高雄高等行政法院判決
九十四年度訴字第一八六號九原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 己○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年一月六日台財訴字第０九三００五０四０三０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定執行業務所得超過新台幣玖拾玖萬貳仟伍佰元部分均撤銷。
訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔四分之一，餘由被告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告八十八年度綜合所得稅結算申報，漏報財產交易及其他所得（佣金收入）合計新台幣（下同）一、七０六、一九七元，經財政部賦稅署查獲，移由被告審理違章成立，核定補徵原告綜合所得稅二六六、八六０元，並按所漏稅額處以０．五倍罰鍰一三
三、四００元（計至百元止）。原告不服，就其他所得及罰鍰部分，申經被告復查決定，變更所得種類為執行業務所得，並追減所得額三八七、五００元，重行核算原告所漏稅額為一八五、四八五元，並變更罰鍰為九二、七００元。原告仍表不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定、復查決定及原處分關於不利原告部分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造主張之理由：
甲、原告主張之理由略謂：
一、按改制前行政法院三十九年判字第二號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」；又按行政程序法第九條規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形一律注意。」；同法第三十六條規定：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項，一律注意。」；同法第四十三條規定：「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」查本件被告僅因原告就台中市○○區○○段○○○○號土地（下稱系爭土地）有協助丙○○交易買賣之事實，即逕行認定原告有土地仲介之執行業務收入，及有漏未申報佣金（執行業務收入）之行為。然被告在調查本件事實證據之過程中，對於原告所提之事實證據（含證人丙○○、丁○○、戊○○等），此有利原告之事項，竟未加詳細追蹤調查，卻反而認定原告所提事實「無具體事證」，而作成侵害原告權益之處分，原告大感冤屈與不服。
二、按原告介紹丙○○出賣系爭土地予全友建設股份有限公司（下稱全友公司），乃義務幫忙性質，而非如被告所認定之仲介業務，且被告及訴願機關所認定原告協助丙○○出賣系爭土地後之報酬，亦與實際情況不符：
（一）按原告係任職於貿易公司，且以往未曾從事與不動產相關之行業，更非土地仲介人員。系爭土地乃所有權人即丙○○再三向原告請託（按，丙○○為原告配偶之姐夫），故原告基於情誼，始義務幫忙洽覓買主，絕非如被告所認定之仲介人員。故本件原告並無執行業務所得可言，合先敘明。
（二）另被告將丙○○所交付原告之款項均認定為原告之佣金（執行業務）所得，亦不合理。蓋：第一、原告並非土地仲介業者，並無仲介土地取得佣金之執行業務收入可言；第
二、本件系爭土地原所有權人丙○○交付原告一、六八０、０００元之性質及狀況，實際上應為：按系爭土地出售並取得所有款項後，丙○○本應依約定提供價金之總價百分之一（金額為一、五一六、八００元）的金額供原告分配，並非以價金之百分之一作為佣金，而是以百分之一作為原告洽覓買方之成本，此即民法第五百四十五條規定：「委任人因受任人之請求，應預付處理委任事務之必要費用。」，因此實際上，該筆一、六八０、０００元之金額，乃必要費用之預付，而非原告之佣金收入。
