高雄高等行政法院判決
94年度訴字第00274號原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂局長訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年二月二十五日台財訴字第０九三００五三六五四０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告配偶陳魏富枝係新陸開發股份有限公司（下稱新陸公司）股東，八十八年度綜合所得稅結算申報，原告漏報其配偶取自新陸公司以出售土地增益之資本公積轉增資後，又辦理減資之營利所得新臺幣（下同）三、０九一、二００元，經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）於民國（下同）九十年八月二十三日查獲，移請財政部臺北市國稅局中南稽徵所（下稱中南稽徵所）辦理，並於九十二年五月十四日通報被告併課綜合所得稅。原告雖於九十二年五月二十六日補申報並補繳稅額五七五、八五六元，惟不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，另原告除漏報上開營利所得外，尚漏報利息所得三六、五三八元，共計短漏報所得額三、一二七、七三八元，致短漏所得稅額五七八、一八六元，被告依法核定漏稅額五七八、一八六元，並按漏稅額處以０．五倍之罰鍰二八九、０００元（計至百位）。原告對併課營利所得三、０九一、二００元及罰鍰不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由略以：
（一）「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」為稅捐稽徵法第一條之一所明定。依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，公司處分固定資產之溢價收入，應列入資本公積，股東因而取得之記名股票，免計入當年度所得課徵所得稅，但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵所得稅。六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，公司辦理減資，以現金收回資本公積轉增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓性質，於證券交易所得停徵期間依法為免稅所得。八十六年五月五日台財稅第000000000號函釋，公司被徵收之土地，如為公司之固定資產，且已將該土地補償費減除原始取得成本後之溢價，依公司法第二百三十八條規定轉列資本公積者，其股東日後取得公司利用該資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵綜合所得稅，但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，目前該證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定免徵所得稅。八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋，公司以資本公積轉增資配股時，應於發行之股票背面註記左列文字：本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅。按新陸公司之增減資程序均依公司法之規定辦理，被告以經濟觀察法之實質課稅原則將減資收回資本公積增資配發股票之行為，視為出售土地增值所分配之盈餘，已逾越行為時公司法第二百三十八條第三項、第二百三十九條第一項及第二百四十一條第一項規定，牴觸司法院釋字第二一七號、四九三號、五三六號、三六七號及四一二號解釋，以及稅捐稽徵法第一條之一規定，且與財政部發布之四則函釋不合，違反租稅法律主義。
（二）公司配合財政部有利股東之函釋以及公司法之規定，辦理資本公積增資、減資之行為，究屬幫助股東逃漏稅？抑或為股東合法節稅、避稅，即有爭議。依學者王建煊編著「租稅法」有關逃稅、避稅與節稅之詮解、學者葛克昌著「稅法基本問題」有關「脫法避稅」與「違法逃稅」之詮釋及月旦法學雜誌法學教室之闡釋，公司利用資本公積增資再減資之法律行為，符合公司法之規定，過程完全合法，並未違反真實義務，且無違反所得稅法令規定，自非「逃稅」，應屬「避稅」。職是，新陸公司於減資時以現金收回原利用資本公積轉增資之股票，既非分派股利，自非營利所得。
（三）被告引用所得稅法第十四條第一項第一類為核課之依據，違反租稅法律主義。且「實質課稅原則」，不能補正法定稅捐構成要件或構成要件特徵之欠缺，亦即法律賦予之經濟意義解釋不得超越可能文義範圍，否則，即有違反法之安定性。在租稅法有漏洞之情形中，除法律另有規定或有利於納稅義務人之情形外，不得逕以實質課稅原則之經濟觀察法類推適用，造成或加重人民稅捐負擔。縱公司有為其股東避稅之行為，尚非法所禁止。被告實無法定職權予以規範該避稅行為，而應建議修法防杜。學者陳敏亦認為：「租稅規避原係利用法律漏洞，基於法治國家之租稅法定原則，自不得將設定租稅負擔之稅法規定，延伸適用於法律文義所不及之事件，否則即違反禁止類推適用之原則」。故認為為防制稅捐規避，仍應制定普遍防制規避之概括規定，以期公平課稅。又所得稅法第四十三條之一規定關係企業間有不合營業常規之安排，規避稅捐者，得予調整。另契稅條例第十二條規定以遷移、補償等變相方法支付產價，取得產權；或以抵押、借貸等變相方式代替設典，取得使用權；均應照買賣、典權契稅申報納稅，均屬法律明定否認稅捐規避之顯例。至於在稅捐法定主義之下，除上述特別規定否認稅捐規避情形外，並無一般性的否認稅捐規避規定。因此，在無法律根據的範圍內，於理論上及實務上，似宜解釋為稅捐規避行為之否認，乃為法所不許，較為妥當（日本學者金子宏著租稅法參照）。
