高雄高等行政法院判決
九十三年度訴字第九十號九原 告 甲○○訴訟代理人 曾季國會計師被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 謝天富
戊○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十二月四日台財訴字第０九二００六七九八一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
甲、事實概要:緣原告原係翰宇建設股份有限公司（下稱翰宇公司）股東，於民國（下同）八十二年十一月九日變更股東登記為訴外人羅志川。
嗣被告以翰宇公司截至八十五年度未分配盈餘累積數新臺幣（下同）二八、五七八、七九一元，超過已收資本額二五、０００、０００元，因翰宇公司未自行分配，亦未依規定辦理增資，乃按原告之出資比例計算應分配數四、二八六、八一九元，併課原告八十九年度綜合所得稅，原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明:
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決:
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由:
一、原告起訴意旨略謂:
（一）按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資；增資後未分配盈餘保留數以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」及「公司得在不超過已收資本額之限度內，保留盈餘，不予分配‧‧‧，但超過以上限度時，就其每一年度再保留之盈餘，於加徵百分之十營利事業所得稅後，不受所得稅法之限制‧‧‧。」為行為時所得稅法第七十六條之一第一項及促進產業升級條例第十五條第一項所明定。「又稽徵機關於核定公司之營利事業所得稅時，發現其未分配盈餘累積數已超過法定限額，應即行通知公司於文到十日內派員檢送所得稅法第七十六條之一第二項規定得減除項目之證明文件核對未分配盈餘累積數，並於文到一個月內選定就超過可保留額度加徵百分之十營利事業所得稅或於次一營業年度（及時歸戶案件）或查獲年度（未及時歸戶案件）之十二月三十一日以前辦理增資或分配。經核對其未分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第七十六條之一規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第七十六條之一第一項所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之十二月三十一日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶，並將課稅所得資料通報財政部財稅資料中心及公司，由公司通知其股東將歸戶課稅所得併入歸戶年度所得申報納稅；如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時應併入計課。」亦經財政部七十七年十二月三十日台財稅字第七七０六六七五五０號函釋在案。
（二）原告並非系爭未分配盈餘強制歸戶對象，被告課稅對象有誤：
⑴查所得稅法第七十六條之一規定，將保留於公司內之未分
配盈餘擬制分配予公司股東，其立法目的乃避免營利事業之投資人，故意將盈餘留在營利事業內，以規避國家向營利事業投資人課徵個人綜合所得稅。從而，公司未分配盈餘之強制歸戶，依法本應以實際參與投資之股東為對象。乃財政部七十七年十二月三十日台財稅字第七七０六六七五五０號函，規範歸戶對象應以「次一營業年度」或「查獲年度」之十二月三十一日股東名簿所載股東為準，而為稅捐稽徵實務上所一體遵循。參諸財政部上開函釋，明確強調歸戶股東為「次一營業年度」或「查獲年度」之十二月三十一日股東名簿所載股東，至於十二月三十日以前之股東或其他文件如申報書所載之股東，均非強制歸戶之對象。茲此公司歸戶股東之認定，其正當性在於將「稽徵技術上之公司股東認定」與「量能課稅原則下之實際股東」相調和，蓋股東名簿依公司法第十二條規定，具有對抗第三人之一定公示效力，其嚴謹性及公信力均較一般書面為高，因而成為實務上掌握稅源之工具。
⑵經查，參諸翰宇公司設立時之銀行帳戶（高雄市第五信用
合作社，後為板信商業銀行新興分行）、對帳單、存款帳卡及板信商業銀行新興分行說明函；翰宇公司設立資本額（即股東出資額）二千五百萬元，於資金帳戶僅停留兩天（八十一年九月二十九日存入，同年十月一日即全數提出結清），是該筆資金顯係供取信主管機關之用途，並非真正公司之資產，因而不能認原告為翰宇公司之出資股東。況證諸鈞院九十三年十一月二十五日準備程序筆錄楊昆廷（翰宇公司工務經理）及同年十二月二十三日準備程序筆錄楊昆賢（翰宇公司總經理）等證言；原告僅係公司設立當時之人頭（嗣後即由羅志川取代股東身分，詳後述），並未出資，亦未參與公司經營。揆諸前開說明，原告既非翰宇公司投資股東，即不應成為未分配盈餘歸戶對象，否則即有違量能課稅原則。
⑶退步言之，縱認原告為翰宇公司成立時之人頭股東，然依
翰宇公司股東名冊（股東變更日期為八十二年十一月九日），原告已非翰宇公司股東，股東已變更為羅志川；且自此而後，股東名簿之記載均未變更。是被告於八十八年將翰宇公司截至八十五年度止未分配盈餘強制歸戶，依法自應以變更後之股東名冊所載股東即羅志川為對象。被告固稱原處分以原告為歸戶對象，係依翰宇公司八十四年申報營利事業所得稅之資料，且八十二年以後股東羅志川是否有再變更，不得而知云云；然查，公司申報稅捐之書面資料不能作為未分配盈餘之歸戶對象依據，已如前述，尤不得以該明顯誤載，並與股東名冊相牴觸之稅捐申報資料為歸戶憑據。否則，股東歸戶之認定標準勢將大亂，任何公司均得於程序不嚴謹之稅捐申報資料（甚至任何不具法律效力之文件），填載無資力第三人為股東，再據以爭執未分配盈餘歸戶對象。足見，系爭未分配盈餘之歸戶對象，應為羅志川而非原告。至股東羅志川日後是否有變更為其他人，是否有將變更登記於股東名簿，被告並未舉證，且該問題非未分配盈餘歸戶之考量因素，茲此亦與本件爭點無涉。
