高雄高等行政法院判決
94年度訴字第211號原 告 甲○○訴訟代理人 鄭瑞崙 律師
邱揚勝 律師上一人複代理人
紀美瑞 會計師被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年一月十二日台財訴字第○九三○○四六二五九○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十六年一月至八月間將八十四、八十五年間出售其所有坐落高雄縣○○鎮○○段六四一等地號之土地款分別贈與其子陸榮源新臺幣（下同）一二○、○○○、○○○元、陸怡宏一一四、九五六、七九三元及其女陸碧珠三○、○○○、○○○元，合計二六四、九五六、七九三元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，嗣經財政部賦稅署（以下簡稱賦稅署）查獲，通報被告查證屬實，乃核定本次贈與總額二六四、九五六、七九三元，加計本年度前次贈與額三、四二三、○一一元，核定本年度贈與總額二六八、
三七九、八○四元，贈與淨額二六七、三七九、八○四元，應納稅額一二五、六四九、八三二元，除通知原告補徵稅款外，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定按應納稅額處一倍罰鍰一二五、六四九、八○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
如主文所示。
三、兩造主張之理由：
甲、原告主張之理由：⒈查原告與其配偶陸陳金研、長子陸榮源及訴外人陸祥麟、
陸新發等五人，八十四年至八十五年間共同將所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號土地出售予紐新企業股份有限公司（以下簡稱紐新企業公司），成交價格總計一、八六○、九七二、八二五元，其中陸榮源名下所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號土地款二九、五七六、四八一元，該公司於八十六年才匯入陸榮源台灣土地銀行（以下簡稱土銀）岡山分行活期儲蓄存款000000000000號帳戶，應作為八十六年度贈與額之減項。至八十五年間，存入土銀岡山分行活期儲蓄存款帳戶，計一五○、○○○、○○○元，屬原告八十五年度贈與。
⒉陸榮源八十七年九月十八日返還原告一五○、○○○、○
○○元，已有贈與返還事實。又原告於八十七年度向訴外人陳金龍等四人購買土地，價金合計五一、○一九、三二○元，陸榮源分兩次代原告支付購買土地款，首先於八十七年八月十七日代原告支付購買土地款三○、六七五、八四○元，賦稅署僅認列前筆之三○、○○○、○○○元，尾數六七五、八四○元應予減列；另八十七年十一月二十五日代原告支付購買土地款二○、三四三、四八○元，應屬贈與返還。又原告於八十七年十一月二十七日匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與。此外，原告再於同年十一月三十日匯款一五○、○○○、○○○元予陸榮源，亦應屬八十七年度之贈與。原告並於九十二年三月十三日補提示原告與陸榮源資金往來彙總說明及補充說明。
⒊原告八十八年一月二十八日及二月二十四日分別自陸榮源
土銀岡山分行存款帳戶提領二○、○○○、○○○元及三○、○○○、○○○元，匯至美國購買原告及其配偶名義之股權；八十九年三月一日原告又自陸榮源土銀岡山分行存款帳戶提領三、四六五、○○○元，匯至美國購買原告名義之定期存款；八十九年三月十三日原告自陸榮源土銀岡山分行存款帳戶提領二、○一五、○○○元，匯至美國供原告及其配偶花用；另提現金三、五○○、六八○元，供原告作其他用途，足證陸榮源土銀岡山分行存款帳戶，僅是原告用來作為資金調度之帳戶，且大部分資金已匯回原告。上開陸榮源土銀岡山分行存款帳戶資金往來情況，符合財政部高雄市國稅局財高國稅法字第九○○二九七七七七號函及財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號函示，對「二親等以內親屬間之資金往來，究為贈與、借貸或分散利息所得等關係」之查核認列參考原則：⑴該資金之運用皆用於出資者本身業務；⑵該資金之孳息、收益確有轉回出資者或由其支用；⑶查獲前雙方資金往返頻繁。故原告匯入陸榮源土銀岡山分行存款帳戶資金係借用人頭，無涉贈與。
