否為有權代表或法定授權，事實不明，屆時如發生損害賠償或工程糾紛將無法進行爭訟，故原告所提示工程合約書顯非本件工程發包之真實契約；又調查局南機組扣押之「公司完工工程明細表」、「欽國公司業務部業務動態狀況表」證物，詳細載明欽國公司按工程造價百分比收取本件借牌費用，與其他業者向欽國公司借用營造業牌造所支付之借牌款項並無不同，欽國公司負責人李富國在調查局南機組聲稱本件系爭工程由其承作，乃其卸責之詞。另營造工程之建築主管機關僅就建築執造申請人所提附之書面資料，檢驗營造工程有無依建管法規發包、按施工圖說與相關建築法規規定之技術施工及是否委託合格之營造廠商承作，並未實質審查實際承造者是否名實相符，故原告主張，其已依規定發包及系爭工程有建管單位勘驗紀錄等，均徒具形式，並不足以否認被告依據其他查得事證核定其違章之事實。
（五）按「印花稅稅率或稅額如左：‧‧‧三、承攬契據：每件按金額，由立約或立據人貼印花稅票。」為印花稅法第七條第一項所規定，而系爭工程總價為三００、０００、０００元（未含稅）應貼印花稅票金額三００、０００元，原告卻提示其遲於八十四年九月一日與欽國公司簽訂合約書之後約五十日（即八十四年十月十九日）購買一二五、０００元印花稅票。又鈞院九十二年度訴字第八二二號判決書理由四、「經查，千興商業綜合大樓建造情形，據證人即該工程之工地監工侯春風到庭證稱：其受僱千興公司，千興商業綜合大樓是由其負責監工，蔡仲軒（原名蔡爵安）為千興公司之工地主任，現場施工包括整個大樓基礎工程結構、設備硬體與軟體等工程，其進駐工地後，由千興公司提供各家廠商的資料，尤其聯絡廠商施工，並監督其作業等語。參以調查局南機組扣案之欽國公司完工工程明細表關於上開工程部分所載工地主任為蔡爵安（已更名為蔡仲軒）、侯春風乙節相符，是證人所述，堪予採信。
則由千興商業綜合大樓建造時，係由千興公司派駐監工，負責聯絡施工廠商及監工等情觀之，足見該工程乃由千興公司自行興建，並未交由欽國公司承包。」原告主張，其已依規定購買印花稅票並貼用及系爭工程工地主任侯春風君及蔡爵安君受僱於欽國公司乙節，顯非事實，核不足採。綜上，原告未依規定取得實際對象開立之憑證，卻取得出借牌照欽國公司開立之統一發票充作進項憑證扣抵銷項稅額之事實，違章事證足堪認定，縱非故意，要難謂無過失，參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，仍應處罰，原處分依首揭規定，補徵稅款一二、七三０、三二二元，並按經查明認定之進貨總額二五四、六０六、四二五元處百分之五罰鍰一二、七三０、三二０元，並無不合。
（六）另承攬系爭「千興商業綜合商業大樓」工程中之消防及空調工程之下包商國鑫空調冷凍有限公司（下稱國鑫公司），八十六年至八十七年未依規定開立統一發票與實際買受人（即本件原告），卻開立統一發票予非實際交易對象欽國公司違反稅捐稽徵法行政訴訟案件，業經鈞院九十三年八月十三日九十二年度訴字第八二二號判決原告之訴駁回在案，併予陳明。綜上，原告訴訟顯無理由，請駁回其訴，以維稅政。
理 由
壹、程序部分：按營業稅於八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款規定改為國稅，惟財政部所屬各地區國稅局仍自同年七月一日起委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵，並由財政部報經行政院核准在案。嗣行政院復於八十九年六月十六日以台八十九財一七五五七號函核定自九十二年一月一日起，將委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅相關業務，收歸由財政部所屬各地區國稅局自徵。本件原處分機關臺南縣稅捐稽徵處與原告間因營業稅行政爭訟案件，因上開業務之調整，茲由財政部臺灣省南區國稅局承受臺南縣稅捐稽徵處營業稅業務，是原告以財政部臺灣省南區國稅局為被告，提起本件訴訟，即無不合，合先敘明。
貳：實體部分：