⑷另從登記之法律效力觀之，高雄市政府既已允准翰宇公司
股東由原告變更為「羅志川」，茲此確認性行政處分，依行政處分之構成要件效力與確認效力，稅捐機關即被告應受拘束，被告不能再就股東身分為相異認定（參見吳庚，行政法之理論與實用，增訂八版，頁三七六）。而公司法第十二條更規定，已為股東變更登記者，得以之對抗善意惡意第三人，茲此第三人當然包括稅捐機關（此與土地法第四十三條土地登記之絕對效力相當）。從而，被告置股東變更登記之絕對效力於不顧，另執不具法律拘束力，猶待被告審核之公司營利事業所得稅申報書判斷投資股東，實匪夷所思；蓋翰宇公司營利事業所得稅申報資料依法既需由被告依法審認，被告自應核對股東身分，若有誤報即應予更正，方為正辦。乃其怠於將誤報之原告更正為羅志川，已有疏失，竟仍一錯再錯，執申報書認定原告為翰宇公司歸戶股東，實不足採。
⑸另查，變更後之翰宇公司股東羅志川，其為翰宇公司董事
長丙○○之子，兩人關係密切，依一般常情，羅志川成為翰宇公司股東，丙○○應屬知悉明瞭，而羅志川若非知情，亦不致提供印章及身分證供為辦理股東變更之用。更何況，參諸九十三年十二月二十三日鈞院準備程序筆錄，證人丁○○稱：「因為公司要向鳥松農會借款大約七千五百萬元左右，借款部分每個股東要負責，我跟丙○○說甲○○是我的人頭，所以不可能由她出來作保證，最後結果由丙○○找他兒子羅志川出來作保證，因為我沒有出人作保證，所以甲○○部分之股份才變更為羅志川。‧‧‧」乙節，益證翰宇公司股東由原告變更為羅志川，確係丙○○之安排，復衡以丙○○及羅志川父子之密切關係，羅志川縱當時人在國外，亦當知悉並同意提供印章及身分證供丙○○安排，否則翰宇公司如何取得印章及身分證供為股東變更之用？再者，參諸九十三年十一月二十五日鈞院準備程序筆錄：「原告訴訟代理人：證人（即丙○○）表示其對於所有的事情，均不知情，但是從公司變更登記資料及股東變更名冊來看，上面均有丙○○的印章。‧‧‧（證人：我的印章都留在公司裡面，交給總經理去處理資金等問題，至於他們如何使用印章，我並不知道）」等語，足認丙○○對於公司變更登記資料及股東變更名冊上之印章為真正，並不爭執，至其所稱不知悉印章使用情形云云，不僅與常理不符，更未舉證以實其說，應係卸責之詞。是以，翰宇公司股東名冊於八十二年十一月九日由原告變更為羅志川，係丙○○及羅志川等人知情下所為，羅志川確實為翰宇公司之股東，堪可認定。從而，羅志川嗣後以人在國外即泛稱其不知情等語，相較於系爭股東名冊形式上之真正性、羅志川本人與翰宇公司董事長丙○○之密切關係，及前揭證人證詞、公司變更登記資料及股東變更名冊上之個人印章，暨個人身分證影本，羅志川所稱不知情等語，顯不符常理且未舉證以實其說，當係恐遭查稅罰鍰而所為推託之詞，不足為採。乃被告竟據為原告不利之論斷，實屬無稽。
⑹再查，財政部訴願決定書據以駁回原告訴願之理由稱「訴
願人（原告）既登記為翰宇公司之股東，出資額三、七五
０、０００元，有翰宇公司登記資料可稽，依公司法第十二條及第四百十九條規定，公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人，可知股東名簿登載資料具公示效力」又稱「訴願人（原告）自翰宇公司八十一年十月設立，至該公司八十九年二月十七日經撤銷登記為止，均登記為該公司股東，其間未見異動登記，訴願人（原告）既為翰宇公司之股東，原處分機關按出資比例核算應分配盈餘，並無不合」。足見原告提起行政訴訟之前，訴願決定機關暨被告均認為原告被翰宇公司登記為股東之後，從未變更，因此將原告作為被強制歸戶分配盈餘之對象。然而，由於原告自始即被丁○○作為人頭股東，對公司經營一無所悉，是以遲至行政訴訟階段，方於九十三年二月十二日抄錄取得的公司登記資料，從而證明原告不但自始即非實質股東，乃至被告做成課稅處分時，亦因股東身分（兼董事身分）早於八十二年十一月間即被負責人之子羅志川（亦同時具董事身分）所取代，從而訴願決定書信誓旦旦確信原告為歸課對象之錯誤，灼然可見。
⑺揆諸上開說明，原告於八十二年十一月九日以後既非翰宇
公司股東名冊所載之股東，依法即不得為系爭未分配盈餘歸戶對象。再者，翰宇公司股東既經高雄市政府准予變更登記，其他行政機關即應受拘束，且依公司法第十二條規定，該變更登記並得對抗行政機關。何況，原告對翰宇公司並未出資，故翰宇公司股東於八十二年十一月九日以後已由原告變更為羅志川，其真實性要無可疑，已詳如前述。被告竟仍執意以非股東之原告為系爭未分配盈餘歸戶對象，已侵害原告權益，於法殊有未合，應予撤銷。
（三）翰宇公司已無實質資產可供分配，不符強制歸戶要件：⑴查本件被告認翰宇公司仍有未分配盈餘留存於公司，遂將
之強制分配予股東，並據以核課綜合所得稅。然翰宇公司已無實質資產可供分配，被告怠於調查，違反其上級機關財政部的實務規範，即以原處分核課原告綜合所得稅，顯有違誤（原告形式上及實質上均非翰宇公司股東，已詳如前述，以下所為論述僅係凸顯原處分於法有所違誤而已）。
⑵按所得稅法第七十六條之一有關將保留於公司內之未分配