⒋現代法治國家之行政機關實應遵循「無責任即無行政罰」
，與「法無明文不處罰」等原則，資以彰顯國家對人民財產權之保護義務。又參照司法院釋字第五○三號解釋，本件原告既無贈與之事實，被告自無從據以裁處原告罰鍰，司法院釋字第二七五號解釋亦指出唯有人民之行為可歸責者，始能對之進行處罰；另司法院釋字第三五六號解釋行為罰與漏稅罰係屬兩事，則本件係涉及漏稅罰之處分，自無司法院釋字第二七五號解釋所創設「推定過失」制度之適用甚明，從而被告應就原告有漏稅之事實及故意過失等可歸責條件負舉證責任。
乙、被告主張之理由：⒈查原告與其配偶陸陳金研、其長子陸榮源及案外人陸祥麟
、陸新發等五人，共同將所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號等三十五筆土地出售予紐新企業公司，成交價格總計
一、八六○、九七二、八二五元，其中屬於原告、陸陳金研及陸榮源所持分之土地價款分別為一、一六六、九二二、八七二元、三二七、一三七、七七九元及二九、五七六、四八一元。而上開土地價款扣除繳納土地增值稅及相關費用後，該公司分次給付，經查上開土地價款存入款明細如下：⑴八十四年間，存入原告合作金庫銀行（以下簡稱合庫）岡山分行第0000000000000號存款帳戶計九一、○○○、○○○元，存入陸榮源土銀岡山分行第000000000000號存款帳戶計一○、○○○、○○○元。⑵八十五年間，存入原告土銀岡山分行第000000000000號存款帳戶計七五、○○○、○○○元，存入陸榮源上開土銀岡山分行存款帳戶計一五○、○○○、○○○元。⑶八十六年間，存入原告上開土銀岡山分行存款帳戶計二三四、五九六、五九七元，存入陸榮源上開土銀岡山分行存款帳戶計二二○、○○○、○○○元，存入其次子陸怡宏土銀岡山分行第000000000000號存款帳戶計一九一、五○○、○○○元。上開存入款項，扣除陸榮源出售其名下所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號土地應取得之土地款二九、五七六、四八一元，原告於八十五年間，將其出售土地款存入陸榮源存款帳戶之金額為三○、四二三、五一八元，於八十六年間，存入陸榮源存款帳戶之金額為一三○、○○○、○○○元，存入陸怡宏存款帳戶之金額為一七六、五九○、八九三元，存入其女陸碧珠存款帳戶之金額為三○、○○○、○○○元，案經賦稅署查獲，乃以八十九年十一月十三日台稅稽發第0000000號函請原告依限提出說明，原告分別於九十年一月五日及四月十八日提出說明，依其所提出之說明及查得資料查對結果，原告於八十六年分別贈與現金予陸榮源一二○、○○○、○○○元、陸怡宏一一
四、九五六、七九三元及陸碧珠三○、○○○、○○○元，合計贈與總額二六四、九五六、七九三元，被告以上開贈與事證明確，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定補徵贈與稅一二五、六四九、八三二元，依法並無不合。
⒉又原告主張出售陸榮源名下土地應取得之土地款二九、五
七六、四八一元，買受人紐新企業公司係於八十六年度匯入陸榮源土銀岡山分行存款帳戶乙節，查原告分別於九十年一月五日及四月十八日說明書陳述，八十五年度匯款存入陸榮源存款帳戶之六○、○○○、○○○元中含出售陸榮源名下土地之應分配土地款，賦稅署並據以認定該筆款項歸屬於八十五年度，而列為八十五年度贈與額之減項，嗣原告又訴稱該筆屬八十六年度贈與之返還，前後說詞互相矛盾，洵不足採。
⒊另原告主張陸榮源八十七年九月十八日自其土銀岡山分行
存款帳戶匯款一五、○○○、○○○元存入同銀行原告存款帳戶，屬八十六年度贈與返還乙節，查原告於八十六年五月十七日至土銀岡山分行以陸榮源名義作定期存款，存單分別為第000000000000、000000000000及000000000000號等三筆，存款金額各五、○○○、○○○元，合計一五、○○○、○○○元，陸榮源雖於八十七年九月十八日自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一五、○○○、○○○元至原告同分行存款帳戶，惟原告於同年十一月三十日復自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一五、○○○、○○○元至陸榮源同分行存款帳戶，有存單存款新開戶登錄單及存摺類存款分戶明細表影本可稽。而賦稅署以八十七年度陸榮源轉存原告之上開款項，原告已返還，乃核定原告八十六年度此部分贈與額為一五、○○○、○○○元、八十七年度此部分贈與額為○元；且上開三筆存款屆期後，本金續存，而到期之利息合計約一、一五○、○○○元，應屬原告所有，若如原告所訴陸榮源八十七年九月十八日匯款一五、○○○、○○○元係返還原告八十六年度贈與，則陸榮源應並同利息返還，惟陸榮源僅返還一五、○○○、○○○元，是原告主張八十七年十一月三十日匯款一五、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與乙節，不足採據。