（四）按以資本公積增資配股於清算時所分派之剩餘財產應列為股東營利所得課稅，固為財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函所明釋，惟新陸公司目前仍一正常營運之公司，並無辦理清算之事實，核與財政部函釋所指「辦理清算」之構成要件不合。又行政規則之廢止，應由財政部首長簽署，並登載於政府公報發布之，復查決定理由以八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，及六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，因亦引發租稅規避與財政部八十四年三月二十二日台財稅第00000000號函釋之原則不一致，業經財政部八十七年九月二十九日台財第000000000號函釋免列於八十七年版「所得稅法令彙編」，應不再援引適用乙節，按納稅義務人對上開二則函釋是否「應不再援引適用」並無注意義務，所應注意者，為此二則行政規則之廢止，有無經首長之簽署，並登載於政府公報發布為生效要件。按上開二則行政規則之廢止，係以包裹方式，於財政部公報第三十六卷第一八二二期公布，其所廢止之行政規則，非按原發布之日期、文號，逐一刊登於財政部公報發布，違反行政程序法第四條：「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」、第五條：「行政行為之內容應明確。」以及中央法規標準法第二十二條第二項：「命令之廢止，由原發布機關為之。」及同條第三項：「依前二項程序廢止之法規，得僅公布或發布其名稱及施行日期；並自公布或發布之日起算，至第三日起失效。」職是，上開二則職權命令，既未按原發布之日期、文號，刊登公報，對納稅義務人自不生廢止之效力。又，上開六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，迄八十七年九月二十九日台財稅第000000000號函釋免列於八十七年版「所得稅法令彙編」，應不再援引適用函釋止，分別長達十九年或七年，徵納雙方對系爭同類型事件反覆為相同之處理，因而形成之「行政先例」、「行政慣例」既未違法，依行政自我拘束之法理，自應經由憲法之平等原則而間接對本事件產生效力（改制前行政法院四十八年判字第五五號判例、七十七年度判字第二四號判決參照）。且前揭八十六年五月五日台財稅第000000000號函釋，八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋，仍收入九十年十二月版「所得稅法令彙編」，依行政程序法第一百六十一條規定，具有拘束訂定機關、其下級機關及屬官之效力。
（五）按被告稱原告漏報系爭取自新陸公司以出售土地增益之資本公積轉增資後又辦理減資之營利所得，係經北區國稅局於九十年八月二十三日查獲，移由中南稽徵所辦理，並於九十二年五月十四日通報被告併課綜合所得稅。惟經查北區國稅局九十年八月二十三日以北區國稅二字第九００三五三０三號函，抑或北市局九十一年十二月二十六日財北國稅中南資字第０九一００一三一九０號函（或先前與新陸公司往來文件），無非係針對新陸公司有關營利所得之分派進行調查，或責令該公司辦理扣（免）繳憑單申報，而被告接獲中南稽徵所九十二年五月十四日通報函件，於九十二年十二月二十二日製作處分書，在原告依稅捐稽徵法第四十八條之一於九十二年五月二十六日補辦申報以前，並未經合法調查，即將中南稽徵所通報資料，逕行併課原告所得稅。
（六）按行政程序法乃行政機關作成行政行為所應遵循的程序基本法，除其他法令另有較本法更為嚴謹之程序外，行政程序法第六節調查事實及證據之規定，為作成各該行政行為應履行的最低限度的程序要求。從而，被告以中南稽徵所九十年八月二十三日函查新陸公司日期為調查基準日，未依行政程序法第三十四條、第三十九條規定並參酌前述財政部函釋（八十年八月十六日台財稅第000000000號、八十二年十一月三日台財稅第000000000號及八十三年二月二十八日台財稅第000000000號函）以通知相關之人陳述意見日為調查基準日，顯已違反行政程序法。
（七）按北區國稅局抑或中南稽徵所發函新陸公司調查者，無非針對營利事業有關資本公積轉增資、減資股東營利所得之分派及扣繳申報情形進行調查，其調查對象為公司法人，並非調查自然人股東有無短漏報綜合所得稅。違反扣繳申報義務者，其處罰規範基礎條文為所得稅法第八十八條、第八十九條、第一百十一條、第一百十四條，而股東漏報綜合所得稅，其處罰規範基礎條文為同法第七十一條、第一百十條第一項、第二項；管轄權前者為中南稽徵所，後者為被告，依上開財政部台財稅第000000000號解釋，綜合所得稅違章漏稅案件有權處理機關，為納稅義務人戶籍所在地稽徵機關，即被告方具完整的審核、調查、處分等權限之機關，則被告以北區國稅局九十年八月二十三日函查新陸公司日期為調查基準日，違反正當法律程序，顯然違法。再者扣繳憑單為抵繳稅款之依據，尚非申報所得之唯一憑據，縱未收到扣繳憑單，有所得仍應申報，與扣繳單位有無辦理扣繳並無牽連關係，迭經各地國稅稽徵機關、財稅主管機關財政部、行政院、行政法院論述、詮釋、宣導釋明。職是，中南稽徵所函責令公司就八十八年度減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票視同盈餘分配辦理扣（免）繳憑單申報，依學理解釋，為稽徵機關對公司以資本公積增資再減資為股東避稅行為之否認，與查獲股東漏報營利所得之事實並無牽連，被告以北區國稅局抑或中南稽徵所調查新陸公司股東營利所得之分派及扣繳申報情形為調查基準日，不受理原告依稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，顯有違誤。
（八）按綜合所得稅結算申報經依電腦歸戶所得資料核定補稅，以電腦大量印製之稅單，依法務部九十年二月二十七日法九０律字第００三六六七號函解釋，固屬「大量作成同種類之處分」。如九十二年度綜合所得稅案件，於九十四年三月一日以電腦印製核定稅額通知書、繳款書大批開徵者，是為適例。惟系爭事件為八十八年度綜合所得稅補稅事件，件數零星，且於九十二年十二月二十二日製作處分書，自難謂「大量作成同種類之處分」，而所謂「行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者」，按事實雖明確卻未必法律問題亦明確，原本相對人之陳述意見包括事實上之陳述與法律上之陳述，如今僅以事實已明確即剝奪相對人之陳述意見機會，顯然不合理。故雖然行政處分所根據之事實，客觀上已明白足以確認，但有法律上之爭議者，仍應給予相對人陳述意見之機會（蔡茂寅等四人合著，行政程序法實用參照）。準此見解及前引法務部函釋，仍須依具體事實個別判斷，給予相對人陳述意見之機會。否則，相對人於提起訴願前依法律向行政機關申請復查，這些先行程序縱使有讓當事人陳述意見之機會，亦係在行政處分之後，難期預防處分錯誤。