（三）按系爭土地交易前，丙○○欲出售土地時，為方便讓買方了解原告確實為其授權代表，可全權處理此筆土地所有相關事宜，故丙○○乃先行簽立不動產授權委託書並交與原告，作為原告與買方洽談時之依據。然因先前丙○○已將系爭土地出租予丁○○作為擺設攤販之夜市使用，因此丙○○於委託原告之初即明白表示，爾後若土地成交時，原告需協助排除現有承租人，雙方訂定之不動產授權委託書其中第四條已有載明。故當系爭土地確定欲出售予全友公司時，原告即根據當初之約定，排除該租賃之相關事宜。而為取得丁○○終止租賃契約同意書，以利此筆買賣順利成交，原告先後共支付丁○○七００、０００元，有丁○○所簽立之收款收據影本共六張可稽，用以彌補系爭土地因出售對其所造成之損失（補償內容包含丁○○當初所投資的相關費用︰如整地、舖設柏油、架設圍籬、攤位規劃、招商．．．等及後續處理︰如對攤販的違約賠償及遷移處理、土地恢復原狀歸還整理．．．等）。此筆費用乃由原告先行墊款支出，爾後再由丙○○所交付之一、六八０、０００元款項中扣除。按，當初系爭土地出售並取得所有款項後，丙○○理應依約定提供總價百分之一（金額為
一、五一六、八００元）的金額供原告分配利用（必要費用之預付），至於後來之所以開立一、六八０、０００元支票壹張，純粹是為了民間的習俗討個吉利好聽而已（取諧音︰一路發的意思）。
（四）丙○○所開立並交付予原告之一、六八０、０００元支票，其金額之實際用途與狀況如下：
１、給付予戊○○之部分︰原告於民國（下同）九十二年十一月七日復查申請書中除已主動提供當初戊○○向原告領取土地仲介佣金三００、０００元之親筆簽名影本外，後來亦根據被告九十三年五月三日南區國稅法二字第０九三０一０二四一九號函，要求原告提示前開款項確屬系爭佣金收入相關費用之證明文件送達被告憑辦，原告亦立即向花旗銀行調閱當初開立予戊○○三００、０００元之支票影本（該支票背面已有詳細清楚的載明領款人為戊○○，並有其身分證字號可考）供被告作為佐證資料，可見原告自始至終均以最高的配合度配合被告的調查。惟被告復查決定書之說明，令原告深感被告對有利於人民權益之事項竟未詳加調查，有違行政程序法第九條及第三十六條之規定。而更離譜者，關於戊○○部分，被告僅發函請戊○○說明，由於戊○○並未回復說明，被告就以迄未獲復為由，逕行認定難認該三００、０００元係原告轉發土地仲介佣金，可見被告對於原告復查的處理過於草率。故被告將舉證責任倒置，並將本筆款項加諸於原告身上，原告實難以甘服。
２、給付予丁○○之部分：原告於先前復查理由書已明白表示前後共賠償丁○○七００、０００元，而非被告所稱五一
二、五００元。經原告核對相關資料後發現其中差額為一
八七、五００元，此筆款項原為丁○○支付予丙○○之第一期租金（八十七年十、十一、十二月共三個月份合計︰62,500元×3＝187,500元），但於八十七年十二月二十二日丁○○欲簽署終止租賃契約同意書前，即要求原告需先賠償其已支付之部分款項（丁○○要求原告須先賠償其已支付之租金一八七、五００元，方願簽署同意書，其心態一般人均可理解，蓋丁○○早已認定其若不簽署同意書，則系爭土地就無法順利出售成交，所以認為原告為讓該土地能夠順利出售，其所提之任何條件原告理應均會接受，再者，丁○○亦擔心若簽了同意書，原告要是耍賴不給錢怎麼辦？），故原告為了順利取得丁○○所簽署之終止租賃契約同意書，乃應丁○○之要求，由原告先以現金一八