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」分別為行為時營業稅法（九十年七月九日修正為「加值型及非加值型營業稅法」）第十五條第一項、第三項、第十九條第一項第一款所明定。復按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」稅捐稽徵法第四十四條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項分別規定甚明。又「主旨：核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。請查照。說明‧‧‧。二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理‧‧‧。（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件‧‧‧。２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」、「‧‧‧（一）建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二（二）２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。‧‧‧。」分別經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋明確在案。
二、經查，調查局南機組查獲原告於八十五年至八十七年間於臺南市○○段興建「千興商業綜合商業大樓」工程，未依規定取得實際銷售人開立之合法憑證，卻取得非實際交易對象欽國公司所開立之統一發票，銷售金額計二七０、九三九、七五七元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額一三、五四六、九九０元，違反行為時營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定，乃檢附查得資料及訊問筆錄，移由原處分機關臺南市稅捐稽徵處查證審理結果，核定補徵原告營業稅一三、五
四六、九九０元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰一三、五四六、九八七元，原告不服，申請復查，經被告復查決定以其中八十六年八月及八十七年六月三張統一發票之字軌號碼有誤，有重複課徵，乃予追減銷售額一六、三三三、三三二元，稅額八一六、六六八元，原補徵稅額一三、五四六、九九０元，變更為
一二、七三０、三二二元及變更處分罰鍰為一二、七三０、三二０元等情，為兩造所不爭執，並有臺南市稅捐稽徵處九十年十二月二十六日九十南市稅法字第一七０一二０號處分書、核定稅額繳款書、違章案件罰款繳款書暨被告九十二年十二月二十三日南區國稅法一字第０九二０一０二０五二號復查決定書附於原處分卷可稽，堪以信實。
三、原告雖訴稱：調查局南機組所查扣有關欽國公司之相關資料，僅係該公司自行製作之內部資料而已，欽國公司要如何記載，顯與原告無關，原告亦無法加以干涉，而欽國公司會計楊麗芳在調查局南機組訊問之陳述，既未直接呈現在法院，是否為真？尚未確定，況且，欽國公司負責人李富國，在調查局南機組訊問時，一再強調其確實有承攬「千興商業綜合大樓」之工作，並確實有施作，並無借牌情事，而李富國在另案即鈞院九十二年度訴字第八二二號，於九十二年十二月十七日出庭作證時，亦證稱其確實有承作千興大樓之主結構工程，包括空調、水電、混凝工、鋼構等工程，由此可證，被告以李富國在調查局南機組之訊問筆錄，作為不利原告之認定，已有違誤云云，資為爭議。
