高雄高等行政法院簡易判決
94年度簡字第431號原 告 陳義山即國光煤氣中心被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 甲○○ 局長訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年十月十七日台財訴字第０九四００三七四０七０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）九十二年一月至十二月間，因銷售液化石油氣至蘭嶼地區，向經濟部石油基金管理委員會（以下簡稱經濟部石油基金會）請領離島地區液化石油煤氣運輸費補助款，金額合計新台幣（下同）六七九、二二四元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，致逃漏營業稅三二、三四四元，案經被告查獲，審理違章成立，除追繳稅款外，並依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第五十一條第三款規定，按其所漏稅額處三倍罰鍰九七、０００元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略以：（一）本件運費補助款，係基於政府照顧離島居民之德政，受益者為離島居民，並非原告，原告只不過先行代政府處理墊支，然後報請歸墊而已，此一款項，不論就其「用途」、「性質」，均無理由視為原告之營業收入，而課徵營業稅。（二）原規定開立統一發票報請歸墊本件運費補助款，品名為「運費補助款」，與原告營業項目不符，自始即不當，原告經申請政府准許改以收據替代統一發票，並未違章。（三）本件運費補助款，應否課徵營業稅，現行稅法既無明確規定，亦乏正式有效釋示函令，被告逕行對原告核課營業稅並處罰，顯無依據，應予撤銷。（四）被告為本件處分，無非以財政部賦稅署七十五年五月六日台稅二發字第七五四六八九二號函釋「公司收受政府有關單位補助款，如非因銷售貨物或勞務而獲得者，可免開立統一發票及免徵營業稅。」為其論據，然所謂營業，不外將本求利，而原告先行代政府處理墊支本件運費補助款，非但未獲利，且受有損失；況其性質，純係代墊款之歸墊，與銷售貨物或勞務有別，被告援引上述函釋，顯非允當。（五）按司法或行政所定處罰，皆以出於故意或過失者，為其構成要件，本件運費補助款，原告曾向同為政府機關之經濟部石油基金會請示准許免用統一發票，改用收據，且已以其他收入申報，一切透明有據，顯非出於故意隱匿漏報；既經政府准許，亦無過失可言，自與上揭處罰要件不符，被告逕行處罰，尤非允當，應予撤銷等語。爰聲明求為判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
三、被告則以：（一）原告自九十一年二月起，向經濟部石油基金會（自九十四年三月一日起已授權經濟部能源局辦理）申請液化石油海運運費補助，其中九十一年二月至同年十一月，係以開立統一發票請領該運費補助款，另九十一年十二月至九十四年三月，卻改以收據請領該款項，又其每月運費補助款，係依該石油基金會經查核後之實際運輸數量與核定之運輸費率（蘭嶼地區液化石油氣海運運輸費率，九十二年核定費率為每公斤八．四元）計算，亦即以原告銷售至蘭嶼地區之液化石油公斤數量為補助運費標的，顯為因銷售貨物而獲得，被告原核定補徵原告營業稅三二、三四四元，並無不合。（二）又原告既係核定使用統一發票之營業人，其有因銷售貨物或提供勞務而獲得政府有關單位補助款，自應依法開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，原告所稱系爭運費補助款，應否課徵營業稅，仍應就其「用途」、「性質」等因素，另為釋示乙節，顯係對法令之誤解。（三）原告於九十二年一月至十二月間，因銷售貨物請領經濟部石油基金會離島地區液化石油煤氣運輸費用補助款，金額合計六七九、二二四元，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，致逃漏營業稅三二、三四四元，違章事證足堪認定，原處分按其所漏稅額處三倍罰鍰九七、０００元（計至百元止），並無違誤。（四）經濟部石油基金會九十一年十二月二十三日油（九一）基字第一二七九號函意旨，係請原告依該石油基金會於九十一年十二月十三日召開之「石油基金補助山地鄉及離島地區石油設施與運輸費用及差價補貼」填表說明會之會議紀錄辦理，並未准其免用統一發票，改用收據請領補助款；又原告係為使用統一發票之營業人，於因銷售貨物請領政府運費補助款，先以開立統一發票方式為之，嗣改以出具普通收據請領，顯有違反稅法規定逃漏稅捐，所稱其非出於故意隱匿漏報，且經該石油基金會准許，亦無過失可言乙節，洵不足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決原告之訴駁回。
四、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。」營業稅法第一條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款分別定有明文。
五、經查，原告自九十一年二月起，因銷售液化石油氣至蘭嶼地區，向經濟部石油基金會（九十四年三月一日起已改由經濟部能源局辦理相關補助事項）請領離島地區液化石油氣海運運輸費補助，其中九十一年二月至同年十一月，係以開立統一發票請款，自九十一年十二月以後，則改以開立收據請款；而原告於九十二年一月至十二月間，向經濟部石油基金會請領系爭補助款，合計六七九、二二四元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅乙節，業據兩造分別陳明在卷，復有統一發票、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、經濟部能源局九十四年六月一日能油字第０九四０００七九四五０號函等影本附原處分卷可稽，洵堪認定。按離島地區液化石油氣運輸費補助，係政府為照顧離島居民，使其享有與台灣本島同一價格之液化石油氣，故由本島碼頭至離島碼頭所生海運運輸費用，由政府予以補助，其補助包括往返離島地區船運費及辦理運輸而發生之必要相關費用（如碼頭裝卸費、海運保險），每月補助款係依經查核後之實際運輸數量與核定之運輸費率（蘭嶼地區液化石油氣海運運輸費率，