七、五００元墊付賠償予丁○○；另外，被告亦可從租金收（付）款明細欄得知丁○○確實向原告收取此款項（內除有丙○○八十七年十月二日收款之簽章及日期，亦有丁○○八十七年十二月二十二日向原告收取此賠償款項之簽章及日期為佐證，此日期亦可與丁○○所簽署之同意書相比對，同為八十七年十二月二十二日）。今被告從未來函或來電要求原告說明，即主動將此款項扣除，且於復查決定書中未作任何說明，同樣令原告難以信服。此外，被告於復查決定書中提及其中一筆一二五、０００元係丙○○返還丁○○所開立之支票，原告說明如下︰由於渠等二人所簽立之租賃關係（八十七年九月三十日）在前，而原告與丙○○所簽立之不動產授權委託書（八十七年十一月二十三日）在後，所以不動產授權委託書內方有原告同意無條件排除現有承租人丁○○之租賃相關事宜，一切賠償及相關費用均與丙○○無關一文，當初授權委託書上之所以會有上述敘述，其用意實僅因丙○○並不曉得該筆土地何時會出售成交，且對承租人丁○○之背景、為人完全不了解（因從未曾接觸過），再加上丙○○擔心已收之款項會因租賃關係終止而使對方要求全數退還，所以當時原告為了消除丙○○的不安全感，才會在與丙○○簽立不動產授權委託書時，當場允諾若因本筆土地出售，造成須退還丁○○已收之租金及租賃保證金，或有其它賠償事項發生時，原告保證將會用其所願意支付之百分之一金額去處理，不會額外要求丙○○支付百分之一金額以外的任何款項；且原告亦允諾於整個土地案處理完後僅向丙○○收取佣金
一六八、０００元，餘款將會全數退還予丙○○，因此原告一直遵照當初與丙○○的協議，處理該筆土地。至於賠償給丁○○的一二五、０００元為何是支票而非現金，最主要是因其為丁○○所提供之支票，且該支票尚未到期（兌現日期為八十七年一月三十一日），不知到期後是否真的能夠兌現，為了避免不必要的風險與麻煩，原告乃與丙○○商量，請其將此張支票先借予原告直接返還予丁○○，爾後原告再用同等金額之現金歸還予丙○○。
３、給付其它實際仲介人之部分：當初有一名不願意曝光之仲介人與原告接觸，自稱其可提供原告全友公司內部消息，並聲稱其可疏通全友公司內部員工以利此筆土地順利成交。該員當時曾提供原告重要消息如下︰全友公司為了股票上市的因素，每年的營業額及推案量均需達到證交所所規定之額度，而那年（八十七年）由於該公司之營業額及推案量均未達到證交所之要求，再加上八十七年底期限將屆，所以該公司急需購買土地推案，以符合證交所的規定。該公司經多方探訪找尋後發現丙○○欲出售之該筆土地正好完全符合其需求（土地坪數大小剛好、地主成員單純僅一人較容易成交），再加上該公司必須趕在年底前報帳的問題，勢必會願意出較高的價格購買，而且非買不可（若重新找尋新的土地未必找得到，且不確定之因素太多再加上時間亦來不及），因此該員強力建議原告於商談議價時可提高價錢出售。由於當初是該員主動與原告接觸且提供原告上述訊息，所以原告就允諾他如果此筆土地順利成交且價格滿意的話，願支付該員現金二五０、０００元，作為該員提供消息及疏通全友公司內部員工之酬勞。由於該員並非檯面上之仲介人，且其一再強調其與全友公司高層人員關係匪淺，不得曝光，因此原告並未仔細留下該員之相關資料（事隔多年已找不到資料）。
４、退還丙○○之部分︰系爭土地出售並取得所有款項後，丙○○理應依當初的約定提供總價百分之一（金額為一、五
一六、八００元）的金額供原告分配及利用，至於之所以開立一、六八０、０００元支票壹張，純粹是為了民間的習俗討個吉利好聽而已（取諧音︰一路發的意思），所以其中的差額一六三、二００元（1,680,000元－1,516,800元＝163,200元）最後仍須返還予丙○○。原告本著誠信原則，於八十八年五月五日將此一六三、二００元之差額全數返還予丙○○，並會同丙○○統計所有支付款項後，將餘額九八、八００元（百分之一佣金1,516,800元－戊○○佣金300,000元－賠償丁○○700,000元－其他仲介人佣金250,000元－原告所領169,000元＝餘額98,800元）一併於八十八年五月五日全數退還予丙○○。
（五）原告係任職於貿易公司，且以往從未曾從事與不動產相關之行業，更非土地仲介人員。系爭土地乃所有權人，即丙○○再三向原告請託（按，丙○○為原告配偶之姐夫)，故原告基於情誼，始義務幫忙洽覓買主。故退萬步言，丙○○所交付原告之一、六八０、０００元之金額，論其實際，乃委任關係中「必要費用之預付」，而非給付原告之佣金，故原告並無所謂「執行業務收入」之行為。此由原告確有給付丁○○賠償金、給付戊○○介紹費、退還丙○○部分金額等事實，即足證之。
