高雄高等行政法院判決
93年度訴字第00949號民國原 告 大眾綜合證券股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 蘇二郎 律師
陳立銘 會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂 局長訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年十月二十日台財訴字第０九三００四七三一一０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，列報營業費用新台幣（下同）四三四、九六七、二四五元，全年所得額一九０、五五四、八五九元，停徵之證券交易所得六三、七０
八、０九六元，課稅所得額一二六、八四六、七六三元，經被告初查剔除職工福利金一、一三六、五六五元、其他費用
九九、八０一元等，加計漏報利息所得七九七、０二０元後，核定全年所得額為一九二、七八三、一二九元，調整證券交易免稅所得為五七、０三八、四九二元，核定課稅所得額為一三五、七四四、六三七元，應納稅額三三、九二六、一五九元；另因漏報利息所得七九七、０二０元，致漏稅額為
一九九、二五五元，乃按所漏稅額一九九、二五五元處以０．八倍之罰鍰一五九、四００元（計至百元）。原告不服，申經復查結果，追認薪資支出八九八、六九五元，追認免稅所得一三九、三七五元及撤銷罰鍰處分。原告對免稅所得仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定
處分）關於調整職工福利金五、七０一、三九０元及交際費五一七、二四二元至免稅所得項下部分均撤銷。
二、被告未於言詞辯論期日到場，據其提出之書狀及準備程序到場聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
一、按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」、「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務。」業經司法院釋字第四二０、三八五號解釋在案。
二、又按財政部民國（下同）八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函說明：「以有價證券買賣為專業之營利事業，其屬兼含經營證券交易法第十五條規定三種證券業務之綜合證券商及依票券商管理辦法第七條所稱票券金融公司部分之分攤原則補充核釋如下：㈠綜合證券商：１、營業費用部分：其可明確歸屬者，得依個別歸屬認列；無法明確歸屬者，得依費用性質分別選擇依部門薪資、員工人數或辦公室使用面積等作為合理歸屬之分攤基礎，計算有價證券出售部分應分攤之費用，不得在課稅所得項下減除。惟其分攤方式經選定後，前後期應一致，不得變更。」
三、原告為經營證券業務之綜合證券商，其出售有價證券之交易所得，依所得稅法第四條之一規定，停止課徵所得稅。是其各年度之營業所得，可分為兩部分，一為應稅所得，一為免稅所得。又免稅所得額之計算，依收入成本費用配合原則，屬免稅業務之費用，應轉入證券交易收入項下減除。本件之爭點即在於：關於職工福利金及交際費兩費用科目，各應依何種計算方式，將此兩費用分別分攤至應稅項下與免稅項下（即證券交易收入項下）減除，方屬合理且於法有據。本件原告就其八十八年營利事業所得稅結算申報，關於交際費與職工福利金各應認列多少金額於應稅費用項下及免稅費用項下，並無法明確予以歸屬，為兩造所不爭執，依前揭財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號意旨，原告得依費用性質，分別選擇依部門薪資、員工人數或辦公室使用面積等作為合理歸屬之分攤基礎，計算應分攤至免稅及應稅收入下之費用。準此，原告乃選擇依其員工人數為分攤基礎，計算出應分攤至免稅所得項下之交際費及職工福利金分別為二０三、八０一元及六四五、八一七元。