（九）法人與股東乃係分屬不同之權利主體，而公司之營運，亦不受個人股東之支配，是以，新陸公司於八十七年及八十八年間出售土地增益轉列資本公積及減資等行為，實係公司之營運行為，非股東得以一窺究竟，縱公司為股東避稅之行為認為逃稅，然該項行為被告未能具體證明係原告授意所為情況下，自不能因公司所為上述規避稅負之行為，逕認原告有違反行為時所得稅法第一百十條第一項之故意。再者，本件所適用之財政部函釋具有相當之專業性，原告並不具備租稅法令專業知識，當無法深入瞭解前揭函釋之真意，除信賴公司依會計師對本件有關公司法，財政部函釋，認減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票非盈餘分配，屬免稅所得，得免申報所得稅外，並無任何過失。依司法院釋字第二七五號解釋意旨，原告應免受罰。
（十）租稅之課徵，以租稅法之有關規定為準據，訴願決定理由，依相關公司法所為之學「理」解釋，尚難以取代租稅「法」定原則。按納稅義務人對於稅法的認識及信賴，係藉由稅法條文、命令、規則及函釋以及合憲解釋所形成的法律狀態。財政部基於最高稅捐稽徵主管機關之職權，其所為解釋，既未能「明確」、「正確」對系爭事件，作出「合乎法律本質」的解釋，僅以六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，因亦引發租稅規避及與八十四年三月二十二日台財稅第00000000號函釋之原則不一致為下台階之理由，而函令所屬執行機關，即應不再援引適用。
（十一）脫法避稅行為雖係濫用法律形式意圖規避租稅，惟並不等同應予裁罰的違章行為或應科予刑罰的租稅逃漏行為。脫法避稅行為的事實中，如納稅義務人就脫法避稅相關事實，有偽造（如假造帳冊、憑證）或隱瞞（帳證應提出而未提出）等故意違反真實義務的行為，或於稽徵機關調查時，進行不完整或不正確的陳述或虛構事實，使稽徵機關陷於錯誤，始可能該當應予裁罰的「短、漏報」（所得稅法第一百十條第一項參照）或「以詐術或不正當之方法」（稅捐稽徵法第四十一條參照）逃漏稅捐的行為。惟稽徵與司法實務上似將漏報裁罰視為是對於脫法避稅的「當然懲罰」，即把脫法避稅的安排解為「不正當方法逃漏稅之虛偽安排」，甚至課予納稅義務人對複雜法律形式的操作，是否符合租稅法令意旨的認知，應超過稽徵機關才得免罰，或是形式上有無參加股東會決議作為裁罰認定基礎。實則，此番作法不無含有對人民主觀上減免稅捐負擔的意圖予以非難的意思，以致脫離租稅裁罰欲規範稅法上的真實義務，而將實質課稅與租稅裁罰混為一談。
（十二）被告引用改制前行政法院八十二年度判字第二四一０號判決、八十一年度判字第二一二四號判決見解，大法官釋字第四二０號解釋，為補稅處罰之論據，則類此案件是否更應補稅並以逃漏稅處罰？蓋其明顯故意違反真實義務。惟據了解，稽徵機關對此類型案件，二十多年來，實務上並未認定其為「避稅」或「逃稅」而加以補稅或處罰，何獨針對系爭類型事件，既未違反誠實義務（違反會計上充分揭露原則），反而恣意加以處罰，其認定標準為何？是否違反行政程序法第四條：「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」及同法第六條：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」違反「法規適用平等原則」？
（十三）基上論述：新陸公司以資本公積增資再減增為股東規避稅負之行為，既非違反法律逃漏稅之行為，除有如所得稅法第四十三條之一明文規定關係企業間有不合營業常規之安排，規避稅捐者，得以調整外，尚非法律所禁止。職是，基於法治國家之租稅法定原則，自不得將設定租稅負擔之稅法規定，延伸適用於法律文義所不及之事件，否則即違反禁止類推適用之原則及違反課稅要件法定主義，構成要件明確性原則。質言之，本件認定新陸公司減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票為盈餘分配，並對股東課徵所得稅，乃牴觸租稅法定原則、法律保留原則。又新陸公司利用資本公積增資再減資之法律行為，符合公司法之規定，過程完全合法，並未違反真實義務（未違反會計上充分揭露原則），且無違反所得稅法令規定，自非「逃稅」，屬單純之「避稅行為」，並不構成所稱之「不正當方式逃漏稅捐」，蓋其未違反真實義務。被告以經濟觀察法之實質課稅原則將減資收回資本公積增資配發股票之行為，視同出售土地增值所分配之盈餘，應屬對新陸公司稅捐規避之否認，自非查獲股東逃漏稅，應補稅免罰。另有學者認對於納稅義務人之避稅，政府除修改稅法加以杜塞外，並不能給予法律制裁，故認為防制稅捐規避，仍應制定普遍防制規避之概括規定，以期公平課稅。且行政程序法乃是具有憲法性質的通則性法律，不是一般的單純的程序規定。
縱本件從嚴認定為逃漏稅案件，惟原告亦經依稅捐稽徵法第四十八條之一規定自動補報，而財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函規定，於「調查基準日」之認定，違反行政程序法有關行政程序之開始，由具有管轄權、審核、調查、處分等權限之被告依職權進行之原則，其「調查基準日」之認定過於寬鬆，違反行政程序法「最低限度之程序保障」，應不予適用。另，綜合所得稅違章漏稅案件有權處理機關，為納稅義務人戶籍所在地稅捐稽徵機關，亦即管轄權歸屬被告，被告方具完整的審核、調查、處分等權限。惟被告於接獲中南稽徵所九十二年五月十四日通報函件，未依行政程序法，經合法調查，即逕行歸課原告綜合所得稅，違反「正當行政程序」。準此，原告於九十二年五月二十六日補申報並補繳稅款，符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定。
二、被告答辯之理由：
（一）本稅部分：