⒋再查，原告於八十五年二月十六日及八月十五日至土銀岡
山分行以陸榮源名義作定期存款，存單分別為第000000000000、000000000000、000000000000、000000000000、000000000000及000000000000號等六筆，存款金額各五、○○○、○○○元，合計三○、○○○、○○○元，原告分別於九十年一月五日及四月十八日說明書陳述，陸榮源於八十七年八月十七日代原告支付購買土地款三○、六七五、八四○元係屬上開六筆八十五年定存贈與之返還，賦稅署並據以認定。詎嗣後原告又訴稱該筆款項屬八十六年度贈與之返還，前後說詞互相矛盾，不足採。又上開認定八十五年度贈與之返還三○、○○○、○○○元定存到期之利息約二、一六○、○○○元（30,000,000元×1.2年×6%），應屬原告所有，其土地款尾款六七五、八四○元尚小於上開利息金額，乃不予減列。又原告於八十六年四月二十一日至土銀岡山分行以陸榮源名義作定期存款，存單分別為第000000000000及000000000000號等二筆，存款金額各一○、○○○、○○○元，合計二○、○○○、○○○元，原告分別於九十年一月五日及四月十八日說明書陳述，陸榮源於八十七年十一月二十五日及三十日代原告支付土地款二○、三四三、四八○元係屬上開二筆定存贈與之返還，惟另查得原告八十七年十一月二十七日自其土銀岡山分行存款帳戶匯款一○、○○○、○○○元至陸榮源同分行存款帳戶，賦稅署乃核定八十六年贈與額為一○、○○○、○○○元、八十七年度贈與額為○元。又上開核定之八十六年度贈與額一○、○○○、○○○元定存到期之利息約七九五、○○○元（10,000,000元×1.5年×5.3% ）（認定返還八十六年度贈與額一○、○○○、○○○元之利息七九五、○○○元大於陸榮源代支付土地款尾款三四
三、四八○元），應屬原告所有，若如原告所訴陸榮源八十七年十一月二十五日代原告支付土地款一○、○○○、○○○元係返還原告八十六年度贈與，則陸榮源應並同利息返還，惟陸榮源僅返還一○、○○○、○○○元，是原告主張八十七年十一月二十七日匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與乙節，委不足採。⒌再者，原告主張八十八年一月二十八日、二月二十四日、
八十九年三月一日及十三日分別自陸榮源土銀岡山分行存款帳戶提領二○、○○○、○○○元、三○、○○○、○○○元、三、四六五、○○○元、二、○一五、○○○元及三、五○○、六八○元，供原告使用乙節。查陸榮源土銀岡山分行存款帳戶並無上開五筆款項提領紀錄，且原告未能提示此五筆款項確供原告匯至美國購買股權或使用之證明文件，僅托口空言，按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院三十六年判字第十六號著有判例，是原告所訴洵不足採。
⒍查本件調查基準日為八十九年四月十一日，有賦稅署八十
九年四月十一日台財稅字第八九○○四五四號函可稽。而原告於八十六年間贈與其子女現金二六八、三七九、八○四元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，已如前述，有賦稅署九十年七月四日台財稅字第○九○○四九○三四一號函及相關附件等影本可稽，違章事證足堪認定，被告依遺產及贈與稅法第四十四條前段規定，按核定應納稅額處一倍罰鍰一二五、六四九、八○○元，洵無不合。又司法院釋字第五○三號解釋係在釋解行為罰及漏稅罰不得重複處罰，與本件案情不同；另司法院釋字第三五六號解釋理由書指出「行政罰之責任要求，本院釋字第二七五號解釋已有釋示」，而司法院釋字第二七五號解釋則指出「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件」，且參照最高行政法院九十二年度判字第一○五四號判決理由：「遺產及贈與稅法第四十五條規定，納稅義務人對依該法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依該法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以一倍至二倍之罰鍰，並不以故意為要件。」是原告所稱對於司法院釋字解釋顯有誤解。
