高雄高等行政法院判決
93年度訴字第 944號原 告 甲○○訴訟代理人 周志龍 會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂 局長訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年十月二十六日台財訴字第○九三○○三○七六五○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告及其父親湯振國、母親湯林彩瑛係啟用企業股份有限公司（以下簡稱啟用公司）之股東，因該公司截至民國（下同）八十五年度止未分配盈餘累積數為新台幣（以下同）九
七、七六三、七七九元，超過已收資本額二八、○○○、○○○元，未自行分配，亦未依規定辦理增資，被告乃予強制歸戶，並按出資比例計算原告應分配數為一、四六六、四五七元、湯振國應分配數為三五、四三九、三七○元及湯林彩瑛應分配數為三○、八六五、四二一元，合併歸入原告八十九年度綜合所得課稅。原告不服，申請復查結果，經被告復查決定重行核定原告應分配數為一、三六一、三九五元、湯振國應分配數為三二、九○○、三八五元及湯林彩瑛應分配數為二八、六五四、一二八元，合計獲准追減四、八五五、三四○元。原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
如主文所示。
三、兩造主張之理由：
甲、原告主張之理由：⒈依所得稅法第七十六條之一規定，主要在於防止有盈餘之
公司利用帳上保留盈餘不予分配，來逃避盈餘分配給股東個人，致課徵股東個人綜合所得稅。而依據啟用公司八十五年之損益計算表，帳載當年度虧損達六、○四一、三○二元，並無被告所稱截至八十五年度止公司之累積盈餘為
九七、七六三、七七九元，該盈餘係被告所自行核定，非啟用公司之真正盈餘，既然非啟用公司之盈餘，如何用作盈餘自行分配？或如何依所得稅法第七十六條之一規定，作辦理公司盈餘轉增資之用？更遑論是用不存在的盈餘分配給股東。而民法第九十八條所謂探求當事人真意的方法及行政程序法第九條規定，正是在說明這個道理。而啟用公司至八十五年止已經虧損累累，其至八十九年已累積虧損一八、八二七、二九一元，業已達到實收資本的二分之一，應達破產宣告之地步，故啟用公司非不發放盈餘或轉增資，而是不能。
⒉又「公司組織之營利事業擅自停業或他遷不明（虛設行號
及違章未結者除外），其核定未分配盈餘累積數超過法定得保留限額，未經分配亦未依限辦理增資，如經稽徵機關研判無歸戶課徵股東所得稅之價值者，得免依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅。惟其股東分派剩餘財產之時價超過其出資額部分，仍應歸入其取得年度所得稅。」、「公司組織之營利事業於接到稽徵機關通知提供所得稅第七十六條之一第二項規定之說明前，業經向主管機關申請解散登記獲准，或經法院宣告破產者，其經稽徵機關核定之累積未分配盈餘，不再適用所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅；惟其股東分派公司剩餘財產之時價超過其出資額部分，仍應歸入其取得年度所得課稅。」分別經財政部八十三年二月三日台財稅字第000000000號函及七十四年五月十四日台財稅字第一五九三五號函釋在案。今啟用公司業已停業，現正向主管機關辦理公司解散登記，即將進入清算程序，且由啟用公司九十二年十二月三十一日向被告申報之資產負債表可知，該公司淨值已為負數，且高達負一
六、四八五、五九二元，已達破產地步，被告對啟用公司股東行使強制歸戶，已無任何實益可言。蓋啟用公司資產全數拍賣，尚不足償還銀行借款，更別說股東可拿回最初的投資額。因此，被告逕為核定啟用公司有累積盈餘未分配，並依出資額比率強制歸戶課徵股東所得稅，則揆諸上揭財政部八十三年二月三日台財稅第000000000號及七十四年五月十四日台財稅第一五九三五號函釋所示及依平等原則，顯屬違法。
⒊至被告稱啟用公司財產目錄中尚有船舶存在，故應有歸課