（六）被告所為之處分決定中，諸多認定均不合理且與事實不符。按系爭土地之買賣發生至今已事隔多年（八十七年底至今），再加上九二一地震天災的關係，當初有關之相關資料可能因此而有所遺漏，原告已盡可能找尋以利還原事實真相。然根據原告以上的理由陳述及所提供之相關佐證資料，均足以證明丙○○當初所交付之該筆款項，並非原告之佣金所得，原告僅純粹是受其請託義務代為幫忙分配處理而已。又查，一筆土地買賣由開始洽談至成交，絕非少數人即可完成，其需透過多人居中協調幫忙方有成交的可能，而且一般居中協調的人員通常多達十幾二十人（不管是直接協調或者間接幫忙，只要略有沾上邊的均會要求分得一份，其中的差別僅只是分得金額大小不同而已）。至於這些人為何有分得佣金卻並未於契約書中簽字署名，原因很簡單，因買賣契約書中見證人欄內空間有限，容不下那麼多人的簽字署名，故通常僅推派其中幾人代表簽字證明而已。因此，此筆土地買賣收取佣金的人並不僅此三人，並且於該契約書中雖未簽字但有領得原告代為轉發佣金的人至少有一名，戊○○收款三００、０００元整，有其簽字影本等相關資料為憑﹚，由此可見，此筆土地買賣收取佣金的人確實並不只此三人，今被告對於原告如此草率的認定，實令原告徒呼負負。
乙、被告主張之理由略謂：
一、執行業務所得：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第一項第二類前段所明定。
（二）原告於八十七年十二月間受地主丙○○（下稱地主）委託，居間介紹全友公司向地主購買系爭土地，嗣地主配偶王淑姿八十八年三月二十日開立台中第七商業銀行大墩分行金額一、六八０、０００元之支票給付原告佣金，經財政部賦稅署查獲，通報被告歸課原告其他所得一、六八０、０００元。原告復查檢附不動產買賣契約書、不動產授權委託書、支票存根及收據等資料，並主張地主為其配偶之姐夫，其受地主請託義務幫忙處理出售土地相關事宜，被告以不動產買賣契約書內見證人有其簽名，核課其佣金收入，該契約書亦有陳玉環、周東裕及王麗莉等三人簽名，又該如何認定？土地買賣交易需由多人居間協調，其轉發佣金三００、０００元予戊○○，又地主委託其處理土地出售事宜時，約定其需排除現有租賃相關事宜，其總共賠償七００、０００元予承租人丁○○（下稱承租人），故地主所交付系爭款項非其佣金收入，其係受地主請託義務代為處理系爭款項而已等由，資為爭議。
（三）申經被告復查結果以，查地主委託原告代為洽談系爭土地銷售之一切相關事宜，地主支付買賣契約總價百分之一作為佣金，有其二人訂立之不動產授權委託書可稽，且地主共給付原告一、六八０、０００元，亦為原告所不爭，是系爭一、六八０、０００元應屬原告之執行業務收入（佣金收入），原核定其他所得應予轉正。至系爭執行業務收入之必要費用，原告主張轉付予案外人戊○○三００、０００元（仲介費用）及賠償承租人七００、０００元（因系爭土地出售所造成承租人之各項損失）。經查（一）戊○○部分：原告雖提示其開立予戊○○支票三００、０００元，經被告九十三年五月二十七日南區國稅法二字第０九三０一０二四三七號函請戊○○說明原告給付三００、０００元之原因，迄未獲復，難認該三００、０００元係原告轉發土地仲介佣金。（二）承租人部分：地主原將系爭土地出租予承租人，租賃期間自八十七年十月一日起至八十九年九月三十日止，嗣承租人同意自八十七年十二月二十二日終止租賃關係，有渠等二人訂立之不動產租賃契約書及所立之同意書可稽，又地主委託原告處理土地出售事宜，原告同意無條件排除現有承租人之租賃相關事宜，一切賠償及相關費用均與地主無關，亦有地主與原告所訂立之不動產授權委託書可稽，經函詢地主，其亦稱賠償之款項由原告墊付，再自給付予原告系爭款項一、六八０、０００元中扣除，有地主九十三年五月十七日說明書可稽，原告所稱其賠償予承租人乙節，核屬可採，惟其檢附承租人所立之收據金額共計五一二、五００元，非原告所稱七００、０００元，又其中一二五、０００元係地主返還承租人所開立之支票，非屬系爭佣金收入之必要費用，餘