（１）新陸公司於八十七及八十八年間利用資本公積轉增資及減資並於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，與將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致，均為分配盈餘性質，自無所稱上開財政部函釋之適用。另查財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，及六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，因亦引發租稅規避及與首揭財政部八十四年三月二十二日台財稅第00000000號函釋之原則不一致，業經財政部八十七年九月二十九日台財稅第000000000號函釋免列於八十七年版「所得稅法令彙編」，應不再援引適用，並刊登於財政部公報在案，尚無違反行政程序法第四條、第五條及中央法規標準法第二十二條之規定，原告引該二函釋再行爭執，顯無足採。次按司法院釋字第四二０號解釋：「．．．涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟之意義及實質課稅之公平原則為之。」及改制前行政法院八十一年度判字第二一二四號及八十二年度判字第二四一０號判決「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享有者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。」、「有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」是被告依實質課稅原則歸課原告系爭營利所得，核無違誤。復租稅規避係利用稅捐法規所未預定之異常或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為，本件新陸公司利用資本公積增資再減資，既為原告自認為租稅規避行為即「避稅」，則稱被告依實質課稅原則歸課原告系爭營利所得係違法行為，自無違誤，所稱要無足採，請予駁回。
（２）按證券交易所得乃財產交易所得之一種，係政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的，而給予免稅之優惠，然在法律概念的解釋上，仍須具有財產交易之內涵，即須具對立性交換之交易特質，而且對新的繼受人而言，該筆財產仍然存在著繼續交換或繼續使用之價值。但查新陸公司是以減資之手段收回公司股票，再將公司之資金按股東持股比例分配給股東，且減資收回之股票即行註銷，不再投入資本募集市場中，顯與財產交易之本質不符，亦有違證券交易所得免稅之規範目的。次依行為時公司法第二百三十八條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，於同法第二百三十九條及二百四十一條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利，維持公司資本，以保障債權人之權益，而新陸公司未將該資本公積保留於股本，卻假藉資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，將出售資產增益之資本公積依照持股比例分配予各股東，核其所得性質，既獨立於原有資本之外所新產生的利得，符合股東原始投資營利之動機，自屬首揭所得稅法第十四條第一項第一類第一款營利所得之範疇。
（二）罰鍰部分：
（１）查原告及其配偶本年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭營利所得三、０九一、二００元，嗣雖於九十二年五月二十六日補申報並補繳稅額五七五、八五六元，惟不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定。另原告除漏報上開營利所得外尚漏報利息所得三六、五三八元，共計短漏報所得額三、一二七、七三八元，致短漏所得稅額
五七八、一八六元，被告依法核定漏稅額五七八、一八六元，並按漏稅額處以０．五倍之罰鍰二八九、０００元（計至百位），洵無違誤，請予維持。
（２）至稱被告不受理原告依稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定乙節，經查北區國稅局於九十年八月二十三日以北區國稅二字第九００三五三０三號函請新陸公司提示八十六年度出售臺北市○○區○○段壹小段一三三、一
四四、一四五地號三筆土地之買賣合約書及八十六至八十九年度資產負債表、損益表、股東名冊、股權轉讓通報表、投資變動明細表等供查；並查得該公司八十七及八十八年間利用資本公積轉增資及減資，於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，等同收回是項轉增資配股，因收回之股票不再轉讓，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票作為，與將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，應按原告配偶取得之營利所得三、０九一、二００元，併課其當年綜合所得稅，已如前述。雖原告於九十二年五月二十六日向被告所屬三民稽徵所辦理補申報系爭營利所得，並補繳所漏稅款；惟係於北區國稅局九十年八月二十三日進行函查日後所為，不符合首揭稅捐稽徵法第四十八條之一「查獲前」自動補報補繳免罰規定。另依行政程序法第一百零三條第一款、第五款之規定，大量作成同種類之處分、行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者，得不給予陳述意見之機會，本件於九十二年十二月二十二日作成處分前，原告已於九十二年五月二十六日逾期補申報系爭營利所得三、０九一、二００元，顯係原告就系爭營利所得之事實，客觀上明白足以確認，是本件作處分之前，雖未再通知原告陳述意見，仍與行政程序法第一百零二條規定保障人民權益之意旨並無違背。
（３）又稱法人與股東乃係分屬不同之權利主體，不能因新陸公司所為上述規避稅負之行為，逕認原告有違反行為時所得稅法第一百十條第一項之故意，且原告並不具備租稅法令專業知識，僅得信賴公司依會計師對本件有關公司法、財政部函釋規定，認減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票非盈餘分配，屬免稅所得，原告並無任何過失乙節，查原告配偶為新陸公司股東，本即應對該公司之大額增、減資重大行為及取自該公司巨額所得之原因盡其探知及公法上應負之義務，且新陸公司辦理資本公積轉增資後，復辦理減資將出售土地溢價收入分配現金給股東案，均經該公司股東常會及股東臨時會開會決議，依行為時公司法第一百八十三條規定股東會之議決事項，應作成議事錄，於會後十五日內，將議事錄分發各股東，雖原告可能誤解法令，以為此非應稅所得，但非無期待其正確認識法令規定之可能，是原告因其怠於作為義務致生漏稅而侵害法益之結果，難謂無過失，參照司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。次查新陸公司因減資以現金收回各股東股份，各股東之營利所得於減資基準日（八十八年三月八日）即已實現，依所得稅法第二條規定，自應據實申報，不得以未具備租稅法令專業知識而圖求卸責。