之實益乙事，查依高雄港務局資料，啟用公司原有之船舶「啟用號」及「啟用號」業已拆解完畢；另「啟用號」船舶約於九十年間經被告同意出售，所得價款二百萬元亦全數拿來繳稅；此外，另艘「啟用１號」船舶目前亦經被告同意出售，出售價款三百八十萬元，於九十四年四月二十八日亦全數用以抵繳部分稅款，故啟用公司雖擁有船舶之資產，但對股東而言，其出售後只能抵繳公司積欠之部分欠款，或用以清償公司其他債務，股東實際並無所得，所以從淨值觀點來看，該船舶對股東是無價值的。
⒋又原告申報八十九年度綜合所得稅時，將父親與母親列為
原告之扶養親屬，故父親及母親之所得亦合併計入原告之個人所得而課徵綜合所得稅。惟查所得稅法第十七條規定，原告父親及母親均未滿六十歲，應當另外獨立申報。今原告願申請放棄將其列為原告八十九年度個人綜合所得稅之扶養親屬，從而原告八十九年度綜合所得稅申報中即不應包括父親及母親之所得額。
乙、被告主張之理由：⒈查啟用公司八十五年度營利事業所得稅結算申報，營業收
入申報一○、六一七、○五三元，被告小港稽徵所依該公司提示之帳證暨契約書內容資料，以該公司該年度承攬之台電煤灰船運工作非工程承攬，乃按權責基礎將該公司申報承攬「台灣電力公司興達發電廠煤灰船運」業務之預收工程款二二○、七五六、一二二元及應收款二八、九○四、三三五元轉列該年度收入，並轉入相關之營業成本一二
七、九四七、五九五元後，查帳核定該公司八十五年度全年所得額及課稅所得額為一一五、七一○、八六九元，該公司不服，經申請復查及提起訴願均遭駁回，乃循序提起再訴願，遭行政院再訴願決定不受理，提起行政訴訟，亦經鈞院於九十年一月十二日以八十九年訴字第三四四號裁定駁回確定在案。距料該公司於九十二年一月二十九日又依行政程序法第一百二十八條規定申請重行核定八十五年度營利事業所得稅，經被告小港稽徵所否准其所請，提起訴願亦遭駁回，復提起行政訴訟，並經鈞院九十二年訴字第八六五號判決駁回在案。是啟用公司八十五年度營利事業所得稅事件，關於該公司承攬之台電煤灰船運業務之收入成本部分，業經鈞院八十九年訴字第三四四號裁定駁回確定，被告依鈞院裁定駁回確定後之八十五年度營利事業所得額，計算截至八十五年底啟用公司未分配盈餘累積數為九七、七六三、七七九元，並無不當，原告主張並無未分配盈餘累積數可供歸課，顯屬有誤。而該公司九十二年一月二十九日申請書，就確定之事實主張依行政程序法一百二十八條第二款重新審理，因無新事實或新證據，前經鈞院九十二年度訴字第八六五號判決駁回原告之訴，該公司已提起上訴，若最高行政法院判決確定被告原核定有應予變更情事，則相對影響各股東應強制歸戶金額，被告自當另予更正，併此敘明。
⒉依前所述，啟用公司截至八十五年底未分配盈餘累積數為
九七、七六三、七七九元，既超過已收資本額二八、○○○、○○○元，未自行分配，亦未依規定辦理增資，被告依規定按原告出資比例予以強制歸戶，嗣該公司八十三、八十四年度盈餘變動，重行核算截至八十五年底之未分配盈餘累積數應為九○、七五九、六八三元，按原告及其父母出資比例計算更正原告應分配數為一、三六一、三九五元、湯振國為三二、九○○、三八五元、湯林彩瑛為二八、六五四、一二八元，自無違誤。
⒊啟用公司之未分配盈餘有無強制歸課實益，應視該公司於
強制歸戶時之資產情況而定。本件係被告小港稽徵所八十九年三月十六日查獲，茲依啟用公司八十八年度之資產負債表來看，公司當時還有船舶等資產，自難謂本件無歸課之實益。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。前項所稱未分配盈餘，除依第六十六條之九第二項規定計算外，其由以前年度盈餘分配之股利或盈餘，並應予以減除。‧‧‧」、「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰．．．已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。．．．其他經財政部核准之項目。」分別為所得稅法第十四條第一項第一類、第七十六條之一、第六十六條之九第二項第四款及第十款定有明文。次按「公司得在不超過已收資本額之限度內，保留盈餘，不予分配；．．．但超過以上限度時，就其每一年度再保留之盈餘，於加徵百分之十營利事業所得稅後，不受所得稅法之限制。」「中小企業得在不超過已收資本額一倍之限度內，保留盈餘，不予分配；超過以上限度而不分配者，就其每一年度再保留之盈餘，於加徵百分之十營利事業所得稅後，不受所得稅法之限制。」亦分別為行為時促進產業升級條例第十五條第一項、中小企業發展條例第三十六條第一項所明定。