三八七、五００元為系爭佣金收入之必要費用。綜上，原核定其他所得一、六八０、０００元應改歸課執行業務收入，減除必要費用三八七、五００元，核定執行業務所得
一、二九二、五００元，從而原核定所得額乃予追減三八
七、五００元。至稱不動產買賣契約書上見證人亦有陳玉環、周東裕及王麗莉等三人簽名，佣金收入應如何認定乙節，查渠等三人為買方全友公司委託之仲介人員，已取得全友公司支付之佣金，與本件系爭佣金收入無涉，併予陳明。
二、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。
（二）查原告八十八年度漏報財產交易及其他等所得合計一、七０六、一九七元，違反行為時所得稅法第七十一條第一項前段規定，有綜合所得稅結算申報書、核定通知書、非扣繳所得資料及財政部九十二年七月十四日台財稅字第０九二０四四六一一０號函等資料可稽，違章事證足堪認定，惟如前所述，其他所得一、六八０、０００元應改歸課執行業務所得一、二九二、五００元，追減所得額三八七、五００元，重行核算漏稅額一八五、四八五元，依前揭規定按所漏稅額酌情減輕處０．五倍罰鍰九二、七００元（計至百元止），原處罰鍰一三三、四００元，乃變更為九
二、七００元。理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材、設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第二類前段、第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。
二、經查，原告八十八年度綜合所得稅結算申報，漏報財產交易及其他所得（佣金收入）合計一、七０六、一九七元，經財政部賦稅署查獲，移由被告審理違章成立，核定補徵原告綜合所得稅二六六、八六０元，並按所漏稅額處以０．五倍罰鍰一三三、四００元（計至百元止）。原告不服，就其他所得及罰鍰部分，申經被告復查決定，變更所得種類為執行業務所得，並追減所得額三八七、五００元，重行核算原告所漏稅額為一八五、四八五元，並變更罰鍰為九二、七００元，此有原告八十八年度綜合所得稅結算申報書，被告核定通知書、處分書及復查決定書等附卷可稽。而原告不服，循序提起本件訴訟，主張略謂：（一）原告係基於情誼因素，始義務幫忙地主丙○○洽覓買主，非如被告所認定之仲介人，更無執行業務所得，又系爭一、六八０、０００元係作為原告洽覓買主之成本，即民法第五百四十五條所規定委任人地主預付處理委任事務之必要費用，而非佣金收入。（二）戊○○部分：原告已主動提示戊○○收受三００、０００元之簽收單及支票影本，被告僅以發函請戊○○說明，戊○○未回復，而認定該筆款項非其轉發土地仲介費用，令原告難以甘服。（三）承租人丁○○部分：原告共賠償承租人七００、０００元，而非被告所稱五一二、五００元，其差額一八
七、五００元原係承租人支付予地主第一期租金（八十七年
十、十一及十二月），地主與承租人解除租賃合約前，應承租人之要求，由原告先墊付該筆款項予承租人，此有租金收（付）款明細欄可證，另原告與地主訂立不動產授權委託書時，承諾由地主支付其一、六八０、０００元之佣金去處理現有租賃相關事宜，不再向地主要求支付其他款項，且原告實際上僅收取佣金一六八、０００元，餘款全數返還地主，復查決定書內所述其中一二五、０００元係地主返還承租人所開立之支票（土地押金），因承租人所提供之支票尚未到期，不知到期是否能兌現，乃與地主商量，先將該張支票返還承租人，原告再支付現金予地主。（四）其他仲介人員部分：當初一位不願曝光之仲介人員與原告接觸，介紹全友公司購買系爭土地，其共支付二五０、０００元仲介費予該員，因時間久遠，無法提供相關資料。（五）地主丙○○部分：地主取得系爭土地出售款後，依約應支付買賣總價百分之一佣金一、五一六、八００元供其分配，為討吉利乃開立一、六八０、０００元（取諧音一路發之意思）支票一張，其中差額一六三、二００元仍須返還地主，其餘八十八年五月五日計退還地主九八、八００元（百分之一佣金1,516,800元－戊○○佣金300,000元－賠償丁○○700,000元－其他仲介人佣金250,0 00元－原告所領169,000元＝餘額98,800元）云云，資為爭議。