九十一、九十二年核定費率為每公斤八．四元）計算，由業者檢附統一發票或收據，向經濟部石油基金會請款，此觀上開經濟部能源局之函文內容自明。則由上開補助款之性質可知，該補助款係補助業者將液化石油氣由本島碼頭運至離島碼頭所生海運運輸費用，若政府未予補助，該運輸費用即變為業者之營運成本，而轉嫁給消費者，於銷售液化石油氣時，與該貨物之價額合併計算，向消費者收取，故上開補助款之性質，乃屬銷售貨物（液化石油氣）所得之一部分，且與銷售液化石油氣密不可分，亦即業者若無銷售液化石油氣至離島地區，即不可能取得該補助款。是原告主張依系爭補助款之「用途」、「性質」，為政府照顧離島居民之德政，由原告先行代墊，然後報請歸墊而已，此一款項，不能視為原告之營業收入，而課徵營業稅云云，尚非可採。
六、又原告於九十一年十二月十七日雖曾向經濟部石油基金會申請，其請領系爭補助款，原以開立統一發票方式為之，惟其發票內容與其營業項目不符，變相增加其營業稅及營所稅，故請准以收據替代統一發票，請領該補助款；然經該基金會函覆原告：「貴公司建請本會准以收據替代統一發票請領離島地區液化石油氣補助款乙案，請依本（九十一）年十二月十三日召開之『石油基金補助山地鄉及離島地區石油設施與運輸費用及差價補貼』填表說明會，會議紀錄（諒達）辦理。」此有原告申請書及經濟部石油基金會九十一年十二月二十三日油（九一）基字第一二七九號函等影本附原處分卷足稽。再按上開填表說明會會議紀錄所載會議結論第七點：「申請接受本會補助者，可以統一發票或收據向本會請款．．．」亦有上開填表說明會會議紀錄影本附卷為憑；則由經濟部石油基金會上開回函內容可知，該基金會僅係答覆原告請領系爭補助款時，究應以開立收據或統一發票方式為之，仍應依上開會議紀錄辦理，然該函文並沒有指示原告請領系爭補助款應以開立收據方式為之；況且，請領系爭補助款，認定該補助款是否為銷售貨物所得，應否開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，乃屬稅捐稽徵機關之權責，尚非經濟部石油基金會可以決定之事項，故原告就系爭補助款能否以收據替代統一發票方式請領，函請該基金會函釋，自屬無據。是原告主張其係依據經濟部石油基金會准許，始改以收據替代統一發票方式請領系爭補助款，故請領該補助款未開立統一發票及申報繳納營業稅，並未違章云云，亦不可採。
七、再按「公司收受政府有關單位補助款，如非因銷售貨物或提供勞務而獲得者，可免開立統一發票及免徵營業稅。」為財政部賦稅署七十五年五月六日台稅二發字第七五四六八九二號函釋在案。查財政部賦稅署上述函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則；其內容係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性意旨相符，爰予援用。本件系爭補助款之性質，乃屬銷售貨物所得之一部分，已如前述，揆諸前揭函釋意旨規定，原告請領該補助款時，自應開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，則本件原告九十二年度以開立收據方式請領系爭補助款，合計六七九、二二四元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，致逃漏營業稅三二、三四四元，被告依營業稅法第四十三條第一項第四款規定予以補徵稅款，並無違誤。
八、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．三、短報或漏報銷售者。」營業稅法第五十一條第三款定有明文。再按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」業經司法院釋字第二七五號解釋在案。本件原告因銷售液化石油氣至蘭嶼地區，九十二年度向經濟部石油基金會請領離島地區液化石油氣運輸費補助款，合計六七九、二二四元（含稅），未依規定開立統一發票及未依限申報當期銷售額，以致逃漏營業稅三二、三四四元，且原告在此之前係以開立統一發票方式請領補助款，足見其已知悉收取系爭補助款，應開立統一發票，然其嗣後卻向無決定權限之經濟部石油基金會請示改以開立收據方式請領系爭補助款，即屬無據，原告就其上開違章行為，縱無故意，亦難謂無過失，揆諸上開解釋意旨，自應受罰。又關於構成營業稅法第五十一條第三款規定之違章處罰，依該條規定係按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，而本件處分時關於「短報或漏報銷售額者」之違章事實，依財政部所頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，係「按所漏稅額處三倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰。」本件原告未於裁罰處分核定前補報繳稅款，及以書面承認違章事實，則被告依據營業稅法第五十一條第三款規定，並參諸財政部所頒稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所載之違章情節，按原告所漏稅額三二、三四四元裁處三倍罰鍰計九七、０００元（計至百元止），即無不合。原告主張其曾向經濟部石油基金會請准免用統一發票，改用收據請領補助款，並以其他收入申報，顯非出於故意隱匿漏報，並無過失可言，被告逕予處罰，自非允當云云，自不可採。
九、綜上所述，原告之主張既不足取，本件原告因銷售液化石油氣至蘭嶼地區，九十二年度向經濟部石油基金會請領系爭補助款，合計六七九、二二四元（含稅），未依規定開立統一發票及未依限申報當期銷售額繳納營業稅，被告除對其補徵稅款三二、三四四元外，並按原告所漏稅額裁處三倍罰鍰計
九七、０００元（計至百元止），並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 6 月 1 日
法 官 李協明以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 95 年 6 月 1 日
書記官 周良駿附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。