四、被告於核定原告八十八年度營利事業所得稅，就其應分攤至免稅所得項下之交際費及職工福利金額之計算，以所得稅法第三十七條及營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第八十條、第八十一條規定為其依據，分別設算應稅及免稅所得之交際費及職工福利金限額，並將超過應稅所得可列支限額部分，移由免稅所得核認。然針對所得稅法第三十七條及查核準則第八十條、第八十一條就交際費及職工福利金之限額規定所為之文義解釋，所謂「限額」係指依交際費、職工福利之總金額計算而得之限額，並不包括按部門別或業務別計算限額之情形，又揆諸所得稅相關法令，亦未見有交際費及職工福利金限額之計算得以應稅業務及免稅業務分別計算之明文。是而，被告以法律未明文規定之限額計算方式，逕行按應稅免稅所得核定交際費、職工福利金之限額，並將超過應稅所得可列支限額部分，始移由免稅所得核認，形同以應稅之交際費、職工福利金限額作為分攤免稅所得項下交際費、職工福利金之基礎，與所得稅法第三十七條、查核準則第八十條、第八十一條規定及前揭財政部函釋規範之分攤方式不符，已然違反法律保留原則。再者稅捐稽徵機關在稅捐稽徵實務上，對所得稅法第三十七條第一項規範意旨所作之解釋，係按所得稅法第三十七條第一項第一至四款之規定，各自計算出每一個營利事業於每一業務範圍內之最高限額，再將此四項最高限額之金額相加，以其總限額為該營利事業當年度交際費之最高限額，至於該營利事業實際申報之交際費，只要未超過總限額，則一律核實認列，不再區別所得稅法第三十七條第一項各款之限額，此一作業慣例不僅為稅務實務所普遍認知，而且也表現在稅捐稽徵主管機關印製供營利事業申報稅捐時所使用之「所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表」空白表格上（從其「交際費㈠㈡」欄之「規定限額」小欄按所得稅法第三十七條第一項各款事由分別畫格供填載，但「帳列金額具有合法憑證者」小欄及「超過限額自動調減金額」小欄則是整欄供納稅義務人填載一筆金額，不再區分各款之金額，即可明顯看出以上之慣例）。換言之，稅捐稽徵機關向來之法律觀念，一向是將交際費最高限額視為一個營利事業之總限額，而不再區分每個業務範圍之交際費限額，交際費只要符合支出要件，又不超過總限額，一律承認。因此一個營利事業有可能發生「因進貨而支出之交際費高於依所得稅法第三十七條第一項第一款計算之業務範圍最高限額，但因為銷貨部分沒交際費之支出，而將所得稅法第三十七條第一項第一、二款之交際費加總計算後，原來之交際費仍在總限額額度內」之情形，此等情形，稅捐稽徵主管機關一向接受納稅義務人之全額列報。故被告區分業務範圍之不同（應稅及免稅業務）而分別計算上開費用之限額，實亦已違背行政自我拘束原則。再就職工福利言，查核準則第八十一條之制定意旨，本係給予依職工福利金條例提撥福利金之營利事業，得核實認列費用，作為鼓勵營利事業依法提撥職工福利金之用，以達其保障員工福利之目的；惟若依被告之核定方式，必然造成營利事業僅願就應稅限額內提撥職工福利金，如此，將使員工之福利因提撥金額減少而受損，與原本之制訂意旨相違背。
五、次參台北高等行政法院八十九年度訴字第三二九七號判決，該案係稅捐稽徵機關依所得稅法第三十七條計算應稅部分交際費限額，超過該限額部分則為免稅所得應分攤之交際費，致調整減少列報之免稅所得。然是項核定業遭台北高等行政法院以「與財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函釋規範意旨不符」為由而撤銷在案，有鑑於本件遭被告核定之方式與該案乃屬相同，基於相同事件應為相同處理之平等原則，本件自應與該案相同，依上開財政部函釋之內容處理，始為適法。
乙、被告主張之理由：被告未於言詞辯論到場，據其所具書狀及準備程序到場陳述如下：
一、原告申報證券交易免稅所得六三、七０八、０九六元，上開免稅所得分攤營業費用，係按員工人數計算，分攤交際費二０三、八０一元，分攤職工福利金六四五、八一七元；被告依據行政院八十四年十月五日台八十四訴字第三四一七一號決定書意旨，屬免稅業務之交際費限額，依收入成本費用配合原則，應轉列證券交易收入項下減除，及財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函，依原告本年度應稅收入（手續費收入、債券利息收入、短票利息收入）計算交際費限額為三、一七五、八一七元，與原告列報交際費三、八九六、八六０元之差額，歸屬證券交易免稅所得應分攤交際費七二一、０四三元，是除原告申報免稅所得分攤交際費二０三、八０一元外，再調增證券交易免稅所得應分攤交際費五一七、二四二元；另依應稅收入計算職工福利限額為一、二一三、七四四元，加計依資本額提撥之職工福利
二、二００、０００元後，應稅收入得分攤之職工福利計三、四一三、七四四元，與原告列報職工福利一一、四二三、二一六元，及被告原查剔除數一、一三六、五六五元後之差額，歸屬證券交易免稅所得應分攤職工福利六、八七二、九０七元，是除原告申報免稅所得分攤職工福利六四五、八一七元外，再調增證券交易免稅所得應分攤職工福利費用六、