三、按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同，即認為在事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔，換言之，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，此依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之規定甚明。茲就原告上開主張，審酌如下：
（一）依卷附地主丙○○（甲方）與原告（乙方）於八十七年十一月二十三日訂立之不動產授權委託書第貳、肆、伍項分別約定：「貳、約定範圍：甲方同意於上述期間內，將全權委託乙方代為洽談本標地物銷售之一切相關事宜，並允諾不干預乙方之銷售方式。」「肆、現有之租賃契約處理：當標地物確認出售時，乙方同意無條件負責排除現有承租人丁○○先生之租賃相關事宜，一切賠償及相關費用均與甲方無關。」「伍、佣金支付：甲乙雙方約定，於標地物出售甲方取得所有款項後，甲方願支付買賣契約總價的百分之一（１％）作為佣金，並全權委託乙方代為發放，乙方需無條件代為分配處理，爾後若有爭議均與甲方無關。」等語，嗣丙○○於八十七年十二月二十四日以一億五千一百六十八萬元之價格，由原告充當見證人之一，居間介紹系爭土地出賣與全友公司，並由丙○○之配偶王淑姿於八十八年三月三十日開立台中第七商業銀行大墩分行面額一、六八０、０００元之支票給付原告佣金，此有地主丙○○於九十二年三月十八日接受財政部賦稅署談話之紀錄、王淑姿之上述支票及系爭土地之不動產買賣契約書等附於原處分卷可按，足認原告仲介系爭土地之買賣，係有收取佣金，雖原告與丙○○約定由其負責賠償承租人之相關費用，並發放佣金。惟處理後剩餘之款項，仍屬原告之佣金收入，原告主張系爭土地之買賣，其係義務幫忙，並非仲介人，該筆款項係民法第五百四十五條所指處理委任事務之必要費用，而非佣金收入云云，委無可採。又證人丙○○於九十四年五月十七日本院行準備程序中到庭證稱：該一、六八０、０００元，並非佣金云云，亦屬迴護之詞，不足為採。
（二）次查，原告主張其給付予戊○○三００、０００元佣金部分，業經證人戊○○於九十四年六月十四日本院行準備程序中到庭證稱：伊於八十七年十二月間擔任全友公司之仲介，與原告接洽介紹全友公司買受系爭土地，事後原告有交付三十萬元之即期支票作為伊之佣金等語，並有原告於八十八年三月三十日開立美商花旗銀行台中分行票號0000000，面額三００、０００元之支票乙紙附於原處分卷可按，足認原告此部分主張，應屬可採，是該筆款項應認係原告支出之必要費用，被告未自原告執行業務所得項下予以減除，尚有未洽。
（三）至原告主張支付承租人丁○○賠償相關費用七００、０００元部分，經查，地主丙○○原將系爭土地出租予承租人丁○○，租賃期間自八十七年十月一日起至八十九年九月三十日止，嗣承租人同意自八十七年十二月二十二日終止租賃關係，有渠等二人訂立之不動產租賃契約書及所立之同意書附卷可稽，又地主委託原告處理土地出售事宜，原告同意無條件排除現有承租人之租賃相關事宜，一切賠償及相關費用均與地主無關，亦有前述地主與原告所訂立之不動產授權委託書第貳項、第肆項內容可稽，是原告所稱其賠償予承租人乙節，固屬可採，惟證人丁○○經本院二次通知均未到庭，無從查證原告賠償承租人之確實金額若干。