二、經查，原告及其父親湯振國、母親湯林彩瑛係啟用公司之股東，被告原核定以該公司截至八十五年度止未分配盈餘累積數為九七、七六三、七七九元，超過已收資本額二八、○○○、○○○元，未自行分配，亦未依規定辦理增資，乃予強制歸戶，按出資比例計算原告應分配數為一、四六六、四五七元、湯振國應分配數為三五、四三九、三七○元、湯林彩瑛應分配數為三○、八六五、四二一元，合併歸入原告八十九年度綜合所得課稅。原告不服，申請復查結果，經被告復查決定重行核定截至八十五年度之未分配盈餘累積數為九○、七五九、六八三元，原告應分配數為一、三六一、三九五元、湯振國應分配數為三二、九○○、三八五元及湯林彩瑛應分配數為二八、六五四、一二八元，合計獲准追減四、八
五五、三四○元等情，此有被告綜合所得稅八十九年度核定通知書及復查決定書、累積未分配盈餘強制歸戶課徵股東八十九年度所得額明細表、公司組織未分配盈餘累積數計算表、啟用公司八十三、八十四、八十五年度營利事業結算申報書暨資產負債表、啟用公司股東名簿等附於原處分卷可憑，堪信真實。
三、原告雖主張被告稱截至八十五年度止啟用公司之累積盈餘為
九七、七六三、七七九元，然該盈餘係被告所自行核定，非啟用公司之真正盈餘，而事實上啟用公司至八十五年止已經虧損累累，故啟用公司非不發放盈餘或轉增資，而是不能云云。然查，啟用公司八十五年度營利事業所得稅結算申報，營業收入申報一○、六一七、○五三元，被告小港稽徵所依該公司提示之帳證暨契約書內容資料，以該公司該年度承攬之台電煤灰船運工作非工程承攬，乃按權責基礎將該公司申報承攬「台灣電力公司興達發電廠煤灰船運」業務之預收工程款二二○、七五六、一二二元及應收款二八、九○四、三三五元轉列該年度收入，並轉入相關之營業成本一二七、九
四七、五九五元後，查帳核定該公司八十五年度全年所得額及課稅所得額為一一五、七一○、八六九元，該公司不服，經申請復查及提起訴願均遭駁回，循序提起再訴願，經行政院再訴願決定不受理，繼而提起行政訴訟，亦經本院於九十年一月十二日以八十九年度訴字第三四四號裁定駁回確定在案。此外，啟用公司於九十二年一月二十九日以申請書向被告小港稽徵所申請重行核定八十五年度營利事業所得稅，亦經被告小港稽徵所否准其所請，該公司提起訴願，亦遭駁回，其再提起行政訴訟，亦經本院九十二年度訴字第八六五號判決駁回在案，此分別有本院八十九年度訴字第三四四號裁定及九十二年度訴字第八六五號判決附卷可參，是被告依本院裁定駁回確定後之啟用公司八十五年度營利事業所得額，計算截至八十五年底未分配盈餘累積數九七、七六三、七七九元，嗣於復查決定重行核定未分配盈餘累積數為九○、七
五九、六八三元，因啟用公司未自行分配，亦未依規定辦理增資，被告遂按出資比例計算原告應分配數為一、三六一、三九五元、湯振國應分配數為三二、九○○、三八五元及湯林彩瑛應分配數為二八、六五四、一二八元，合併歸入原告八十九年度綜合所得課稅，依法尚無不合。原告上開主張，並不足採。
四、又原告另主張啟用公司自八十九年起即已停業，營業額均為零，現正向主管機關辦理公司解散登記，即將進入清算程序，且由啟用公司九十二年十二月三十一日向被告申報之資產負債表可知，該公司淨值已為負數，且高達負一六、四八五、五九二元，已達破產地步，參諸財政部八十三年二月三日台財稅第000000000號及七十四年五月十四日台財稅第一五九三五號函釋，則被告對啟用公司股東行使強制歸戶，已無任何實益可言。被告逕為核定啟用公司有累積盈餘未分配，並依出資額比率強制歸戶課徵股東所得稅，顯屬違法云云。惟查：
⒈「公司組織之營利事業擅自停業或他遷不明（虛設行號及