理 由
壹、本稅部分：
一、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第四條第二項所明定。
二、經查，原告於八十六年一月至八月間將八十四、八十五年間出售其所有坐落高雄縣○○鎮○○段六四一等地號之土地款分別贈與其子陸榮源一二○、○○○、○○○元、陸怡宏一
一四、九五六、七九三元及其女陸碧珠三○、○○○、○○○元，合計二六四、九五六、七九三元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，嗣經賦稅署查獲，通報被告查證屬實，乃核定本次贈與總額二六四、九五六、七九三元，加計本年度前次贈與額三、四二三、○一一元，核定本年度贈與總額二
六八、三七九、八○四元，贈與淨額二六七、三七九、八○四元，應納稅額一二五、六四九、八三二元，除通知原告補徵稅款外，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定按應納稅額處一倍罰鍰一二五、六四九、八○○元（計至百元止）等情，此有被告九十年度財贈與字第一Z000000000號處分書及九十三年五月二十五日南區國稅法一字第○九三○一○五三八七號復查決定附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖主張陸榮源在土銀岡山分行存款帳戶，僅是原告用來作為資金調度之帳戶，且大部分資金已匯回原告，被告核定原告八十六年度之贈與總額為二六八、三七九、八○四元，與事實不符云云。惟查：
⒈原告與其配偶陳金研、其長子陸榮源及訴外人陸祥麟、陸
新發等五人，共同將所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號等三十五筆土地出售予紐新企業公司，成交價格總計一、八六○、九七二、八二五元，其中屬於原告、陸陳金研及陸榮源所持分之土地價款分別為一、一六六、九二二、八七二元、三二七、一三七、七七九元及二九、五七六、四八一元，上開土地價款扣除繳納土地增值稅及相關費用後，該公司分次給付，經查上開土地價款存入原告及陸榮源等人之銀行帳戶之明細如下：⑴八十四年間，存入原告合庫岡山分行活期儲蓄存款第0000000000000號帳戶計九一、○○○、○○○元，存入陸榮源土銀岡山分行活期儲蓄存款第000000000000號帳戶計一○、○○○、○○○元。⑵八十五年間，存入原告土銀岡山分行活期儲蓄存款第000000000000號帳戶計七五、○○○、○○○元，存入陸榮源上開土銀岡山分行存款帳戶計一五○、○○○、○○○元。⑶八十六年間，存入原告上開土銀岡山分行活期儲蓄存款帳戶計二三
四、五九六、五九七元，存入陸榮源上開土銀岡山分行活期儲蓄存款帳戶計二二○、○○○、○○○元，存入其次子陸怡宏土銀岡山分行活期儲蓄存款第000000000000號帳戶計一九一、五○○、○○○元。又上開存入款項，扣除帳戶間轉帳及陸榮源出售其名下所有高雄縣○○鎮○○段○○○○號土地應取得之土地款二九、五七
六、四八一元，原告於八十五年間，將其出售土地款存入陸榮源於土銀岡山分行帳戶作定期存款之金額為三○、四
二三、五一八元；於八十六年間，原告分別存入陸榮源土銀岡山分行帳戶作定期存款之金額一三○、○○○、○○○元，存入陸怡宏土銀岡山分行帳戶作定期存款之金額為
一七六、五九○、八九三元，存入其女陸碧珠土銀岡山分行帳戶作定期存款之金額為三○、○○○、○○○元，此有原告出售土地合約書、收取土地票款明細、銀行存款單及定期存單影本及賦稅署稽核報告附於原處分卷可稽，並為原告所不爭執，自堪信為真實。又賦稅署為查明原告就上開資金之用途，乃以八十九年十一月十三日台稅稽發第0000000號函請原告依限提出說明，而原告則分別於九十年一月五日及四月十八日提出說明，經賦稅署綜合原告就上開各筆定期存款資金所提出之說明及依其查得資料查對結果，原告於八十六年分別贈與現金予陸榮源一二○、○○○、○○○元、陸怡宏一一四、九五六、七九三元及陸碧珠三○、○○○、○○○元，合計贈與總額二六