二二七、０九０元。按原告申報免稅所得六三、七０八、０九六元，減證券交易免稅所得應分攤交際費五一七、二四二元，減應分攤職工福利費用六、二二七、０九０元，加計費用剔除轉出調整數七四、七二八元後，被告原查核定免稅所得五七、０三八、四九二元；原告不服，申經復查結果，因原告出售有價證券係由總行自營商及成本中心操作，餘經紀商、承銷商及各分公司經紀商並不參與，故出售有價證券需分攤總公司及成本中心營業費用，是支付員工生日禮券及秋節禮品追認薪資支出八九八、六九五元，其中含總公司員工生日禮券及秋節禮品追認薪資支出三九二、二八八元，按原告申報分攤比例０．九八四八，轉列出售有價證券薪資費用
三八六、三二五元。另將融券利息收入三四、三九五元及代辦公開申購之處理費收入及證金公司委辦融資券業務之委任報酬收入五、六０三、七七０元，歸屬應稅收入，經重行計算，應稅收入交際費限額為四、０七０、七九六元{（手續費收入四三０、一三０、七五四元×０．六％＋一二六、０００元）＋【（一一五、九七八、八二五元＋二一八、八七
六、三五二元＋五、０六一、七八八元＋三九、一一五、二五七元＋三四、三九五元＋五、六０三、七七０元）×０．三％＋二一０、０００元】＝四、０七０、七九六元}較其申報交際費總額為大，且被告原查核定計算有誤，故追認免稅所得五一七、二四二元；又按應稅收入提撥職工福利限額為一、二二二、二０二元【（四三０、一三０、七五四元＋
一一五、九七八、八二五元＋二一八、八七六、三五二元＋
五、０六一、七八八元＋三九、一一五、二五七元＋三四、三九五元＋五、六０三、七七０元）×０．一五％＝一、二
二二、二０二元】，加計依資本額提撥之職工福利二、二０
０、０００元後，應稅收入應分攤之職工福利計三、四二二、二０二元，與被告原查核定應稅收入應分攤之職工福利計
三、四一三、七四四元差額八、四五八元，乃追認免稅所得
八、四五八元。合計追認免稅所得五二五、七００元（五一
七、二四二元＋八、四五八元＝五二五、七００元），另前項出售有價證券應分攤薪資費用三八六、三二五元應自免稅所得項下減除，是以追認免稅所得一三九、三七五元，免稅所得經復查決定核定為五七、一七七、八六七元。
二、至原告訴稱：被告按應稅免稅所得核定交際費、職工福利金之限額，並將超過應稅所得可列支限額部分，始移由免稅所得核認，形同以應稅之交際費、職工福利金限額作為分攤免稅所得項下交際費、職工福利金之基礎，與所得稅法第三十七條、查核準則第八十條、第八十一條規定及財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函釋規範之分攤方式不符乙節，查上開財政部函釋規定，應先就可明確歸屬經紀、承銷及自營等部門者，個別歸屬認列後，再將無法明確歸屬之交際費及職工福利分攤至各部門，對原告所列報之交際費及職工福利之查核，並未排除該函之適用，亦未調整剔除，惟因交際費及職工福利，依所得稅法第三十七條及查核準則第八十一條規定，均係有限額規定者，復依財政部八十三年十一月二十三日台財稅字第八三一六二０八九七號函釋規定，其限額之計算，採對原告最有利之計算方式，即將非屬出售有價證券業務部分，依原告得享有全部之交際費及職工福利應稅限額與自行按員工人數計算分攤之交際費及職工福利互為比較，再將超過部分歸屬為出售有價證券業務部分應分攤之費用，轉自出售有價證券收入項下認列，又參諸最高行政法院九十年度判字第一六０七號判決，原告係經營證券業務之綜合證券商，其出售有價證券之交易所得，依所得稅法第四條之一規定，停止課徵所得稅。是本年度之營業所得，可分為兩部分，一為應稅所得，一為免稅所得，而營利事業出售有價證券之交易所得納入免稅範圍，雖有其特殊意義，惟宜正確計算「免稅所得」之範圍，如免稅項目之相關成本費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，並造成侵蝕稅源及課稅不公平之不合理現象。為正確計算之「免稅所得」，將本年度依員工人數分攤列報屬應稅之交際費及職工福利，以與應稅業務可列支之最高限額戶為比較，超出應稅收入可列支限額之部分，認列屬免稅業務可列支之金額，由有價證券出售收入項下負擔，以正確計算其「免稅所得」，準此，被告核定尚無違誤，請予維持。
理 由