盈餘擬制分配予公司股東，其立法目的乃避免營利事業之投資人，基於規避或遞延稅負之考慮，故意將盈餘留在營利事業內，規避個人綜合所得稅之課徵，違反量能課稅原則。故依租稅法律原則及量能課稅原則，所得稅法第七十六條之一「擬制」手段之實質正當性，應是以「公司確有盈餘未分配，而強制歸戶之結果，將造成股東之稅捐負擔，因此股東自然會向公司施壓，迫使公司將盈餘分配出來」之假設事實為前提，如果此一假設事實不復存在時（例如公司負責人在「累積盈餘產生後、而尚未強制歸戶」之期間內，私下將上開盈餘全部挪用，等到稅捐稽徵機關實際為強制歸戶之作為時，公司事實上已無盈餘可以分配給股東），且不可歸責於股東時，至此若還要求強制歸戶，則強制歸戶法制之實質上正當性即行喪失（另參見臺北高等行政法院九十一年度訴字第三五三六號判決）。又依財政部八十三年二月三日台財稅第000000000號函釋：「公司組織之營利事業擅自停業或他遷不明，其核定未分配盈餘累積數超過法定得保留限額，未經分配亦未依限辦理增資，如經稽徵機關研判無歸戶課徵股東所得稅之價值者，得免依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅。」之意旨。暨八十三年十二月二十九日「台灣地區綜合所得稅、外僑所得稅及遺產贈與稽徵業務第四次連繫會議」之決議，稅捐機關認所謂「無歸戶課徵股東所得稅價值」之要件，係指「①該公司確係他遷不明或擅自歇業（虛設行號及違章未結者除外）②該公司最近一年度營利事業所得稅結算申報書資產負債表無累積盈餘數，且經查無固定資產。③該公司於擅自停業或他遷不明，前後一年內其負責人或持有半數股份以上之股東未另行設立公司經營業務者。」而言。其後，第十三次聯繫會議更說明：「‧‧‧如該公司最近一年之資產負債表僅有汽車、電腦設備或辦公桌椅等固定資產，或雖帳列有土地房屋等資產，但俟查獲年度已無上項土地房屋或動產下落不明，若強制歸戶其稅款可否徵起存疑外，也徒增繳納雙方對有無歸戶價值認知的困擾。」從而，公司組織是否確有盈餘未分配，是否具有「歸戶課徵股東所得稅之價值」，既為所得稅法第七十六條之一「擬制」手段之前提要件，依舉證責任分配原則，稅捐機關對此負有舉證責任，並應盡職權調查義務，自屬當然。
⑶又查，翰宇公司自八十四年度以後已呈虧損狀態，並因自
行停止營業六個月以上，致遭經濟部八十八年十二月七日經商字第０八八九一九０二七號函命令解散，嗣為高雄市政府建設局於八十九年二月十七日撤銷公司登記。是以，衡諸常理，翰宇公司是否確有盈餘未分配？是否具有「歸戶課徵股東所得稅之價值」？實有可疑。由於強制歸戶純屬法律上之擬制，其加諸人民財產權之效果強大，故被告自應對「查獲年度」翰宇公司之負債、流動資產、固定資產等詳加調查，就翰宇公司確具有「歸戶課徵股東所得稅之價值」之要件，予以舉證證明。何況，依八十四年十二月三十一日翰宇公司資產負債表，尚有短期借款一千四百九十餘萬元，另有房屋抵押借款四百多萬元（已開立應付之票據），而參諸證人丁○○於鈞院九十三年十二月二十三日準備程序筆錄：「（問：三、公司八十四年十二月三十一日的資產中，『河濱公園市』的餘屋是否已過戶給地主？其水源路十八號一樓的辦公室，最後由誰分得，分得後是誰負責銀行借款的償還。）答：當時因為房屋賣得不是很好，所以跟地主商量以剩下的餘屋全部給他，等於以房屋來抵其應分得之價款。辦公室係由丙○○分得，銀行借款部分也是由分得的人自行處理。」足認翰宇公司既有上開一千四百九十餘萬元及四百多萬元之借款，合計實已超過公司資產，而無「歸戶課徵股東所得稅之價值」，灼然甚明。若翰宇公司實無該盈餘可供分配，翰宇公司股東實無收受收到該營利所得之可能，但被告竟誤指有那麼多盈餘可分配，實與強制歸戶之量能課稅原則有違；又因翰宇公司已遭撤銷公司登記，故公司股東對公司之分配盈餘請求權已永難實現，然又須負擔按已投資股本金額強制歸戶之虛擬營利所得之稅賦，誠有違公司法第一百五十四條股份有限公司個人股東以其出資為負責範圍之原則。乃被告於查獲盈餘超限年度（即八十八年度），除被告所謂尚存之餘屋存貨四九、０七二、四三一元，早於八十四年十二月三十一日以前即由翰宇公司過戶予地主或地主親屬外（參財政部高雄市國稅局就鈞院九十二年度訴字第一二一七號案件答辯書）。就翰宇公司是否另有土地或房屋等固定資產，當可依全國財產總歸戶資料等方法加以調查，於稽查技術上並不困難，另就辦公室抵押借款及其他借款，亦可向債權人彰化商業銀行查明。相較於並非公司股東之原告，被告基於調查義務及職權之便，實應就翰宇公司查獲年度之財產狀況予以充分揭露。然被告對於原告所提出之上開「欠缺強制歸戶條件」之重大疑義，均未舉證說明。是翰宇公司既無強制歸戶條件，本件被告怠於調查，即以原處分核課原告綜合所得稅，於法即有不合。
⑷再查，依法行政原則係法治國家一切行政行為必須遵循之
最高原則，包括消極行政合法性之法律優位，及積極行政合法性之法律保留。「其中法律保留要求國家之行為必須有授權基礎，在合於授權基礎規定的構成要件事實存在之情形下，國家行為始具有合法性。當合於授權基礎的構成要件事實存否不明時，就不能認為國家行為具有合法性，在此就與舉證責任問題相結合。故依法行政下，行政之合法性及合要件性就成為舉證責任之核心問題。」、「當事實無法確實證明時，包括僅能證明至蓋然性時，不能令相關人受到不利之法律效果，此事實無法證明之不利益不歸於相關人，而是歸於行政機關，由其負舉證責任」（參見吳東都，行政訴訟之舉證責任，九十年十一月，頁二一七至二一八）改制前行政法院七十七年判字第六六一號判決亦謂：「按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任」（轉引自吳東都前揭書，頁二一四）。按「台灣地區綜合所得稅、外僑所得稅及遺產贈與稽徵業務聯繫會議」係由台灣地區五個國稅局輪流舉辦，會議結論報經財政部審定發佈後作為各區局稽徵實務之依據，揆其性質，屬於上級機關對下級機關依其權限或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法規範效力之一般、抽象之規定，屬於行政程序法第一百五十九條第一項所稱之行政規則，依同法第一百六十一條：「有效下達之行政規則，具有拘束訂定機關、下級機關及其屬官之效力。」換言之，被告與財政部高雄市國稅局對財政部審定後的結論必須加以遵守。