四、九五六、七九三元。被告以上開贈與事證明確，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定補徵贈與稅一二
五、六四九、八三二元，依法尚非無據。⒉至原告主張出售陸榮源名下土地應取得之土地款二九、五
七六、四八一元，買受人紐新企業公司係於八十六年度匯入陸榮源土銀岡山分行存款帳戶，故其於八十五年度匯予陸榮源之款項，應計入當年度（八十五年度）之贈與乙節。茲查，原告前曾分別於九十年一月五日及四月十八日向賦稅署提出說明書陳稱，八十五年二月二十三日及同年七月十三日存入款項計三○、○○○、○○○元係屬陸榮源之自有資金（即出售土地應分配之土地款），而賦稅署於查對時，亦已依原告之說明未將其列入八十五年度贈與額（列為八十五年度贈與額之減項）。從而原告嗣後改稱該筆款項屬八十六年度贈與之減項，前後說詞互相矛盾，洵不足採。
⒊又原告主張陸榮源於八十七年九月十八日返還原告一五、
○○○、○○○元，已有贈與返還事實，而原告再於同年十一月三十日匯款一五、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與乙節。經查，原告於八十六年五月十七日將其出售土地之款項以陸榮源名義存入其在土銀岡山分行帳戶作為定期存款，存單分別為第000000000000、000000000000及000000000000號等三筆，存款金額各五、○○○、○○○元，合計一五、○○○、○○○元。陸榮源雖於八十七年九月十八日自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一五、○○○、○○○元至原告同分行存款帳戶，惟原告於同年十一月三十日復自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一五、○○○、○○○元至陸榮源同分行存款帳戶，有存單存款新開戶登錄單及存摺類存款分戶明細表影本可稽。然有疑問者，乃陸榮源於八十七年九月十八日自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一五、○○○、○○○元至原告同分行存款帳戶，是否為八十六年贈與之返還？抑或係原告與陸榮源於八十七年間另筆資金之往來？尚非無研究之餘地。茲觀之上開三筆定期存款屆期後，本金續存，而到期之利息合計約一、一五○、○○○元，應屬原告所有，倘如原告所訴陸榮源八十七年九月十八日匯款一五、○○○、○○○元係返還原告八十六年度贈與，則陸榮源應於該次匯款同時，將定存所生之利息併同返還原告為是，惟陸榮源僅返還一五、○○○、○○○元，足徵該次匯款，要非針對返還原告上開八十六年之贈與而來，應係原告與陸榮源於當年另筆資金之往來，應可確信。何況，原告亦未能確實舉證，陸榮源上開之匯款，係作為返還原告八十六年度之贈與，是賦稅署以陸榮源於八十七年九月十六日轉存一五、○○○、○○○元至原告之銀行帳戶後，原告旋於二個半月後復以相同之金額轉入陸榮源之銀行帳戶，要屬原告就上開金額之返還，乃認定原告八十六年度上開定期存款之贈與額為一
五、○○○、○○○元，而八十七年度此部分贈與額為○元，被告亦依此核定原告八十六年度之贈與金額，核與經驗法則並無違誤。是原告主張八十七年十一月三十日匯款
一五、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與乙節，不足採據。
⒋另原告主張其於八十七年間向訴外人陳金龍等四人購買土
地，價金合計五一、○一九、三二○元，陸榮源於八十七年十一月二十五日代其支付購買土地款二○、三四三、四八○元，應屬原告八十六年度贈與之返還。至八十七年十一月二十七日原告另匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，應屬八十七年度之贈與云云。經查，原告於八十六年四月二十一日至土銀岡山分行以陸榮源名義作定期存款，存單分別為第000000000000及000000000000號二筆，存款金額各一○、○○○、○○○元，合計二○、○○○、○○○元。而該二筆定期存款到期後，本金續存至八十八年十一月三十日，到期後，乃併同其他定期存款之資金合計四五、○○○、○○○元購買可轉讓定期存單，亦有存單存款新開戶登錄單及存摺類存款分戶明細表影本附於原處分卷可稽。