（４）再原告稱其戶籍所在地為高雄市，僅被告具完整審核、調查、處分等權限，被告以北區國稅局調查新陸公司之日期為調查基準日，與稅捐稽徵法第四十八條之一規定未合乙節。查北區國稅局於九十年八月二十三日以北區國稅二字第九００三五三０三號函進行調查新陸公司增減資案，足證在九十年八月二十三日之前北區國稅局確已掌握新陸公司給付股東營利所得之事證，是該作為與原告違章（漏報系爭所得）之事實直接相關，且依首揭財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函釋，所謂調查作為，當指與本件違章事實之一切作為，不因該違章事實係調查新陸公司時發現，其調查基準日即有不同。次按最高行政法院九十二年度判字第四０七號判決，就本件調查基準日已為法律上之判斷，即「按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件』，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言，並不以納稅義務人所轄稅捐稽徵機關進行調查者為限」，是原告對於被告始具完整審核、調查、處分權限等語，顯有誤解，又該判決雖未收為判例，但其闡述之法律見解，與財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號函釋，對於「調查基準日」之認定規定相合。綜上，原告之訴並無理由，請予判決駁回。
理 由
一、本件被告以原告之配偶陳魏富枝為新陸公司之股東，新陸公司於八十六年間，以出售土地利得一、六四六、七九一、九四六元轉列資本公積，並於八十七年二月二十六日以資本公積轉增資一、五二五、一四０、０００元。嗣新陸公司於八十八年三月二十八日再辦理減資一、四八八、五三六、六００元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票，其中原告之配偶取得三、０九一、二００元。嗣原告於辦理八十八年度綜合所得稅結算申報時，未申報其配偶取自新陸公司以現金收回資本公積轉增資配發股票之金額三、０九一、二００元，經北區國稅局於九十年八月二十三日查獲，移請中南稽徵所辦理，並於九十二年五月十四日通報被告併課當年度綜合所得稅。原告雖於九十二年五月二十六日補申報並補繳稅款五七五、八五六元，惟不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，而無該條免罰之適用；此外，原告除漏報上開營利所得外，尚短漏報利息所得三六、五三八元，共計短漏報所得額三、一二七、七三八元，致短漏所得稅額五七八、一八六元，被告乃核定按應納稅額五七八、一八六元裁處０．五倍罰鍰計二八九、０００元（計至百元止）等情，已據兩造分別陳明在卷，並有原告八十八年度綜合所得稅結算申報書、被告核定通知書、中南稽徵所九十二年五月十四日財北國稅中南綜所字第０九二０二０二九三０號函、新陸公司增資配股明細表、股東潤資明細表、被告九十二年十二月二十二日九十二年度財高國稅法違字第０三０九二一００六０四號處分書、違章案件罰鍰繳款書、及復查決定書附原處分卷可稽，自堪認定。
二、而原告提起本件訴訟，無非以：其配偶取自新陸公司出售土地利得轉列資本公積轉增資所發放之股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵綜合所得稅，嗣後將此類股票轉讓時，目前該證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定免徵所得稅；新陸公司利用資本公積增資再減資之法律行為，過程完全合法，並未違反真實義務，自非「逃稅」，屬單純之「避稅行為」，並不構成所稱之「不正當方式逃漏稅捐」；又公司之營運，並不受個人股東之支配，新陸公司出售土地增益轉列資本公積及減資之行為，實為公司之行為，非股東所得一窺究竟，原告實無任何故意過失，不應受罰。又被告認定本件之調查基準日亦有錯誤，且行政程序亦有違法，本件應有稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款免罰規定之適用等語，資為爭議。
三、本稅部分：
（一）按所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘總額皆屬之。」其中所稱「公司股東所分配之股利總額」，固包括公司股東所獲分配之現金股利及股票股利在內，惟股票股利可分為盈餘轉增資（行為時公司法第二百四十條參照）及公積轉增資（行為時公司法第二百四十一條參照）二類，公司股東因盈餘轉增資所分配之股票股利與現金股利相當，均是股東投資公司，經由公司營運結果產生盈餘所獲分配之報酬，僅係一將盈餘之現金保留於公司，一將盈餘之現金分配予各股東，其應併入股東個人綜合所得課徵所得稅固無疑義；惟股東因公積轉增資配發之股票股利，是否應併入綜合所得課徵，應視增資所憑公積之性質予以決定。行為時公司法第二百三十八條有關應累積為資本公積之規定，其中因第三款「處分資產之溢價收入」增資配發之股票，為股東之新所得，除其財富已經實現外，並且是獨立於原有公司資本以外新產生，並非舊有財富的延續，此些財富為公司創造後分配予股東，符合股東原始投資營利動機，應歸屬為股東營利所得併入綜合所得課徵所得稅。故財政部於七十五年十二月八日以台財稅第0000000號函釋：「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」並於財政部八十四年三月二十二日以台財稅第000000000號函釋：「．．．公司辦理清算，．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」均係闡述上開公司處分資產之溢價收入，本質上係獨立於原資本外，另產生之營利所得之意旨。再觀諸財政部所提之所得稅法修正草案第十四條第一類，增訂第三項其內容為：「前項所稱之股利淨額，包括現金股利及未分配盈餘或資本公積增資配發記名股票之股利。」觀其修正理由說明謂：「．．．鑒於未分配盈餘轉增資及資本公積轉增資配發之股票股利，其配股來源雖有不同，但就股東而言，其取得之股票股利，在性質上並無不同，爰明定現金股利及以未分配盈餘或資本公積轉增資配發之股票股利，均屬本法所稱之營利所得，以維課稅公平，並杜爭議。」益見資本公積轉增資配發之股票股利性質上應屬營利所得。