四、惟查，依欽國公司實際負責人李富國於八十九年八月三十日在調查局南機組調查時陳稱：「（提示：扣押物編號壹『欽國公司業務動態狀況表』該份動態狀況表係記載何內容？）上開扣押物記載之內容為欽國公司八十三年至八十六年間出借牌照給其他公司施作工程之情形，上開動態狀況表中『起造人建設公司』欄係記載向欽國公司借牌承包工程之廠商，『工程地點』欄係記載工程施工地點，『工程按名稱說明』欄係記載承包工程之名稱，『工程造價』欄係記載建築執照上登載之建造價格，『合約價格』欄係記載起造人與欽國公司雙方所訂定承攬契約之金額，『百分比』欄係記載借牌費用之比例，『服務費』欄係記載約定借牌費用，『服務費用』欄金額之計算公式為合約價格乘以百分比欄之比例，其中包括本公司代為申請使用執照及建照之費用，『業務接洽』欄係記載該件借牌案由本公司何位業務員負責招攬洽談，『開戶往來銀行』欄係記載本公司因該工程資金調度而開設帳戶之銀行，『已收取服務費』欄係記載本公司截至登載日期已收取之服務費用，『未收服務費』欄係記載本公司截至登載日期尚未收取之服務費用，『已收其他收入』欄係記載除借牌費用外，借牌廠商支付給本公司之費用均列於該欄內，例如印花稅費用。」等語（詳見原處分卷所附調查局南機組八十九年八月三十日詢問筆錄）；另欽國公司會計楊麗芳於八十九年八月二十二日在調查局南機組亦陳稱：「（經本組調查，你曾經兼任欽國公司會計工作，詳情為何？）八十五年間（詳細時間我已記不清楚）因欽國公司會計人員離職，於是李富國要我兼任欽國公司會計工作，一直至八十八年一月欽國公司停業為止。」、「（提示：扣押物編號壹，欽國營造股份有限公司業務部業務動態狀況表乙冊，上開資料由何人指示製作填寫？製作填寫內容之意義為何？製作填寫之內容是否實在？）上開扣押物是依照欽國公司負責人李富國指示製作填寫，記載內容為欽國公司八十三至八十五年間出借該公司牌照給其他公司承包工程之實際情形，上開動態狀況表中『起造人建設公司』欄係記載向欽國公司借牌承包工程之廠商，『工程地點』欄係記載工程施工地點，『工程案名稱說明』欄係記載承包工程之名稱，『工程造價』欄係記載建築執照上登載之建造價格，『合約價格』欄係記載起造人與欽國公司雙方所訂定承攬契約之金額，『百分比』欄係記載借牌費用之比例，『服務費』欄係記載約定借牌費用，服務費欄金額之計算公式為合約價格乘以百分比欄之比例，『業務接洽』欄，係記載該件借牌案由本公司何位業務員負責招攬洽談，『開戶往來銀行』欄係記載本公司因該工程案資金調度而開設帳戶之銀行，『已收服務費』係記載本公司截至登載日期已收取之服務費用，『未收服務費』係記載本公司截至登載日期尚未收取之服務費用，『已收其他收入』欄係記載除借牌費用外，借牌廠商支付給本公司之費用均列於該欄內，例如印花稅費用。上開扣押物記載之內容均實在。」、「（提示：扣押物編號貳之壹、貳、參、肆、伍、陸、柒，欽國營造（股）公司完工工程明細表各乙冊，上開資料由何人指示製作填寫？製作填寫內容之意義為何？製作填寫之內容是否實在？）上開扣押物是依照欽國公司負責人李富國指示製作填寫，記載內容為欽國公司八十三至八十五年間出借該公司牌照給其他公司承包工程之實際情形，前開欽國營造股份有限公司業務部業務動態狀況表即係根據欽國營造（股）公司完工工程明細表彙整製作而成，上開扣押物中記載內容包括借牌業主之名稱、上開欽國營造股份有限公司業務部業務動態狀況表各欄記載之資料、開戶銀行、合約金額、借牌費用占合約金額比例、建造字號、該工程欽國公司取得之進項發票及銷項發票之金額及字軌號碼。上開扣押物記載之內容均實在。」、「（為欽國公司對外招攬洽談借牌業務之業務員有何人？渠等與欽國公司有何關係？招攬洽談借牌業務之代價為何？）為欽國公司對外招攬洽談借牌業務之業務員之姓名均記載在欽國營造股份有限公司業務部業務動態狀況表中，其中我僅知道朱占揚係本公司員工，其餘業務員均非欽國公司員工，我僅知道朱占揚招攬洽談借牌業務之代價為借牌費用之一成，其餘業務員之佣金金額若干我不知道。」、「（欽國公司出借牌照如何取得進項發票？）欽國公司出借牌照實際並未承作工程，所以進項發票均由借牌建設公司向實際承作之小包商索取，再郵寄給欽國公司申報扣抵進項。」、「（欽國公司出借牌照如何開立銷項發票？）欽國公司出借牌照給借牌建設公司後，會依照建設公司所要求之金額、品名、日期開立統一發票給對方。」、「（欽國公司虛開發票給借牌公司有無製作付款憑證？）