一、被告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依原告聲請由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、按「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「業務上直接支付之交際應酬費用，其經取得確實單據者，得分別依左列之限度，列為費用或損失：．．．四、以供給勞務或信用為業者，以成立交易為目的，於成立交易時直接所支付之交際應酬費用：全年營業收益額在九百萬元以下者，以不超過全年營業收益額千分之十為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過全年營業收益額千分之十二為限。全年營業收益額超過九百萬元至四千五百萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之六為限；經核准使用藍色申請書者，以不超過千分之八為限。全年營業收益額超過四千五百萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之四為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之六為限。」分別為所得稅法第四條之一、第二十四條第一項及第三十七條第一項第四款所明定。次按「職工福利：一、職工福利金之提撥，以已依職工福利金條例之規定，成立職工福利委員會者為限。二、合於前款規定者，其福利金不得超過左列標準：
（一）就創立時實收資本額或增資之資本額百分之五限度內酌量一次提撥，並分年攤列作為費用，每年列帳攤計之金額，至多以不超過百分之二十為度。（二）每月營業收入總額內提撥百分之０．０五至０．一五。」行為時查核準則第八十一條第一款、第二款第一目、第二目亦有明文。
三、本件原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，列報證券交易所得六三、七０八、０九六元，課稅所得額一二六、八四
六、七六三元，被告初查以原告係以買賣有價證券為專業，其本期證券交易所得，依財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函釋，將無法明確歸屬之營業費用，按原告選擇以員工人數作為分攤之基礎，計算買賣有價證券應分攤之營業費用，並將交際費及職工福利扣除屬應稅業務可列支之最高限額後，其餘自證券交易收入項下減除，調整證券交易免稅所得為五七、０三八、四九二元，核定課稅所得額為一三五、七四四、六三七元；另因漏報利息所得七
九七、０二０元，致漏稅額為一九九、二五五元，乃按所漏稅額一九九、二五五元處以０．八倍之罰鍰一五九、四００元（計至百元）；原告不服，申經復查結果，追認薪資支出
八九八、六九五元，追認免稅所得一三九、三七五元及撤銷罰鍰處分等情，業據兩造分別陳明在卷，復有核定通知書及復查決定書等附卷可稽。而原告提起本件訴訟係以：所得稅法第三十七條及查核準則第八十條、第八十一條，就交際費及職工福利金之限額規定所為之文義解釋，所謂「限額」係指依交際費、職工福利之總金額計算而得之限額，並不包括按部門別或業務別計算限額之情形，且上開法令規定，亦未見有交際費及職工福利金限額之計算得以應稅業務及免稅業務分別計算之明文，被告以法律未明文規定之限額計算方式，逕行按應稅免稅所得核定交際費、職工福利金之限額，並將超過應稅所得可列支限額部分，始移由免稅所得核認，形同以應稅之交際費、職工福利金限額作為分攤免稅所得項下交際費、職工福利金之基礎，與所得稅法第三十七條、查核準則第八十條、第八十一條規定及前揭財政部函釋規範之分攤方式不符，已違反法律保留原則等語，資為論據。
四、按營利事業於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則，財政部於八十三年二月八日以台財稅字第八三一五八二四七二號函核釋：
一、非以有價證券買賣為專業之營利事業，其買賣有價證券部分，除可直接歸屬之費用及利息，應自有價證券出售收入項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用及利息。二、以有價證券買賣為專業之營利事業，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。所稱以有價證券買賣為專業之營利事業，其屬兼含經營證券交易法第十五條規定三種證券業務之綜合證券商，於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則如下：一、營業費用部分：其可明確歸屬者，得依個別歸屬認列：無法明確歸屬者，得依費用性質，分別選擇依部門薪資、員工人數或辦公室使用面積等作為合理歸屬之分攤基礎，計算有價證券出售部分應分攤之費用，不得在課稅所得項下減除。惟其分攤方式經選定後，前後期應一致，不得變更，復經財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函釋在案。