（二）又按公司發行新股依其財源之不同可分為盈餘轉增資（公司法第二百四十條參照）及公積轉增資（公司法第二百四十一條參照）二類；而公積依其財源之不同，又可分為盈餘公積與資本公積，所謂盈餘公積，係指從每一決算期之盈餘中積存之公積；另所謂資本公積，則是指自營業活動外之財源，由法律要求積存之公積；依行為時公司法第二百三十八條規定，資本公積包括「一、超過票面金額發行股票所得之溢額。二、每一營業年度，自資產之估價增值，扣除估價減值之溢額。三、處分資產之溢價收入。四、自因合併而消滅之公司，所承受之資產價額，減除自該公司所承擔之債務額及向該公司股東給付額之餘額。五、受領贈與之所得。」而同法第二百四十一條規定，公司得依股東會決議將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股，此之公積即包含盈餘公積及資本公積；其中資本公積，其財源類多得自資本交易所得之剩餘額，此類金額原即與資本相當而不具有應分派於股東盈餘之性質；而資本公積雖不構成公司之資本，但其功能與公司資本相類似，而稱為附加資本，在經濟上與公司資本構成公司之自己資本，因此法律要求將其積存於公司，故而其積存並無金額上之限制，凡屬於該財源之金額均應無限制積存為資本公積，而且每次只要有此等金額發生，即應積存，並不等待股東常會之決議（柯芳枝著公司法第三九七頁參照）；至出售資產之損益，依據一般公認會計原則，應列為本期損益，不能作為資本公積；惟我國公司法規定出售固定資產之利益，應列為資本公積，此與一般公認會計原則並不相符。我國財務會計準則委員會為兼顧會計原則之合理性及法律規定，於第一號財務會計準則公報（第五十條）中規定：「處分固定資產之收益應依其性質列為當年度之營業外收入或非常利益，於次年度（公開發行公司應於當年度）將該項收益減除其應負擔之所得稅後之淨額，轉入資本公積，處分固定資產之損失應依其性質列為營業外費用或非常損失。」（鄭丁旺著中級會計學上冊第三八二頁參照）故公司處分資產之溢價收入，係因行為時公司法第二百三十八條及第二百四十一條規定，公司應將之作為資本公積，並得用以撥充資本發行新股。然依現行公司法（於九十年十一月十二日修正公布）第二百四十一條規定，公司於無虧損時，始得依股東會決議將資本公積轉作資本發行新股，且亦僅「超過票面金額發行股票所得之溢價」及「受領贈與之所得」二類資本公積，而本條所以將資本公積得供發行新股之範圍予以限縮，依其立法理由所載，乃認「資本公積應以已實現者始得轉作資本」之故。換言之，依現行公司法規定，因公司處分資產之溢價收入，並不得將之轉作資本發行新股。而「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」、「．．．公司辦理清算．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」則經財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋示在案，而將上述函釋之內容與「公司處分資產之溢價收入」之內涵暨上述修法之緣由比照觀之，即可得知，「公司處分資產之溢價收入」當其依據本件行為時公司法規定以資本公積發行新股方式之型態存在時，因公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值並未變更，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之股票，依財政部向來之見解，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅（財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋參照），但如此一「處分資產之溢價收入」，於股東已以其他方式讓與實現時，則股東自因此獲有「所得」，乃當然之理。又行為時公司法第一百六十八條第一項規定：「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」可知公司辦理減資，乃純為股份之銷除，係註銷股票，使股份所表彰之股東權絕對消滅；故公司以辦理減資方式，以現金收回該公司因辦理增資而無償配發之股票，本質上乃公司股份之銷除，即公司因減資而從資本市場抽回之資金，不僅未由其他代替性資金所取代，且股東亦因此實質上獲得非屬股東原出資額之營利所得，故此時點自為股東營利所得實現之時點甚明。從而，本件被告以原告配偶之系爭所得性質係屬營利所得，而依所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，認應併入當年度綜合所得總額課徵綜合所得稅，依法自屬有據。故原告主張其配偶取自新陸公司出售土地利得轉列資本公積轉增資所發放之股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵綜合所得稅，嗣後將此類股票轉讓時，目前該證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定免徵所得稅云云，顯有誤解，不足採取。
（三）其次，新陸公司利用增資及減資之行為，將出售土地之所得，分配予股東，究屬稅捐規避，抑或為合法的節稅行為，茲說明如下：
（１）按所謂「稅捐規避」乃是指利用私法自治契約自由原則，對於私法上法形式選擇之可能性，從私經濟活動交易之正常觀點來看，欠缺合理之理由，而選擇通常所不使用之法形式，於結果上實現所意圖之經濟目的或經濟成果，但因不具備對應於通常使用之法形式之課稅要件，因此減輕或排除稅捐負擔。因此稅捐規避與合法的（未濫用的）節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為，反之，「稅捐規避」則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。故而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐上負擔者，即應認屬「租稅規避」，而非合法之節稅。