欽國公司虛開發票給借牌公司後，借牌公司會依發票金額開立付款支票存入本公司特別為該借牌工程案而開設之銀行帳戶，假造借牌公司付款給欽國公司之證明，再將款項付給小包商，假造欽國公司付款給小包商之證明。實際上前開帳戶之存摺、領款印章欽國公司在開戶後即交由借牌公司保管使用。」等語（詳見原處分卷所附調查局南機組八十九年八月二十二日詢問筆錄）。而欽國公司負責人李富國自八十四年起至八十八年間連續將該公司營業執照出借與原告，協助逃漏稅捐，亦經調查局南機組於八十九年十二月十四日以（８９）南機法字第二０六六四號刑事案件移送書以李富國涉嫌違反稅捐稽徵法等移送高雄地檢署偵辦在案，並有該案件移送書影本附於原處分卷可憑。參以扣案之欽國公司業務部業務動態狀況表亦載明千興公司所興建之千興商業綜合大樓，應支付欽國公司服務費八、五四二、一二六元，已收服務費二、八八
０、七０九元、未收回服務費五、六六一、四一七元，且原告支付欽國公司工程款二五二、一八二、六五九元，中有二
三八、一八二、六五九元（高達百分之九十四）係利用原告與欽國公司設於同一銀行（華南銀行赤崁分行）之帳戶付款，查欽國公司營業地址設於高雄市，銀行帳戶卻設立於原告營業地址及工程地點所在地，且開戶日期八十五年二月十三日與原告支付系爭第一筆工程款日期八十五年二月十日相當，凡此均核與證人李富國、楊麗芳前述欽國公司出借牌照之情形相符。按證人在調查機關調查中及在檢察官偵查中所為之陳述，據其陳述所作成之筆錄，非不得作為文書證據，作為認定事實之憑據，最高行政法院（即改制前行政法院）八十八年度判字第三四一二號判決足資參照。本件訴外人李富國及楊麗芳並非當事人，其陳述之性質應係證人之陳述，而證人在調查機關調查中及在檢察官偵查中所為之陳述，據其陳述所作成之筆錄，自得作為文書證據，作為認定事實之憑據，是臺南市稅捐稽徵處援引前開證人李富國及楊麗芳在調查局南機組所作成之詢問筆錄及前述自行調取之資料，作為原告本件違規事實之證據，核與證據法則，並無不合。次查，原告其投資興建系爭工程總價高達三一０、０００、０００餘元，按一般商業常情及首揭公司法規定，原則上須經董事會決議公開徵選承作營造廠商，以節省投入成本與確保建築品質或簽約方式，然本件工程合約書僅由原告負責人甲○○與欽國公司負責人李富國直接冾商簽訂，而原告無法提出其內部授權其負責人甲○○簽訂系爭工程合約之相關資料以為佐證，且立約者雙方均未簽名，此有該契約書影本一分附卷可稽，此均與一般商業常情有違。再查，本件原告取得欽國公司統一發票銷售金額計二八七、二八一、０三二元，其提供付款證明之金額僅二五二、一八二、六五九元，且欽國公司並無依合約按月開立統一發票，原告亦未依取得統一發票之金額支付工程款，此與原告之受託人張玉雪九十二年十一月三日在臺南市稅捐稽徵處製作談話紀錄及及九十二年十一月十七日說明書所述「原則上按月計價付款」乙節，仍不相符。另查，原告既稱因八十七年間欽國公司財務困難，系爭工程僅完成主體工程，內部裝修未完成云云，惟原告並未以存證信函等文件催促欽國公司依限復工，而逕行解除契約後，亦未依合約第八條規定請求欽國公司賠償其因此所受之損害，此亦均與常情有悖，益證本件欽國公司實際並未承作上開大樓，是李富國及甲○○（即千興公司負責人）於本院九十二年度訴字第八二二號稅捐稽徵法事件行準備程序時陳稱千興商業綜合大樓係欽國公司向千興公司承包興建云云，無非卸責之詞，自不足採。
五、又查，本件千興商業綜合大樓建造情形，據證人即該工程之工地監工侯春風於本院九十二年度訴字第八二二號稅捐稽徵法事件到庭證稱：其受僱千興公司，千興商業綜合大樓是由其負責監工，蔡仲軒（原名蔡爵安）為千興公司之工地主任，現場施工包括整個大樓基礎結構、設備硬體與軟體等工程，其進駐工地後，由千興公司提供各家廠商的資料，由其聯絡廠商施工，並監督其作業等語（詳見卷附該判決第二十二頁）。參以調查局南機組扣案之欽國公司完工工程明細表關於上開工程部分所載工地主任為蔡爵安（已更名為蔡仲軒）、侯春風乙節相符，是證人侯春風所述，堪予採信。