高雄高等行政法院簡易判決
94年度簡字第00067號原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂局長訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月30日台財訴字第09300500560號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告90年度綜合所得稅結算申報，列報本人及其子女康家維、康家齊等三人之免稅額計新台幣（下同）222,000元。
被告初查以其中子女康家維已由訴外人乙○○（即原告之前配偶）列報為扶養親屬，乃剔除其免稅額計74,000元。原告不服，申經復查結果，未獲變更；提起訴願，經財政部訴願決定將原處分（含復查決定）撤銷，著由被告另為處分。嗣被告依據訴願決定意旨重行查核後，免稅額重行核定為148,000元；原告猶表不服，提起訴願，經遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略謂：㈠按納稅義務人對於特定範圍之人負有法定扶養義務，照顧此等範圍之人的支出，乃是納稅義務人日常生活中必然會有的法律上義務，此等負擔與納稅義務人維持自身生存必要支出相同，如果納稅義務人就法定範圍外之人，念母子之情而給與照顧，出於自願予以撫養，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據（最高法院20年上字第299號判例參照）。又納稅義務人申報扶養本人和配偶之直系尊親屬、子女、兄弟姊妹，不必與納稅義務人同一戶籍，也不需同居在一起，只要有扶養之事實即可，業據財政部民國（下同）86年2月20日台財稅字第861885119號函釋在案。而訴外人康家維及康家齊自出生後即與原告及原告父母，三代同堂同住一起共同生活，未曾長時間離開原告與他人生活；舉凡食衣住行育樂、公保、健保、醫療保險及註冊費等都是由原告支付，且原告乃訴外人康家維得行使親權之人，對於訴外人康家維負有扶養之事實及法律上之義務，應由原告列報免稅額。㈡原告服務於公務機關，有正當之收入，訴外人康家維89年度第2學期及90年度第1學期之註冊費均由原告支出，被告怠為調查，顯有不符。本件被告所為課稅處分，經原告提起訴願後，前經財政部93年6月8日訴願決定，將原處分（含復查決定）撤銷，由被告另為處分，其重點在原告及原告前妻乙○○分別列報其長子康家維為受扶養親屬時，自應調查孰為實際或主要扶養者，然被告並未遵照其上級機關訴願決定，重新調查認定，僅憑康家維92年8月6日違法之復查談話紀錄及93年
2 月26日外勤工作日誌，作出訴外人康家維與原告前妻乙○○共同生活之事實認定，而對原告所為之重核決定與原復查決定，相同認定免稅額148,000元。原告不服，再提起訴願，財政部訴願審議委員會不察，對實際及主要扶養者並未立論，於93年12月30日將原告訴願駁回，實有違誤。㈢原告係訴外人康家維第一順位法定扶養義務人，依行為時所得稅法第17條第1項第1款扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父、母優先扶養，而依法律及台灣社會文化習慣，係父權體系，以父系順位為第一，若係由扶養順位在後之訴外人乙○○為子女康家維扶養親屬免稅額之申報，則訴外人乙○○應就原告之親屬團體無法扶養之事實提出舉證；再依司法院釋字第415號解釋：「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。」之意旨，扶養親屬既屬法定義務，不因有無免稅額而得以免除或降低其履行義務，是以具有法定扶養義務者，稅法不應另加要件予以選擇性、限制性承認，否則即與量能課稅原則有違。原告為訴外人康家維之監護人，被告本應依所得稅法稽徵程序，通知原告調查說明，被告竟捨近求遠不通知原告調查說明，僅憑訴外人康家維（未滿16歲之人）92年
8 月6日之違法復查談話紀錄，即否准原告列報訴外人康家維免稅額，於法未合云云，求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷，並退還原告已繳納之稅款12,740元。
三、被告則以：㈠查訴外人康家維為原告之長子，未滿20歲。原告雖為行使親權之人，惟訴外人康家維90年7月至91年11月間因升學因素，未與原告同住，而與其母親乙○○（即原告之前妻）同居一家共同生活，是被告剔除系爭親屬之免稅額74,000元，並無不合。㈡又限制行為能力人所為之意思表示，原則上應得法定代理人之許可，惟依年齡及身分為日常生活所必需者，不在此限，為民法第77條所明定。本件訴外人康家維於90年已年滿16歲，對其本身日常生活之居住情形，當可為有效之意思表示，毋庸先獲得法定代理人（即原告）之允許，被告調查製作之復查談話紀錄，尚無違法之處。次查所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準，非必以登記同一戶籍者為限，為司法院釋字第415號解釋理由書中所闡明，原告雖主張其為訴外人康家維之法定行使親權之人，惟查父母對未成年子女之扶養義務，不因離婚而受影響，民法第1116條之2定有明文，顯見「親權之行使」與「稅法上之扶養」係屬不同之概念，得否減除免稅額仍應以所得稅法本身之規範目的觀之，即仍須有共同生活及受納稅義務人扶養之事實，本件既經訴外人康家維自陳其自90年7月至91年11月未與原告共同生活，而與母親同住，受母親扶養，則被告剔除原告列報訴外人康家維免稅額核無違誤。且所謂「扶養」須對受扶養者扶持養護，盡其照顧之能事，系爭親屬於上開期間因升學因素，居住於母親住處受母親照顧，與母親二人共同居住，則乙○○之扶養，自比原告支付康家維之生活起居等費用所耗費之心力更甚等語置辯，並求為判決原告之訴駁回。