（２）查本件新陸公司於八十六年間，以出售土地利得一、六四
六、七九一、九四六元轉列資本公積，並於八十七年三月二十六日以資本公積轉增資一、五二五、一四０、０００元，嗣於八十八年三月二十八日辦理減資一、四八八、五
三六、六００元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票一節，有新陸公司股東常會議事錄、股東配股明細表、股東臨時會議事錄、董監事聯席會議事錄、股東減資明細表影本附原處分卷可稽，自堪認定。而新陸公司將其出售資產之利得藉由轉列資本公積並轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發於股東之股票，實質上即係將出售資產之增益以現金全數分配予股東；是原告係以新陸公司股東之身分，依照持股比例，取得新陸公司以資本公積轉增資配發股票，減資時亦比照持股比例取得現金，其所得之性質，依前開所述，核屬所得稅法第十四條第一項第一類所定之營利所得，且其所得之實現時點即為新陸公司透過減資以現金收回原增資股票時點。
（３）由上可見，新陸公司公司上開利用資本公積增資再減資，而將出售資產之增益以現金全數分配予股東之方法，乃有目的之租稅規劃行為，其規劃流程係該公司透過將其出售資產之利得藉由轉列資本公積，並轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發於股東之股票，實質上即係將出售資產之增益以現金全數分配予股東，其形式上固透過公法上合法增資及減資之程序，然也因此等迂迴、異常之法形式行為，環環相扣結果，達成該公司將出售資產之增益以現金全數分配予股東之結果。又參酌司法院釋字第四二０號及第五００號解釋「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」及改制前行政法院八十六年度判字第八七號判決「按租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律所要求之公平及實質課稅原則，且實質課稅原則為租稅法律主意之內涵及當然趨勢。是有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」意旨，從而，被告就上述整體行為觀之，認定本件係以取巧方式作成法律形式，以達規避稅負之目的，依租稅法律主義之精神及實質課稅原則，及前揭法律規定予以核課上述綜合所得稅，依法即屬有據。故原告主張新陸公司利用資本公積增資再減資之法律行為，過程完全合法，並未違反真實義務，自非逃稅，屬單純之避稅行為，並不構成所稱之不正當方式逃漏稅捐云云，亦有誤解，不能採取。
（四）綜上，原告之主張並無足取。從而，被告以新陸公司於八十六年度出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，再於八十七年度以資本公積轉增資，嗣於八十八年再以辦理減資方式，分配出售土地之利得予股東；故股東此一現金之取得本質上為營利所得，並於減資取得現金年度實現，是被告於其所得實現之八十八年度按原告減資取回之金額，歸課原告營利所得，併課原告八十八年度綜合所得稅，揆諸首揭規定及說明，洵無違誤。
四、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額．．．，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。又人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，觀諸司法院釋字第二七五號解釋至明。
（二）次按稅捐依其稽徵方式可區分為三大類，即「發單課徵之稅捐」、「自動報繳之稅捐」與「就源扣繳之稅捐」。而以上之分類實益，則存在於「逃漏稅捐違章行為」時點之認定，其中「發單課徵之稅捐」要等到納稅義務人接到納稅通知後，不依通知書所載或法律所定之繳納期限前繳納稅捐時，始構成逃漏；至於「自動報繳之稅捐」，則於納稅義務人不依法律所定時限，自動計算其應納之稅額並申報之，即構成稅捐之逃漏。而現行所得稅法就所得稅之課徵，在稽徵技術上是採取自動報繳制度，故應被歸類為上述「自動報繳之稅捐」項下，是於課稅年度有課稅所得存在，而在申報期限截止以前未為報繳，即構成所得稅之逃漏。系爭所得，依前開所述，性質上既屬營利所得，依據所得稅法第十四條第一項第一類，原告即應於取得年度即八十八年度之綜合所得稅申報截止日前，辦理結算申報予以報繳，然原告於當年度綜合所得稅結算申報並未報繳系爭營利所得，則據兩造陳述甚明，是原告有漏報系爭所得，即堪認定。
（三）再按財政部曾先後以七十五年十二月八日台財稅第0000000號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函分別釋示：「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」、「．．．公司辦理清算，．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」等語，均係為闡明公司處分資產之溢價收入，本質上係獨立於原資本外，另產生之營利所得之意旨。且財政部六十九年五月八日台財稅第三二六九四號函所釋示：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該股票轉讓之性質。」復經財政部八十七年九月二十一日台財稅第000000000號函認與前揭財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函之原則不一致，而免列於八十七年版所得稅法令彙編，自八十七年十一月一日起不再適用；是雖新陸公司之將出售土地利得轉列資本公積，以資本公積轉增資及減資均依規定程序辦理，亦無從因此即謂其股東因減資而自新陸公司取得之現金，性質上即非屬營利所得，並因上述財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，暨財政部六十九年五月八日台財稅第三二六九四號函釋之不再適用，原告更得知悉系爭所得之性質。