又關於營利事業之費用及損失，既為應稅收入及免稅收入所共同發生，且營利事業出售證券之交易所得已納入免稅範圍，倘免稅項目之相關成本、費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失行為時所得稅法第四條之一及第二十四條之立法精神，亦不符收入與成本、費用之配合及課稅公平原則，惟免稅收入與應稅收入應如何正確分攤營業費用及非營業損失，俾符合收入與成本、費用配合原則，法律無從針對稽徵技術作詳細規定，上開財政部函釋有關免稅證券交易所得分攤營業費用之計算方式，係該部基於中央財稅主管機關之職權，本於所得稅法第四條之一證券交易所得免納所得稅之立法意旨及所得稅法第二十四條有關營利事業所得計算之規定所作之解釋，並未於法律規定外，另行創設新的權利義務，本院自得加以適用。
五、經查，原告申報證券交易免稅所得六三、七０八、０九六元，上開免稅所得分攤營業費用，係按員工人數計算，分攤交際費二０三、八０一元，分攤職工福利金六四五、八一七元；經被告依據行政院八十四年十月五日台八十四訴字第三四一七一號決定書意旨，屬免稅業務之交際費限額，依收入成本費用配合原則，應轉列證券交易收入項下減除，及財政部八十五年八月九日台財稅字第八五一九一四四０四號函，依原告本年度應稅收入（手續費收入、債券利息收入、短票利息收入）計算交際費限額為三、一七五、八一七元，與原告列報交際費三、八九六、八六０元之差額，歸屬證券交易免稅所得應分攤交際費七二一、０四三元，是除原告申報免稅所得分攤交際費二０三、八０一元外，再調增證券交易免稅所得應分攤交際費五一七、二四二元；另依應稅收入計算職工福利限額為一、二一三、七四四元，加計依資本額提撥之職工福利二、二００、０００元後，應稅收入得分攤之職工福利計三、四一三、七四四元，與原告列報職工福利一一、
四二三、二一六元，及被告初查剔除數一、一三六、五六五元後之差額，歸屬證券交易免稅所得應分攤職工福利六、八
七二、九０七元，是除原告申報免稅所得分攤職工福利六四
五、八一七元外，再調增證券交易免稅所得應分攤職工福利費用六、二二七、０九０元；按原告申報免稅所得六三、七０八、０九六元，減證券交易免稅所得應分攤交際費五一七、二四二元，減應分攤職工福利費用六、二二七、０九０元，加計費用剔除轉出調整數七四、七二八元後，被告初查核定免稅所得五七、０三八、四九二元；原告不服，申經復查結果，因原告出售有價證券係由總行自營商及成本中心操作，餘經紀商、承銷商及各分公司經紀商並不參與，故出售有價證券需分攤總公司及成本中心營業費用，是支付員工生日禮券及秋節禮品追認薪資支出八九八、六九五元，其中含總公司員工生日禮券及秋節禮品追認薪資支出三九二、二八八元，按原告申報分攤比例０．九八四八，轉列出售有價證券薪資費用三八六、三二五元；另將融券利息收入三四、三九五元及代辦公開申購之處理費收入及證金公司委辦融資券業務之委任報酬收入五、六０三、七七０元，歸屬應稅收入，經重行計算，應稅收入交際費限額為四、０七０、七九六元（按本件復查決定將債券及短期票券利息收入部分，依所得稅法第三十七條第一項第二款規定計算交際費用限度，固與財政部八十三年十一月二十三日台財稅字第八三一六二０八九七號函釋意旨不合，惟其計算所得之上開交際費限額，已大於原告申報之交際費總額，故對本件核定免稅所得之結果不生影響，併此敘明），較其申報交際費總額為大，且被告初查核定計算有誤，故追認免稅所得五一七、二四二元；又按應稅收入提撥職工福利限額為一、二二二、二０二元，加計依資本額提撥之職工福利二、二００、０００元後，應稅收入應分攤之職工福利計三、四二二、二０二元，與被告初查核定應稅收入應分攤之職工福利計三、四一三、七四四元差額八、四五八元，乃追認免稅所得八、四五八元，合計追認免稅所得五二五、七００元；另前項出售有價證券應分攤薪資費用三八六、三二五元應自免稅所得項下減除，是以追認免稅所得一三九、三七五元，免稅所得經復查決定核定為
五七、一七七、八六七元等情，業據被告陳明在卷，復有審查報告及重核決定書等附卷足稽，堪予認定。而原告屬綜合證券商，係以買賣有價證券為專業，其出售有價證券之收入，被告依前揭財政部函釋規定計算其應分攤之營業費用，並無不合。況且就交際費部分，因被告計算所得之交際費限額，大於原告申報之交際費總額，故復查決定已將原核定調增應分攤至免稅所得之交際費五一七、二四二元，全數追減，並追認同額之免稅所得，已如前述，原告就此部分再為爭執，顯屬無據。