惟被告不僅並未遵守其上級機關財政部有關內部稽徵實務運作所做最新規範的指示，卻無端執著於舊有、第四次聯繫會議的結論（仍以八十四年老舊資料為據），尤有甚者，竟任意指摘原告必須負起提示客觀證明翰宇公司無帳列資產的責任，從而欲令原告因對資料無控制力（原告是人頭股東）無法提供而遭敗訴，足見被告刻意迴避舉證與調查責任，致使鈞院無法查明查獲盈餘超限年度即八十八年是否具有歸課價值，其不利益，應由被告負擔。最後，被告又謂原告對於八十四年十二月三十一日翰宇公司申報的資產負債表留有流動資產部分應負舉證責任（九十四年三月三日準備程序筆錄），除違反上列舉證責任之論述外，被告完全誤解第十三次聯繫會議的意涵，茲再不厭其詳引述該次會議之說明：「‧‧‧如該公司最近一年度之資產負債表僅有汽車、電腦設備或辦公桌等固定資產，或雖帳列有土地房屋等資產，但俟查獲年度已無上項土地房屋或動產下落不明，若強制歸戶其稅款是否徵起存疑外，也徒增繳納雙方對有無歸戶價值認知的困擾」因此，對於動產下落不明，聯繫會議認係合乎不徵起的條件，故並無舉證之必要；況流動資產屬於動產，無固定資產既合乎無法徵起之要件，依舉重明輕之法理，流動資產不在討論之列，自不待言。
⑸揆諸上開說明，被告強制歸戶欠缺法制上之實質正當性，
對查獲年度是否仍具有歸課價值怠於調查與舉證應受訴之不利益，更嚴重違反其上級機關財政部的最新實務規範，其認事用法均有未洽，應予撤銷。
（四）翰宇公司八十四年度廣告費應於未分配盈餘扣除部分，暨核定盈餘超過同業利潤標準，故是否達強制歸戶標準，被告並未詳查審認：
⑴本件被告主張翰宇公司係經營房屋興建投資業務，其以合
建分屋方式與地主換取坐落其上之土地，系爭廣告費核定減除八、四三０、三四０元，屬於地主應分攤之部分，自應予以剔除云云。惟查，翰宇公司有關「河濱公園市」及「山的故鄉」之房屋興建投資，廣告費為翰宇公司所支出，於計算未分配盈餘時，自應予以扣除，且當年度盈餘核課逾行政慣例，有違行政自我拘束原則。然被告對此並未詳查審認，是以，原處分核課數額即有違誤（原告形式上及實質上均非翰宇公司股東，已詳如前述，以下所論述者，僅係凸顯原處分於法顯有違誤而已）。
⑵查法人為法律上之獨立人格，其與為法人之股東，係各別
之權利義務主體，不容混為一談，改制前行政法院即現在之最高行政法院著有五十年判字第一一０號判例之意旨可資參照。又稅捐機關之核課綜合所得稅處分對象既為公司之股東，並非公司營業主體本身所涉之營利事業所得稅，是以股東據以提起行政訴訟，自屬當事人適格無缺，縱公司所涉之營利事業所得稅已告確定，亦與訴訟無涉（參見鈞院九十年度訴字第一二一六號判決）。從而，本件原告對於系爭課稅處分，自有權要求被告重新計算未分配盈餘之數字，不受翰宇公司是否放棄爭執權利或其案件是否確定之影響。
⑶又查，「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，固
係指人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務之意，然課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用。」為司法院釋字第三八五號解釋所揭示在案。乃系爭廣告費得否扣除之關鍵，厥在該廣告費究由翰宇公司或地主所支出。蓋如由翰宇公司所支出，則於公司營利所得計算上，雖因土地交易免稅之故，土地占全部交易金額部分之廣告費，不能於成本減除：然於計算未分配盈餘時，免稅之土地出售利益既需加回，原先於成本減除之廣告費也需列為未分配盈餘之減項，方屬正確。查翰宇公司就八十四年度營利事業所得稅申報，就「山的故鄉」房屋推案雖以合建分售申報（翰宇公司出售房屋，地主出售土地），但高雄市國稅局卻以「合建分屋」（翰宇公司以所建房屋交換地主土地）核課（八十四年度營利事業所得稅核定通知書及調整法令依據說明書）。則依循稅捐機關「合建分屋」之認定，廣告費支出之目的係在出售翰宇公司自己分得之土地房屋。從而，系爭廣告費應屬翰宇公司之支出項目無誤，依上所述，應於未分配盈餘計算時予以扣除；此與「合建分售」之情形不同，後者之廣告費有可能包含地主土地部分（然「合建分售」已為高雄市國稅局所否認）。基此，稅捐機關對於翰宇公司「山的故鄉」房屋興建投資之認定，先以「合建分屋」核課營利所得稅，嗣於計算未分配盈餘時，反以「合建分售」方式認定，否准廣告費之扣除，顯然對於同一系爭所得之權利義務相關連事項，為不同認定，已割裂適用法律，自與司法院釋字第三八五號解釋意旨不符，此並已為最高行政法院九十一年度判字第一四八二號、九十三年度判字第五二一號等有關前手息之判決所一再闡釋甚詳。從而，該部分廣告費之認列既屬有誤，原處分即有瑕疵，應予更正。另翰宇公司列支廣告費中，「山的故鄉」於八十四年僅列報一三
四、九０三元，相較於另一推案「河濱公園市」，廣告費係列報一一、一三二、五三一元，相差幾達百倍之譜（參見審查一科再查報告），則「山的故鄉」廣告費核算認列是否正確，實疑點重重，對於此一足以影響翰宇公司未分配盈餘之疑義，均未見被告提出說明。此外，稅捐機關就有關「河濱公園市」餘屋之移轉地主及地主親屬部分，均認為係由原告直接移轉予相對人（高雄市國稅局就鈞院九十二年度訴字第一二一七號案件答辯書，第五頁），如此則地主當然沒有必要花費廣告費支出，方為合理，乃被告於核算廣告費時，並未將其納入考量，亦有違誤（實則，有關地主及翰宇公司之分攤比例，被告均語焉不詳）。依上，被告既未就翰宇公司未分配盈餘有關廣告費扣除部分詳盡調查，即強制歸戶股東，並核課綜合所得稅，誠難令人信服，於法即有未合。
⑷按「（所得稅法第八十三條）稽徵機關接到結算申報書後