（四）又依公司法第二百七十七條規定，公司非經股東會決議不得變更章程，惟新陸公司竟在短短二年間增資後又減資，且增資與減資均屬變更章程之事項，而新陸公司於八十七年二月十六日召開股東常會決議將資本公積轉撥充資本，另於八十七年十一月二十五日召開股東臨時會決議辦理減資，依法均需將議事錄分發各股東，足認新陸公司之股東應知悉新陸公司有於短時間內將出售土地之利得辦理增資及減資手續，並使股東因公司減資手續而取得現金，亦即原告就其未支付對價卻獲得現金之事實，應知之甚稔，則原告對此所得是否屬應稅所得，本即負有注意義務，且亦非其所不能注意；則原告就系爭所得之漏報，縱無故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失甚明。故原告以主張公司之營運，並不受個人股東之支配，新陸公司出售土地增益轉列資本公積及減資之行為，實為公司之行為，非股東所得一窺究竟，原告實無任何故意過失，不應受罰云云，亦無可採。
（五）復按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款係規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」而此條之立法目的，乃為給予漏報稅捐者自新之機會，當納稅義務人自行發現有漏報課稅所得，在稅捐機關未投注調查成本派員進行調查前自動補繳，則給予免罰之鼓勵，藉收事半功倍之效。故該條所稱「經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」，應係指稅捐稽徵機關對某一特定事件已產生懷疑，而針對該特定事件已開始發動調查程序，展開調查，且從已掌握之證據資料中，對違章事實之存在產生高度可能存在之合理推測之情況。至於調查程序之發動有無對外宣示或表徵，或已否產生構成違章事實之明確認定，則非所問。而財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函釋：「核釋綜合所得稅調查基準日之認定原則。說明：．．．二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」核與上述稅捐稽徵法第四十八條之一規定意旨相符，爰予援用。查本件原告是於九十二年五月二十六日補申報系爭營利所得，並補繳稅款五七五、八五六元，已經被告陳述在卷，並有八十八年度綜合所得稅自動補報稅額繳款書影本附原處分卷可稽。惟關於新陸公司是否透過增、減資過程將出售土地增益分配予股東，財政部台灣省北區國稅局曾於九十年八月二十三日以北區國稅二字第九００三五三０三號函請提供相關資料，並經新陸公司於九十年九月三日提出土地買賣契約書、八十六年至八十九年度資產負債表、損益表、股東名冊及股權轉讓通報表等資料供核，且經財政部台灣省北區國稅局於九十一年三月十八日以北區國稅二字第０九一００一０五四九號函檢送相關資料予財政部台北市國稅局，認新陸公司似藉由增資、減資過程將售地所得非配予股東，協助股東規避八十八年度綜合所得稅；嗣並經財政部台北市國稅局中南稽徵所以九十二年五月十四日財北國稅中南綜所字第０九二０二０二九三０號函各相關國稅局稽徵所，檢送歸課新陸公司減資年度股東營利所得清單及減資明細表等情，有該等函文及新陸公司九十年九月三日函附原處分卷可稽。故自前述稽徵機關函查及調查過程，可知稽徵機關不僅已於九十年八月二十三日就新陸公司於八十八年度因減資給付於股東之款項是否屬營利所得之特定事件開始進行調查，並因已認此等所得性質應屬營利所得，而於同年五月十四日通知相關國稅局稽徵所歸課各股東系爭取自新陸公司之營利所得併課八十八年度綜合所得稅，是原告於稽徵機關已調查明確，並通知各稽徵單位歸課股東營利所得後之九十二年五月二十六日始補申報系爭營利所得及補繳稅款五七五、八五六元，顯與稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款規定之免罰要件不合。另依行政程序法第一百零三條第五款之規定，行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者，得不給予陳述意見之機會。查本件被告於九十二年十二月二十二日作成處分前，原告已於九十二年五月二十六日逾期補申報系爭營利所得三、０九一、二００元，顯係原告就系爭營利所得之事實，客觀上明白足以確認，是被告於原處分作處分之前，雖未再通知原告陳述意見，仍與行政程序法第一百零二條規定保障人民權益之意旨並無違背。故原告主張被告認定本件之調查基準日有錯誤，且行政程序亦有違法，爭執其有稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款免罰規定之適用云云，即非可採。另按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言，並不以納稅義務人所轄稅捐稽徵機關進行調查者為限，最高行政法院九十二年度判字第四０七號判決可資參照。故原告主張其戶籍所在地為高雄市，僅被告具完整審核、調查、處分等權限，被告以北區國稅局調查新陸公司之日期為調查基準日，依法不合云云，自有誤解，不可採取。
五、綜上所述，原告之主張並無可採。原告之配偶於八十八年度有取自新陸公司之營利所得三、０九一、二００元，然原告當年度綜合所得稅結算申報卻漏未申報系爭營利所得，並其就此漏報亦有過失。故被告以原告於八十八年度即因減資收回現金年度有取自新陸公司營利所得三、０九一、二００元，原告雖於九十二年五月二十六日補申報並補繳稅額五七五、八五六元，惟因不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，另原告除上開營利所得外，尚漏報利息所得三
六、五三八元，共計短漏所得額三、一二七、七三八元，至短漏所得稅額五七八、一八六元，被告乃核定補徵原告八十八年度綜合所得稅五七八、一八六元；並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額裁處０．五倍罰鍰計二八九、０００元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 9 月 14 日
第三庭審判長法 官 邱政強
法 官 李協明法 官 詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94 年 9 月 14 日
書記官 藍亮仁