又陸榮源雖於八十七年十一月二十五日自其土銀岡山分行活期儲蓄存款帳戶第000000000000號轉帳二○、○○○、○○○元，代原告支付上開購買土地之部分價款，然原告於同年十一月二十七日亦自其土銀岡山分行存款帳戶轉帳一○、○○○、○○○元至陸榮源同分行存款帳戶，是賦稅署遂依原告九十年一月五日及四月十八日之說明書所稱上開定期存款到期係用以支付原告之購地款，乃核認原告八十六年四月二十一日以陸榮源名義存作定期存款其中之一○、○○○、○○○元，屬到期轉還原告作為其給付陳金龍購地款之金額；此外，原告於八十七年十一月二十七日匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，則亦屬作為償還陸榮源先前代付土地之價款，而非作為贈與之用，從而被告於核定原告八十六年度之贈與總額時，則將上開該筆一○、○○○、○○○元之定期存款扣除而不計入當年度贈與總額，尚無不合。蓋倘如原告所稱陸榮源於八十七年十一月二十五日轉帳二○、○○○、○○○元代為支付之土地款均為贈與之返還（八十六年度）屬實，則陸榮源應並同利息一併返還原告為是，惟陸榮源卻未有任何返還利息之行為，反倒是陸榮源為原告支付部分土地款後，原告於隔二日後旋又匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，足徵該一○、○○○、○○○元匯款應係償還陸榮源代付之土地款，方符合經驗法則。從而原告主張八十七年度匯款一○、○○○、○○○元予陸榮源，應屬其八十七年度之贈與，核不足採。又賦稅署核定之上開八十六年度贈與額一○、○○○、○○○元定期存款到期之利息約七九五、○○○元（10,000,000 元×1.5年×5.3%）應屬原告所有，惟因該利息尚大於陸榮源代支付土地款尾款三四三、四八○元，故被告就該土地款之尾數縱未自贈與總額減列，其於計算八十六年度贈與總額時，對原告而言，尚不因此而增加其稅捐負擔。
⒌又原告主張陸榮源於八十七年八月十七日代其支付伊向訴
外人陳金龍等四人購買土地款三○、六七五、八四○元賦稅署僅認列三○、○○○、○○○元，尾數六七五、八四○元應予減列乙節。經查，原告於八十五年二月十三日將其出售土地之款項以陸榮源名義存入其在土銀岡山分行帳戶作為定期存款，存單分別為000000000000及000000000000號，存款金額各五、○○○、○○○元，合計一○、○○○、○○○元；同年二月十六日再至上開分行以陸榮源名義存作定期存款，存單分別為第000000000000及000000000000號，存款金額各五、○○○、○○○元，合計一○、○○○、○○○元；同年七月十三日至上開分行以陸榮源名義存作定期存款，存單號碼分別為000000000
000、000000000000、000000000000及000000000000號，存款金額各五、○○○、○○○元，合計二○、○○○、○○○元；同年八月十五日又至上開分行以陸榮源名義作定期存款，存單分別為第000000000000、000000000000、000000000000及000000000000號，存款金額各五、○○○、○○○元，合計二○、○○○、○○○元，上開定期存款總計六○、○○○、○○○元，亦有存單影本及存摺類存款明細表附於原處分卷可稽。又賦稅署前依原告九十年一月五日及四月十八日之說明書所稱，八十五年二月十三日及同年七月十三日存入款項計合計三○、○○○、○○○元，屬陸榮源自有資金（售地款），而同年二月十六日及八月十五日存入款項計三○、○○○、○○○元，於八十七年八月十七日到期時，已轉還原告作為給付陳金龍購地款之金額三○、六七五、八四○元，賦稅署已按其說明，並未將上開定期存款總計三○、○○○、○○○元列入當年度贈與額。另上開定期存款到期之利息合計二、一八○、○○○元，應屬原告所有，原告主張金額應加扣土地款尾數六七五、八四○元，惟查該尾款尚在上開利息金額之額度內，故被告就該土地款之尾數縱未自贈與總額減列，其於計算八十六年度贈與總額時，對原告而言，亦無因而增加其稅捐負擔，原告該部分主張，亦不足採。
⒍又原告主張其於八十八年至八十九年間多次自陸榮源土銀