六、至原告主張其本年度列報免稅所得，其中應減除分攤營業費用項目，按員工人數為分攤基礎，其計算應分攤至免稅所得之交際費及職工福利，亦應按員工人數為分攤基礎，被告改按免稅及應稅收入比例重新計算應分攤至免稅所得之交際費及職工福利，於法無據乙節。按涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，業經司法院釋字第四二０號解釋闡示明確。又「營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，為所得稅法第二十四條第一項所明定。依所得稅法第四條之一前段規定，自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅；公司投資收益部分，依六十九年十二月三十日修正公布之所得稅法第四十二條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其中百分之八十免予計入所得額課稅；則其相關成本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及公平原則，自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。」亦經司法院著有釋字第四九三號解釋在案。該號解釋一方面闡示營利事業應稅收入及免稅收入應分攤之相關成本費用，除可直接合理明確歸屬者得各別歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投資收益及證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準，故採以收入比例作為分攤基準之計算方式，符合所得稅法規定意旨，與憲法尚無牴觸。另一方面就營利事業成本費用及損失之計算涉及人民之租稅負擔，仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜，提出將來立法之指針，並未否定前開分攤基準。且所得稅法第三十七條規定，係以營利事業事業所經營之目的為計算基礎，該條各款定有明文。則同一營利事業如經營兩項以上之業務時，各該部門因經營部門業務所發生之相關費用，自應個別歸屬於各該部門收支損益項下之營業費用認列。本件原告為綜合證券商，其經紀、承銷、自營等各部門經營業務所支付之營業費用，自應歸屬於各該業務部門項下之營業費用（屬可明確歸屬之費用，應個別歸屬認列），並依所得稅法第三十七條規定限額列報。是被告為正確計算，依所得稅法第三十七條、查核準則第八十一條及前揭財政部函釋意旨等規定，分別核算原告非屬免稅業務部分交際費、職工福利可列支之限額及出售有價證券免稅業務部分交際費、職工福利可列支之限額，即以應稅及免稅業務部門分別核算交際費、職工福利限額後，再將超過應稅業務部門可列支之交際費、職工福利限額部分，移由免稅部門核認。此係採對業者最有利之計算方式，即將非屬出售有價證券應稅業務部分，讓業者享受全部之交際費、職工福利限額，再將超過應稅業務可列支之交際費、職工福利限額部分歸屬為出售有價證券免稅業務部分之費用，轉自有價證券出售收入項下認列，於法並無不合，要無增加法律所無之限制，核與租稅法律主義、司法院釋字第四二０號解釋、所得稅法第三十七條、上開財政部函釋及查核準則第八十條、第八十一條，均無違悖。原告主張被告逕行按應稅免稅所得核定交際費、職工福利金之限額，並將超過應稅所得可列支限額部分，始移由免稅所得核認，形同以應稅之交際費、職工福利金限額作為分攤免稅所得項下交際費、職工福利金之基礎，與上開法令規定不符，已違反法律保留原則云云，自不足採。另原告所舉台北高等行政法院八十九年度訴字第三二九七號判決，乃屬個案之法律見解，並無拘束本院效力，併此敘明。
七、綜上所述，原告之主張既不足取，被告以應稅及免稅業務部門分別核算交際費、職工福利限額後，再將超過應稅業務部門可列支之交際費、職工福利限額部分，移由免稅部門核認，依法並無不合，且交際費部分，因被告計算所得之交際費限額，大於原告申報之交際費總額，故復查決定已將原核定調增應分攤至免稅所得之交際費五一七、二四二元，全數追減，並追認同額之免稅所得，重新核定免稅所得為五七、一
七七、八六七元，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於被告調增應分攤至免稅所得之交際費及職工福利部分撤銷，為無理由，應予駁回。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
第一庭審判長法 官 楊惠欽
法 官 詹日賢法 官 李協明以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
書記官 周良駿