，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。前項調查，稽徵機關得視當地納稅義務人之多寡，採分業抽樣調查方法，核定各該業所得額之標準。納稅義務人申報之所得額，如在前項規定標準以上即以其原申報額為準。如不及前項規定標準者，應再個別調查核定之」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額」。「帳簿文據，其關係所得額之一部未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限」，分別為所得稅法第八十條第一至三項、所得稅法施行細則第八十一條、營利事業所得稅查核準則第六條第一項所明訂。換言之，部分證明所得額之帳簿文據未提示，或已提示但提示不完全、不健全或不相符，經依同業毛利率標準核定者，若該核定之所得額竟高於依同業利潤率標準核定之所得額，將產生所得額在部分未提示下核定之結果，較全部未提示者更為不利之不合理現象，因此前引查核準則第六條但書規定，依同業毛利率標準核定之所得額，以不超過依照同業利潤率標準（之淨利率）核定之所得額為限。翰宇公司八十四年申報時，申報營業淨利為虧損一、四二０、八０三元，核定後營業淨利為正數四八、四八一、六五二元，營業淨利率高達三０‧七七％；其後高雄市國稅局就翰宇公司八十四年度營利事業所得稅重行核課，將河濱公園市由合建分售改以合建分屋核定，核定後營業淨利率高達五四‧七二％，此種超高獲利，即便房地產最景氣時也無法達到，更何況是一家經營虧損，被強制解散的建設公司，基於行政救濟不得為更不利於原告之法理，此一重行核定應屬違法固不待言，至於與本案攸關之原核定，其營業淨利率是否過高，則頗值深究。為稽徵實務需要，財政部每年依照各行業營運狀況，頒訂有「營利事業各業所得額（暨）同業利潤標準」並對外公布，供納稅義務人及稽徵機關遵循之用，其性質屬於行政規則，此一行政規則於法理上之適用剖析如下。按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇」為行政程序法第六條關於平等原則之明文，即如無合理之理由，行政機關自不得對相同事件，為不同於該行政實務之處理，從而產生「行政自我拘束」（參見陳敏，行政法總論，九十三年十一月四版，頁五五七），亦即行政機關在自由裁量範圍內所為之處分必須合乎平等原則的要求，即「相同的案情，相同處理；不同的案情，不同處理」，換言之，行政機關在個案上一旦有所決定，且已形成慣例時，除有重大理由外，其後即受到該決定之拘束，此即「行政自我拘束」。故平等原則依據「行政自我拘束」會轉換成「平等對待請求權」，藉由「行政自我拘束原則」要求行政機關在沒有特別情事下，有義務創造出「要件上平等」，否則，行政機關之行政處分將違反平等原則（參見李惠宗，行政法要義，九十三年一月二版，頁一０一、一一０至一一二），而成濫用權利之違法處分（參見行政程序法第四條及行政訴訟法第四條第二項、第二百零一條）誠如上述，基於行政程序法第六條規定之平等原則，行政機關必須遵守自我建立之行政慣例，不得對人民恣意為差別之待遇，此即「行政自我拘束」之要求。準此，依照八十四年度之同業利潤標準，翰宇公司屬於行業代號６８１１－１２的「房屋興建投資」，同業利潤標準之淨利率僅為一四％，換言之，假使營利事業完全無法提供帳簿文據供核，最高之淨利率亦僅一四％，因此原核定三０‧七七％早已逾越此一標準，違反行政自我拘束與平等原則，況重行核定之五四‧七二％乎！無怪乎翰宇公司前總經理丁○○於出庭作證時大聲疾呼翰宇公司不可能有如核定之高獲利，蓋稽徵實務上關於利潤率之設計，並非不食人間煙火，而是早已將各行業最高利潤標準之合理性，列入考量矣！超過最高利潤標準之金額為何？計算如下，依照附件十一之核定通知書資料，最高利潤標準一四％的部分為：營業收入一五七、五
七九、五七０元×一四％＝二二、０六一、一四０元，原核定營業淨利四八、四八一、六五二元－最高利潤標準二
二、０六一、一四０元＝二六、四二０、五一二元，將此數從未分配盈餘累積數中二八、五七八、七九一元扣除，得數二、一五八、二七九元，並未超過資本額二五、００
０、０００元，何構成強制歸戶之有？另被告雖稱基於行政救濟不得更不利於原告之法理，並未調增原告系爭所得，惟此一說法似是而非。蓋有權調增原告系爭所得（指盈餘強制分配）者為高雄市國稅局，高雄市國稅局對於重新核定後的超限盈餘必須函詢翰宇公司如何處理（增資、分配或選擇被課十％），苟翰宇公司仍然不予處理，姑暫不論重新核定是否已逾核課期間、是否違反不利益變更禁止原則等等，一旦高雄市國稅局又做成新增強制盈餘歸戶課稅的處分，被告因係原告綜合所得稅的稽徵機關，自然又對原告發出綜合所得稅核課通知，人民權益遭受危害，可見一斑。
⑸揆諸上開說明，原告有權要求被告對於未分配盈餘之核定
數字重新計算，其中廣告費未於未分配盈餘計算時扣除，同年完工之案場廣告費竟有天壤之別，核定利潤超逾同業利潤標準有違行政自我拘束與平等原則而有濫用權利之違法，應予撤銷。
（五）綜上所述，原告於被告查獲並將翰宇公司未分配盈餘強制歸戶當時，並非股東名冊上之股東，主管機關登記之翰宇公司股東亦無原告，原告更非翰宇公司投資股東，是原處分核課對象有誤，應予撤銷。另有關翰宇公司是否具備「歸戶課徵股東所得稅之價值」及廣告費扣除部分，被告均未盡職權調查義務，又，改按同業利潤標準計算核定利潤，更無未分配盈餘超限之虞。揆諸前開說明，原處分確有諸多違法，嚴重侵害原告權益。爰請鈞院判如原告起訴聲明所示之判決，以符稅制。
二、被告答辯意旨略謂:
（一）按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」為所得稅法第七十六條之一第一項所明定。次按「公司得在不超過已收資本額之限度內，保留盈餘，不應予分配；‧‧‧但超過以上限度時，就其每一年度再保留之盈餘，於加徵百分之十營利事業所得稅後，不受所得稅法之限制。」為行為時促進產業升級條例第十五條第一項所規定。又「經核對其未分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第七十六條之一規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第七十六條之一第一項規定所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之十二月三十一日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶，並將課稅所得資料通報‧‧‧公司，由公司通知其股東將歸戶課稅所得併入歸戶年度所得申報納稅；如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時應併入計課。」為財政部七十七年十二月三十日台財稅字第七七０六六七五五０號函所明釋。