則由千興商業綜合大樓建造時，係由千興公司派駐監工，負責聯絡施工廠商及監工等情觀之，足見該工程乃係由千興公司自行興建，並未交由欽國公司承包。另蔡仲軒於本院九十二年度訴字第八二二號稅捐稽徵法事件出具之聲明書雖載明：「本人因任職於欽國營造（股）公司，因承攬千興建設（股）公司北元段西門路四段營造工程，由公司派遣進駐於工地負責工地之監工。」然據卷附蔡仲軒於九十三年七月十四日本院行準備程序時到庭證稱，其已不記得是否曾受僱欽國公司在千興大樓擔任監工職務，且就本院訊問事項均以已不知情或不記得作答，有意迴避及拒絕回答問題，是依上開聲明書之內容，自難為有利於原告之認定。另按，「印花稅稅率或稅額如左：‧‧‧三、承攬契據：每件按金額，由立約或立據人貼印花稅票。」為印花稅法第七條第一項所規定。然查，系爭工程總價為三００、０００、０００元（未含稅），應貼印花稅票金額三００、０００元，原告卻提示其遲於八十四年九月一日與欽國公司簽訂合約書之後約五十日（即八十四年十月十九日）購買一二五、０００元印花稅票為證，且依工程合約書正本觀之，無法看出該印花稅係何時所黏貼，而衡諸常情，金額如此鉅大之印花稅，納稅義務人均會到稽徵機關去購買大額印花稅繳款書繳納，蓋因繳款書上會記載繳納日期、工程名稱及印花稅金額，以免日後紛爭，另觀之該印花稅黏貼各頁之間並無騎縫章，且黏貼印花稅之紙張與原來契約之的紙張並不一樣，一般工程合約書並不會預留這麼多頁紙供黏貼印花使用，是原告主張：原告與欽國公司所簽訂之工程合約書，其正本已貼滿三００、０００元之印花，並無所謂不足之部份，亦足證此份合約為真云云，仍非可採。末查，另承攬系爭「千興商業綜合商業大樓」工程之下包廠商中，計有國鑫空調冷凍有限公司（下稱國鑫公司）、力霸士機器工程有限公司（下稱力霸公司）、九如電機有限公司（下稱九如公司）均與原告直接交易，由原告要求該三家公司開立統一發票之買受人為欽國公司，國鑫公司、力霸公司、九如公司因而未依規定給與憑證，經被告分別科處罰鍰屬實，此亦有被告對該三家公司之處分書影本各一份附於原處分卷可稽，其中國鑫公司不服該處分，循序提起行政訴訟，並經本院於九十三年八月十三日以九十二年度訴字第八二二號判決原告之訴駁回在案，亦有該判決書影本附卷可按。據上觀之，本件系爭「千興商業綜合商業大樓」工程自始即由原告自行僱工施作，而借用欽國公司牌照，以欽國公司為名義上之承攬人，由其收集進貨發票後交予李富國作為進項扣抵，並由李富國依原告所要求之金額、品名、日期開立欽國公司之發票給原告，是原告發包本件工程縱與欽國公司訂有工程合約，無非借用欽國公司之名而訂立，實際承攬原告系爭住宅工程，仍非欽國公司，本件原告之進貨，雖有取得進項憑證，然其所取得者係非實際交易對象即欽國公司所開立之發票，原告並未向實際交易對象取得憑證，依首揭行為時營業稅法第十九條第一項第一款之規定，自不得持以申報扣抵銷項稅額，其前揭行為亦已該當首揭稅捐稽徵法第四十四條規定之違章行為，被告予以補稅裁罰並無不合。
六、綜上所述，臺南市稅捐稽徵處依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定，向原告補徵所漏營業稅一三、五四六、九九０元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定取得進項憑證之總額處以百分之五罰鍰計一三、五四六、九八七元，嗣經復查決定變更原核定，補徵稅額為一二、七三０、三二二元及變更處分罰鍰為一二、七三０、三二０元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘論述，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 三 月 二十二 日
第二庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 蘇秋津法 官 林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十四 年 三 月 二十二 日
法院書記官 黃玉幸