惟依原告提出承租人丁○○所出具之收據五紙，金額共計五一二、五００元，非原告所稱七００、０００元，又其中一二五、０００元係地主返還承租人所開立之支票，非屬系爭佣金收入之必要費用，原告雖主張：該一二五、０００元係地主返還承租人所開立之支票（土地押金），因承租人所提供之支票尚未到期，乃先將該張支票返還承租人，其再支付現金予地主云云，並提出丙○○於八十八年五月五日出具之收據乙紙附於訴願卷為憑，惟查，該收據雖記載丙○○收到原告返還之現金三八七、０００元（包括佣金差額部分163,200元＋佣金餘額部分98,800元＋丁○○支票部分125,000元），惟證人丙○○於本院上述行準備程序時，係證稱：原告係以現金返還四十幾萬元，伊收到後並未存入銀行，係留作家用等語，不但與該收據所載返還之金額不符，抑且，證人丙○○收受原告返還之四十多萬元鉅款，竟未存入銀行，而置放於家中，亦與常理有違，足認原告上述主張及證人丙○○證詞及其出具之收據，均屬事後勾串之詞，無足採信。另尚有差額一八
七、五００元，原告雖訴稱：該筆款項原係承租人支付予地主第一期租金（八十七年十、十一及十二月），地主與承租人解除租賃合約前，應承租人之要求，由原告先墊付該筆款項予承租人，此有租金收（付）款明細欄可證云云，惟查，該租金收（付）款明細欄有關該筆一八七、五００元之欄位，僅有丙○○及丁○○二人蓋章及日期，並未有收受或退還之記載，參之原告於丁○○收受丙○○交付之現金或支票時，均有要求其出具收據之習慣，豈有原告自己先行墊付一八七、五００元予丁○○，竟未要求其出具收據為憑，是難認該筆一八七、五００元為原告支付承租人丁○○之賠償金，原告此之所訴，亦無足取。
（四）至原告主張支付其他仲介人員二五０、０００元仲介費部分，原告既無法提出憑據或該其他仲介人員之姓名、住址，以供查證，揆之上述舉證責任分配之原則，自無從認為其此部分之主張為真實。又原告主張其事後已返還地主丙○○佣金餘額九八、八００元乙節，經查，原告與地主丙○○所訂立之不動產授權委託書並未有原告收受之佣金，如分配後尚有餘額，應返還地主等約定，且證人丙○○上述有關原告返還佣金餘額之證詞，並不足採，已如前述，是原告臨訟始提出地主出具之收據，主張剩餘之佣金已全部退還云云，亦屬事後彌縫之詞，亦無可取。
四、綜上所述，關於本稅部分：被告核定原告執行業務所得一、
二九二、五００元，未減除原告轉付予訴外人戊○○三００、０００元部分，尚有未洽，訴願決定未予糾正，亦有可議，原告此部分之指摘，為有理由，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定執行業務所得超過
九九二、五００元部分均予撤銷。其餘九九二、五００元部分（1,680,000元－387,500元－300,000元＝992,500元），被告予以核定為原告當年度之執行業務所得，尚無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告此部分求為撤銷，為無理由，應予駁回。至於罰鍰部分：本件有關本稅之執行業務所得，被告未予減除三００、０００元之必要費用，既有違誤，已如前述，則其據以裁處之罰鍰金額九二、七００元，亦屬有誤，因罰鍰處分涉及被告裁量權之行使，爰將訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分均予撤銷，另由被告為適當之裁罰處分。
五、又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決基礎均不生影響，爰不再贅論，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 八 月 九 日
第二庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 蘇秋津法 官 林勇奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十四 年 八 月 九 日
書記官 涂瓔純