（二）原告係翰宇公司股東，該公司截至八十五年度未分配盈餘累積數二八、五七八、七九一元，超過已收資本額二五、
０００、０００元，經原核三民稽徵所八十八年三月四日財高國稅三所審字第八八００四六０五號函通知該公司辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅，惟該公司未依規定期限辦理，乃以該公司未分配盈餘累積數按原告出資額比例計算，核定八十九年度營利所得四、二八六、八一九元（二八、五七八、七九一元×三、七五０、０００元／二
五、０００、０００元）。
（三）原告檢附高雄市政府九十三年二月十二日高市府建二公字第０九三００七三四五一０號函及附件，訴稱翰宇公司於八十一年九月二十九日設立，其雖為原始設立股東，惟八十二年十一月間其股份已由羅志川（改名為羅尚堯）取代，其已不是股東云云，查羅志川九十三年三月二十六日至財政部高雄市國稅局談話紀錄稱，其八十一年九月至八十六年底在國外求學，對取得翰宇公司股份並不知情，且翰宇公司及原告均未能提示股份轉讓（如股份讓渡書）之證明文件，又該公司八十四年度向財政部高雄市國稅局辦理營利事業所得稅結算申報之投資人明細及盈餘分配表，原告仍為該公司股東，投資額三、七五０、０００元，被告依首揭規定，以該公司未分配盈餘累積數按原告出資額比例計算，核定營利所得四、二八六、八一九元，並無不合，其所訴洵不足採。
（四）另訴稱財政部高雄市國稅局核定翰宇公司八十四年度盈餘時，對換入及換出價值之認定，偏離事實，致核定盈餘有誤，且該年度之盈餘是否必然等同強制歸戶之盈餘乙節，查翰宇公司八十四年度營業收入總額核定數一六一、０七
六、七一六元係以當年度開立發票金額一一四、００一、八二五元，加八十三年度結轉八十四年度預收款一一、三０一、九五三元，八十四年度應收未開立發票金額七六、一九０元，屬土地部分之營業收入五一、七七０、０００元，減八十三年度應收八十四年度開立發票金額三、００
六、六六七元，合建房屋換取土地開立發票金額一三、０
六六、五八五元〔依該公司提示房地明細表，地主分得十三戶開立發票金額（含稅）一三、七一九、九一九／一‧０五計算而得〕，上揭計算已將合建房屋換取土地開立發票金額一三、０六六、五八五元列於營業收入總額項下減除，有該公司八十四年度營利事業所得稅重核決定書附卷可稽，又翰宇公司九十二年七月八日提起八十四年度營利事業所得稅訴願乙案，業經財政部九十二年八月二十二日台財訴字第０九二００四四五六號訴願決定不受理，是原告所稱核定盈餘有誤，洵不足採，另本件強制歸戶分配盈餘，係以翰宇公司截至八十五年度未分配盈餘累積數二八、五七八、七九一元分配盈餘，而非僅就八十四年度盈餘分配，原告所稱，顯係誤解。
（五）原告訴稱並非未分配盈餘強制歸戶對象，被告課稅對象有誤乙節：
⑴按「公司登記，除設立登記為公司之成立要件（參照公司
法第六條）外，其他登記，皆屬對抗要件（參照同法第十二條），變更董事、監察人，固屬應登記之事項，但此事項之有效存在，並不以登記為其要件。」為最高法院六十七年台上字第七六０號著有判例。次按「‧‧‧查公司設立登記後，已登記之事項有變更登記者，不得以其事項對抗第三人，公司法第十二條訂有明文，亦即公司法對於公司變更登記係採登記對抗主義，登記與否僅生對抗要件而非生效要件。再者，依公司法第一百九十二條第三項及第二百十六條第二項規定，公司與董事及監察人之關係，係適用民法關於委任之規定，故公司成立後改選董監事時，當選之董監事祇須依照民法第五百二十八條規定接受公司委託於就任時起，即生民法委任之效力，至於有無依照公司法規定申請董監事變更登記，僅生可否對抗第三人之效力。‧‧‧」、「按公司法第十二條規定：『公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人』。本條所指登記事項不為登記或不為變更登記，其登記與否僅為對抗要件，尚非生效要件‧‧‧。」為經濟部六十四年四月二十四日商字第０八九七三號及九十三年六月二十一日經商字第０九三０二０九０三五０號所明釋。
⑵查原告係稱翰宇公司成立時之股東，原告配偶楊崑廷知情
，並由其提供原告之身分證件供丁○○（原告配偶之兄，翰宇公司總經理）辦理股東登記事宜。原告雖訴稱於八十二年十一月九日已變更為案外人羅志川，自應以羅志川為系爭所得歸課對象，惟依證人丙○○（羅志川之父，翰宇公司負責人）稱其子在國外讀書且無資金，自不得為翰宇公司之股東，並未同意丁○○移轉原告之股份予其子羅志川，實難認定八十二年間原告已將翰宇公司股份移轉予羅志川。
⑶次查翰宇公司向財政部高雄市國稅局辦理之八十四年度營
利事業所得稅結算申報之投資人明細及盈餘分配表，原告仍為該公司股東，其未能提示股份轉讓（如股份讓渡書）之證明文件；且股東變更非屬公司法第一百二十九條之絕對必要記載事項，亦非同法第一百三十條之相對必要登記事項，縱原告於八十二年十一月間之股份已由羅志川取代，惟至八十四年間是否另有變更，因股東變更尚非必要登記事項，是僅以八十二年間之股東名簿登載資料主張其非股東，實不足採據。
（六）原告訴稱翰宇公司已無實質資產可供分配，不符強制歸戶要件部分：
⑴查翰宇公司八十四年度營利事業所得稅結算申報書截至八
十四年十二月三十一日資產負債表載明該公司流動資產五