岡山分行存款帳戶提領現金，並匯至美國購買股權，分由原告及其配偶持有；或購買定期存款；或供原告及其配偶花用，足證原告匯入陸榮源土銀岡山分行存款帳戶資金係借用人頭，無涉贈與云云。惟查，原告於八十六年一月十四日以陸榮源名義存入其在土銀岡山分行帳戶作為定期存款，存單分別為第000000000000、000000000000及000000000000號，存款金額各一○、○○○、○○○元，合計三○、○○○、○○○元；同年四月二十一日原告再至上開分行以陸榮源名義存作定期存款，存單分別為第000000000000及000000000000號，存款金額各一○、○○○、○○○元，合計二○、○○○、○○○元，上開定期存款總計五○、○○○、○○○元，亦有存單影本及存摺類存款明細表附於原處分卷可稽。惟查上開五筆定期存款到期後，本金續存至八十八年一月十五日，部分轉入陸榮源華南商業銀行（下稱華銀）岡山分行存作外匯定期存款，部分以陸榮源名義購買基金一四、六二五、二五○元。茲依原告九十年一月五日之說明書稱，上開定期存款係購買無記名可轉讓定期存單；惟另據原告同年四月十八日之說明書則稱，上開定期存款於八十八年一月十五日將其中九、○○○、○○○元轉帳至華銀岡山分行存作美金定期存款，同年二月二十二日將其中二一、○○○、○○○元，轉入土銀岡山分行存款帳戶。再結匯美金，另以陸榮源名義購買基金一四、六二五、二五○元，該基金孳息二
九、一八七元係由原告提領，屬分散所得。另八十九年三月一日提領現金三、四六五、○○○元結匯美金一○○、○○○元存放美金定存，同年三月十三日提領現金二、○
一五、○○○元結匯美金至國外供零星花費，不惟前後二次說詞不一，且與原告於審理時主張八十八年一月二十八日、二月二十四日、八十九年三月一日及十三日日分別自陸榮源土銀岡山分行存款帳戶提領二○、○○○、○○○元、三○、○○○、○○○元、三、四六五、○○○元、
二、○一五、○○○元及三、五○○、六八○元，供原告購買股權或供其使用云云，亦不盡相同。何況，賦稅署前就上開定期存款查對結果，八十八年一月十五日轉帳至華銀岡山分行之美金定期存款，申請人為陸榮源，又同年二月二十二日轉帳至土銀岡山分行結構外匯存款之申請人亦為陸榮源；另上開基金（信託期間八十九年二月二十四日至九十四年二月二十四日）亦係以陸榮源名義購買，且該基金所生之孳息二九、一八七元，亦於八十九年九月二十二日存入陸榮源存款帳戶，則原告稱該款係供其自己使用，殊難令人相信。此外，原告亦未能提示上開五筆款項確供原告匯至美國購買股權或使用之證明文件，僅托口空言，按自難認其主張之事實為真實。是原告主張上開款項無涉贈與，亦無足採。
⒎至原告將其出售土地所得之款項存入其次子陸怡宏及女兒
陸碧珠之土銀岡山分行活期儲蓄存款帳戶之定期存款，分別為一一四、九五六、七九三元及三○、○○○、○○○元，被告據以核課贈與稅部分，因原告未再爭執，本判決自不再論述，附此說明
貳、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；．．．。」為遺產及贈與稅法第四十四條所明定。
二、本件原告於八十六年一月至八月間將八十四年、八十五年間出售其所有高雄縣○○鎮○○段六四一等地號土地，分別贈與其子陸榮源一二○、○○○、○○○元、陸怡宏一一四、
九五六、七九三元及其女陸碧珠三○、○○○、○○○元，合計二六四、九五六、七九三元，已超過贈與免稅額，詳如上述。原告逾期未申報，縱非出於故意，亦難謂無過失，則依司法院釋字第二七五號解釋，自仍應處罰。是被告初查乃按核定應納贈與稅額一二五、六四九、八三二元加處一倍罰鍰一二五、六四九、八○○元（計至百元止），依法並無不合。
參、綜上所述，原告所訴，均無足採。被告據以核定本次贈與總額二六四、九五六、七九三元，加計本年度前次贈與額三、
四二三、○一一元，核定本年度贈與總額二六八、三七九、八○四元，贈與淨額二六七、三七九、八○四元，應納稅額
一二五、六四九、八三二元，除補徵稅款，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定按應納稅額處一倍罰鍰一二五、六四九、八○○元（計至百元止），認事用法，俱無不合。訴願決定予以維持，亦無違誤。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法並不足以影響本件判決之結果，自無庸逐一論述，併此敍明。
肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 31 日
第三庭審判長法 官 江幸垠
法 官 簡慧娟法 官 邱政強以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 8 月 31 日
書記官 藍慶道