違章未結者除外），其核定未分配盈餘累積數超過法定得保留限額，未經分配亦未依限辦理增資，如經稽徵機關研判無歸戶課徵股東所得稅之價值者，得免依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅。惟其股東分派剩餘財產之時價超過其出資額部分，仍應歸入其取得年度所得稅。」、「公司組織之營利事業於接到稽徵機關通知提供所得稅第七十六條之一第二項規定之說明前，業經向主管機關申請解散登記獲准，或經法院宣告破產者，其經稽徵機關核定之累積未分配盈餘，不再適用所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅；惟其股東分派公司剩餘財產之時價超過其出資額部分，仍應歸入其取得年度所得課稅。」固經財政部八十三年二月三日台財稅字第000000000號函及七十四年五月十四日台財稅字第一五九三五號函釋在案，然有無強制歸戶而課徵股東所得稅之價值，依財政部八十三年十二月二十九日召開之「台灣地區綜合所得稅、外僑所得稅及遺產贈與稽徵業務第四次連繫會議」決議，所謂「無歸戶課徵股東所得稅價值」之判斷標準為：㈠、該公司確係他遷不明或擅自歇業（虛設行號及違章未結者除外）。㈡、該公司最近一年度營利事業所得稅結算申報書資產負債表無累積盈餘數，且經查無固定資產。㈢、該公司於擅自停業或他遷不明，前後一年內其負責人或持有半數股份以上之股東未另行設立公司經營業務者，亦有該次會議決議附於原處分卷可參。
⒉茲查，啟用公司之營業地址迄九十二年止，均設於高雄市
○○區○○路○○○號十一樓，此觀原告提出該公司歷年之營利事業所得稅結算申報書自明，是啟用公司並無他遷不明之情形。其次，參原告所提出啟用公司八十九年至九十二年營利事業所得稅結算申報書上之記載，雖其營業額均為零元，惟公司於上揭各年度仍有進貨及費用之支付，核與公司擅自停業之情形亦不相符合。抑且，原告於被告將啟用公司累積之未分配盈餘依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵股東所得稅之前，啟用公司亦無向主管機關申請解散登記獲准，或經法院宣告破產情事，凡此諸情，均與財政部上揭二函釋之意旨不符。何況，本件歸戶之年度為八十九年度，而依原處分卷所附啟用公司八十八年度資產負債表之財產目錄所示，該公司尚有多艘船舶等固定資產，且無相關資料可認啟用公司處分其資產後，股東權益淨值小於股東出資之股本，自難謂無歸課股東所得稅之價值。從而被告乃予強制歸戶，並課徵股東之所得稅，依法尚非無據。是原告援引財政部上揭二函釋，主張本件應無強制歸戶課徵股東所得稅之實益云云，亦不足採。
五、末查，原告另訴稱其父親及母親均未滿六十歲，依所得稅法第十七條規定應當另外獨立申報，今願申請放棄將其列為原告八十九年度個人綜合所得稅之扶養親屬乙節，惟查，納稅義務人是否列報扶養親屬申報所得稅，為納稅義務人之權利，原告如欲將其原列報之扶養親屬（湯振國及湯林彩瑛）移除，另外獨立申報所得稅，自應依法向稅捐稽機申請，實屬正辦。又啟用公司就其八十五年度之營利事業所得稅結算申報，現尚有訴訟案件繫屬於最高行政法院，若嗣後最高行政法院判決確定被告之原核定啟用公司之全年所得額及課稅所得額有誤而應予變更，則相對影響啟用公司各股東應強制歸戶之金額，被告自當本於職權更正，併予敘明。
六、綜上所述，原告之主張，並無可採。被告以啟用公司未就其累積至八十五年度止之盈餘自行分配，亦未依規定辦理增資，乃予強制歸戶，並按股東出資比例計算核定原告應分配數為一、三六一、三九五元、湯振國應分配數為三二、九○○、三八五元、湯林彩瑛應分配數為二八、六五四、一二八元，併課原告八十九年度綜合所得稅，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 19 日
第三庭審判長法 官 江幸垠
法 官 簡慧娟法 官 邱政強以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 5 月 19 日
書記官 藍慶道