六、００九、九九二元、製成品（即期末存貨為出售房屋）四九、０七二、四三一元及固定資產一二、二二五、五九二元〔包括土地八、二六０、０００元與房屋及建築（帳面價值）三、三一一、三四二元〕，又該公司八十五年至八十八年度無申報營業資料，並於八十七年一月一日起自歇他遷，且該公司係於高雄市國稅局三民稽徵所通知依所得稅法第七十六條之一規定辦理後，始由高雄市政府建設局以八十九年二月十七日高市建設二字第０八九一八八一五三號函予以撤銷登記，與「台灣地區綜合所得稅、外僑所得稅及遺產贈與稽徵業務第四次及第十三次聯繫會議」決議之無歸戶課徵股東所得稅價值之要件未合，原告雖主張該公司已無帳列資產，惟其未依法申報，亦未提示客觀證明文件以實其說，不足採據。
⑵又依高雄市國稅局九十二年十二月九日之九十二年度訴字
第０一二七一號行政訴訟答辯狀亦陳明：「查原告（即翰宇公司）八十四年度營利事業所得稅經核定後，含另一建案『山的故鄉』所銷售土地部分之所得（免徵所得稅），其累積未分配盈餘共計二八、五五九、一八三元（至八十三年累積未分配盈餘七三０、九一三元，八十四年可分配盈餘二七、八二八、二七０元），又核定八十五年度可分配盈餘一九、六０八元，共計累積未分配盈餘二八、五七
八、七九一元，已超過原告之資本額二五、０００、０００元，被告（即高雄市國稅局）三民稽徵所乃於八十八年三月四日以財高國稅三所審字第八八００四六０五號函，請原告應於八十八年底前辦理增資或分配，如未依限辦理增資或分配，將依規定歸戶課徵股東八十八年度所得稅，該函有原告之代表人丙○○本人於八十八年三月十日收信簽章之郵政掛號郵件收件回執附案可稽，惟原告逾期未辦理增資或分配，乃依首揭規定強制歸戶分配丙○○等七位股東，並課徵股東八十九年度所得稅。」據此，縱如原告所稱，餘屋存貨四九、０七二、四三一元，早經翰宇公司於八十四年十二月三十一日前過戶予地主或地主親屬，已無固定資產，惟依原告援引之證據，仍難證明翰宇公司並無其他實質資產可供分配，是原告所稱，實不足採。
（七）翰宇公司八十四年度廣告費應於未分配盈餘扣除部分：⑴查翰宇公司係經營房屋興建投資業務，其以合建分售方式
與地主換取土地，系爭廣告費原申報一一、二六七、四三四元，經高雄市國稅局按「房地比例」剔除八、四三０、三四０元，核定二、八三七、０九四元（一一、二六七、四三四元－八、四三０、三四０元），並核定全年所得額
三一、七一九、九五六元，且據以核定翰宇公司截至八十五年度未分配盈餘累積數二八、五七八、七九一元〔八十三年累積未分配盈餘七三０、九一三元＋八十四年可分配盈餘二七、八二八、二七０元（核定八十四年度全年所得額三一、七一九、九五六元－八十四年度應納營利事業所得稅七九九、六五七元－法定盈餘公積三、０九二、０二九元）＋八十五年可分配盈餘一九、六０八元〕，已超過翰宇公司之資本額二五、０００、０００元，高雄市國稅局乃據以核定原告營利所得，並通報被告併計原告八十九年度綜合所得稅。
⑵又依原告提示翰宇公司八十四年度營利事業所得稅結算申
報核定通知書調整法令及依據說明書（營所稅）暨八十四年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書，高雄市國稅局已將「河濱公園市」案由合建分售變更為合建分屋核計損益，廣告費雖核增八、四三０、三四０元，惟因尚有核增出售土地收入及出售土地利得，經高雄市國稅局重行核算全年所得額調增為一八四、六三０、一八五元，較原核定之全年所得額三一、七一九、九五六元調增一五二、九一０二二九元（一八四、六三０、一八五元－三一、七
一九、九五六元），原核定營利所得必隨之調增，將較原核定更不利原告，惟基於行政救濟不得更不利於原告之法理，被告並未調增系爭所得，原告主張實有誤解。綜上，原告所訴，並不足採，請將原告之訴予以駁回。
理 由
一、按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資；增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」、「公司得在不超過已收資本額之限度內，保留盈餘，不予分配；政府指定之重要產業，得在不超過已收資本額二倍之限度內，保留盈餘，不予分配。但超過以上限度時，就其每一年度再保留之盈餘，於加徵百分之十營利事業所得稅後，不受所得稅法之限制。」分別為行為時所得稅法第七十六條之一第一項暨促進產業升級條例第十五條第一項所明定。又「經核對其未分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第七十六條之一規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第七十六條之一第一項規定所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之十二月三十一日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶，並將課稅所得資料通報‧‧‧公司，由公司通知其股東將歸戶課稅所得併入歸戶年度所得申報納稅；如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時應併入計課。」為財政部七十七年十二月三十日台財稅字第七七０六六七五五０號函所明釋。揆諸前揭所得稅法第七十六條之一第一項之規定及前述財政部函釋意旨，上述強制歸戶之規定自應以合於前揭要件之公司股東為對象甚明。次按「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」公司法第十二條亦定有明文。又「主管機關之公司登記有公信力，‧‧‧。」亦經最高法院七十七年五月十七日七十七年度第九次民事庭會議決議在案。揆諸前揭公司法第十二條之規定及最高法院決議之意旨，可知主管機關所保存之公司設立登記事項卡、公司變更登記事項卡有公信力，是依前揭所得稅法第七十六條之一第一項之規定為強制歸戶時，除當事人另提確實之反證外，原則上自應以前揭公司登記事項卡所載之公司股東為對象，合先敘明。