四、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額‧‧‧。㈡納稅義務人之子女未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者。」行為時所得稅法第17條第1項第1款第2目定有明文。
五、本件原告90年度綜合所得稅結算申報，列報本人及其子女康家維、康家齊等三人之免稅額計222,000元。被告初查以其中子女康家維已由訴外人乙○○（康家維、康家齊之母，原告之前配偶）列報為扶養親屬，乃剔除其免稅額計74,000元。原告不服，申經復查結果，未獲變更；提起訴願，經財政部訴願決定將原處分（含復查決定）撤銷，著由被告另為處分。嗣經被告依據訴願決定意旨重行查核後，免稅額重行核定為148,000元等情，有原告90年度綜合所得稅結算申報書、被告核定通知書、財政部93年6月8日台財訴字第0930013364號、93年12月30日台財訴字第09300500560號訴願決定書、被告93年8月6日財高國稅法字第0930052418號重核決定書影本附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪信實。
六、經查：㈠按「納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款
及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」所得稅法第17條第1項第1款第4目前段定有明文。是得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，明示此項免稅額之享有，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準，非必以登記同一戶籍者為限，為司法院釋字第415號解釋理由書中所闡明。依上揭規定觀之，所得稅法上對綜合所得稅之納稅義務人「以其撫養特定人而享有免稅額優惠」具有一定之限制，探究其規範意旨乃係考慮到納稅義務人對特定範圍之人負有法定扶養義務，照顧此等範圍之人之支出乃是納稅義務人日常生活中所必然會有的法律上義務，此等負擔與納稅義務人維持自身生存所必要支出相同，均應自其收入中扣除，不得視為「課稅所得」。由此可知稅法中所指之扶養必須建立在全面且密切之日常生活基礎下，且不以所得稅法第17條第1項第1款第4目所列者為限，所得稅法第17條第1項所列各目亦應有相同之認定標準。
㈡本件原告主張其子康家維係由其行使親權責任，並由其支付
其子之生活、教育、醫療、娛樂等費用，雖90年7月至91年11月間訴外人康家維與其生母乙○○同住，惟原告確有支付訴外人康家維生活費用，且提出高雄市新興區德望里里長證明書、訴外人康家維切結書為證明云云。惟查，父母對未成年子女之扶養義務，不因離婚而受影響，民法第1116條之2定有明文，而「親權之行使」與「稅法上之扶養」係屬不同之概念，原告實際上是否得行使對其子之親權，亦僅涉及請求訴外人乙○○交付子女之問題，而與是否得減除免稅額無關，是否得減除免稅額仍應以所得稅法本身之規範目的觀之，即仍須有共同生活之事實始足當之；況所謂扶養，係包括「扶助」與「養育」在內，而非僅單純給予生活費用而已。本件原告對於其子康家維自90年7月至91年11月間係與訴外人乙○○居住，未與其共同生活之事實並不爭執（詳本院94年5月17日言詞辯論筆錄），且經證人乙○○、康家維證述詳實（詳同前言詞辯論筆錄），復有被告92年8月6日談話紀錄附於原處分卷可佐，則訴外人康家維於此期間即由訴外人乙○○實際負責盡「扶助」與「養育」之義務，並不因原告亦有支付費用而受影響，是證人即里長林本福所為原告有支付1萬餘元註冊費等之證言，仍不得作為有利原告之認定，是衡諸前揭所述及訴外人康家維於本院證述90年度與母親同住期間所受之益處甚多，並基於所得稅法本身之規範目的觀之，即須考量系爭親屬所受利益及受納稅義務人扶養之事實，是被告否准原告列報其子康家維免稅額74,000元，於法並無不合。
㈢至原告主張其係訴外人康家維第一順序法定扶養義務人，依
法律及台灣社會文化習慣，係父權體系，以父系順序為第一，若係由扶養順序在後之訴外人乙○○為子女康家維扶養親屬免稅額之申報，則訴外人乙○○應就原告之親屬團體無法扶養之事實提出舉證云云；惟查，關於父母對於未成年子女之扶養義務，不論婚姻關係存續與否皆應負扶養義務，此觀民法第1116條之2自明，而此法定扶養義務係基於未成年子女利益優先保護原則，自為父母共同之責任，基於男女平權，法律並無父母於同一順序負法定扶養義務者應由父親優先行使之規定，亦即並無原告主張之父權體系優先之問題，本件訴外人康家維於前揭期間既與訴外人乙○○共同居住、共同生活，即於此期間實際係由其母扶養，則被告否准原告列報其子康家維免稅額，並無不合。原告以依法律及台灣社會文化習慣，係父權體系，以父系順序為第一，若係由扶養順序在後之訴外人乙○○申報康家維扶養親屬免稅額，則訴外人乙○○應就原告之親屬團體無法扶養之事實提出舉證云云，並不可採。
七、綜上所述，原告前揭主張既不足採，則被告剔除原告所申報扶養親屬康家維免稅額之處分，揆諸首揭稅法之規定，並無違誤；訴願決定遞予維持，均無不合；原告起訴意旨求為均予撤銷，並退還原告已繳納之稅款12,740元，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法與判決之結果均不生影響，故無逐一論述之必要，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第200條第2款、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如
主文。中 華 民 國 94 年 9 月 30 日
第二庭法 官 戴見草以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 9 月 30 日
書記官 蔡玫芳附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。