二、本件被告以原告原係翰宇公司股東，而該公司截至八十五年度未分配盈餘累積數為二八、五七八、七九一元，超過已收資本額二五、０００、０００元，且因翰宇公司未自行分配，亦未依規定辦理增資為由，乃按原告之出資比例計算應分配數為四、二八六、八一九元，併課原告八十九年度綜合所得稅，固非無見。然本件被告強制歸課原告八十九年度綜合所得稅四、二八六、八一九元之時，原告是否仍為翰宇公司之股東？厥為兩造主要爭執之所在。
三、經查，翰宇公司於八十一年十月五日設立登記時，原告原係登記為該公司之股東並擔任董事職務，惟於八十二年十一月九日原告之股東身分業已變更登記，不再為該公司之股東，而改由羅志川（現改名為羅尚堯）為該公司之股東並擔任董事，而翰宇公司之股東嗣未再有任何變更登記，此有翰宇公司歷次變更登記事項卡（含設立）、歷次股東名冊等影本附於原處分卷可憑。另經本院於九十三年十二月二十三日訊據證人即翰宇公司之總經理丁○○（原告配偶之兄）有關：「
一、甲○○係如何成為翰宇建設公司的股東？甲○○是否有出資？如何出資？二、八十二年十一月甲○○的股份遭換掉一事，到底如何變成丙○○兒子羅志川的股份，如何進行變更的？是否有經羅志川之同意？」等情，丁○○證稱：「一、依行為時之公司法規定，股份有限公司必須要有七個股東始能成立公司，我們總共有三個股東，每個股東要出二位股東，我就跟我弟弟說請他們幫忙，所以就以我弟媳（原告）的名義為股東，她並沒有出資，是我出資以她的名義為股東，這部分我弟弟知情，不然拿不到東西。二、因為公司要向鳥松農會借款大約七千五百萬元左右，借款部分每個股東都要負責，我跟丙○○說甲○○是我的人頭，所以不可能由她出來作保證，研究最後結果由丙○○自己找他兒子羅志川出來作保證，因為我沒有出人作保證，所以甲○○部分之股份才變更為羅志川。至於如何變更情形，我並不知情，如果羅志川沒有同意，怎麼有辦法拿到他的身分證及印章辦理過戶，而且丙○○表示公司的事他都沒有在管，事實上，公司的事都要三個股東會章。」等語，足認原告雖係翰宇公司設立登記時之股東，然嗣於八十二年十一月九日後確已變更為訴外人羅志川（現改名為羅尚堯），並已辦理公司變更事項之登記完成，且訴外人羅志川為翰宇公司董事長丙○○之子，上述股東變更登記並非由原告移轉給與公司毫無相關之第三人，尚與常情不悖。雖證人丙○○於九十三年十一月二十五日到庭經訊以：「五、八十二年十一月甲○○的股份遭換掉一事，到底如何變成你的兒子的股份，如何進行變更的，請說明。」，答稱：「五、八十二年時他們跟我表示說原告不要參加，問我是否可以出我兒子的名字當股東，但我跟他們說我兒子人在國外讀書，而且他也沒有資金，所以不可以，但是他們後來如何辦理過戶，我都不知道。當初公司成立時我有出資，出資額有多少，我不記得了，那應該是可以查得到的，而公司的營運都是由丁○○在處理。」等語，惟上開證詞顯係迴護其子羅志川之詞，不足採信。雖被告另稱：原處分以原告為歸戶對象，係依羅志川九十三年三月二十六日至財政部高雄市國稅局談話紀錄稱，其八十一年九月至八十六年底在國外求學，對取得翰宇公司股份並不知情及依翰宇公司八十四年申報營利事業所得稅之資料，且八十二年以後股東羅志川是否有再變更，不得而知云云。然查，公司申報稅捐之書面資料，為該公司所制作之私文書，並不能作為未分配盈餘之歸戶對象依據，況本件該公司申報資料與股東登記資料之記載不符，於被告未提出確實之證據證明羅志川嗣又將前述公司股份轉讓予原告時，更不得以該稅捐申報資料為歸戶憑據。否則，股東歸戶之認定標準將不明確，任何公司均得於程序不嚴謹之稅捐申報資料（甚至任何不具法律效力之文件），填載無資力第三人為股東，再據以向稅捐機關爭執未分配盈餘之歸戶對象。又羅志川於八十二年十一月九日起確經變更登記為翰宇公司之股東及董事，縱其確不知情，然其既為該公司董事長丙○○之子，尚難認丙○○亦未同意前述轉讓股份及變更公司登記事宜，且其為本件強制歸戶事件之利害關係人，其證詞亦難遽採。從而，被告以翰宇公司前揭申報資料為據，將原告列為本件強制歸戶之對象，應屬無憑。是以，翰宇公司之股東名冊既已於八十二年十一月九日，由原告變更登記為羅志川，揆諸首揭規定及說明，翰宇公司截至八十五年度未分配盈餘累積數，雖已超過已收資本額二五、０００、０００元，且翰宇公司未自行分配，亦未依規定辦理增資，因原告已非該年度之股東，則被告不應再按八十二年十一月九日股東名冊變更登記前之原告出資比率強制歸戶未分配盈餘所得四、二八六、八一九元，併課原告八十九年度綜合所得稅。故而，被告僅依羅志川之談話紀錄及翰宇公司八十四年申報營利事業所得稅時之股東名冊，遽認原告仍為翰宇公司之股東，而核定按原告原出資比例強制歸戶未分配盈餘所得四、二八六、八一九元，併課原告八十九年度綜合所得稅，於法尚有不合。
四、綜上所述，被告核定按原告原出資比例強制歸戶未分配盈餘所得四、二八六、八一九元，併課原告八十九年度綜合所得稅，於法有違，復查及訴願決定遞予維持，亦屬未合。原告執此指摘，為有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均予撤銷，以期適法。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張，核與判決結果不生影響，自毋庸再予論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 四 月 十二 日
第二庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 蘇秋津法 官 林勇奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十四 年 四 月 十二 日
書記官 黃玉幸