高雄高等行政法院判決
九十四年度訴字第八二二號民國九原 告 統一精工股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 己○○
庚○○戊○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 辛○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年八月四日台財訴字第０九四００二三０六五０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告於民國（下同）八十八年九月至八十九年三月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象盤石營造有限公司（以下簡稱盤石公司）所開立之統一發票計二十七張，銷售額合計新台幣（下同）一七、四０四、八七七元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅八七０、二四三元，違反行為時營業稅法（以下簡稱營業稅法）第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，經法務部調查局南部地區工作組（以下簡稱南機組）查獲，通報被告所屬新化稽徵所查證屬實，移由被告審理違章成立，除追繳稅款外，並依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第五款規定採擇一從重處罰，按所漏稅額處五倍罰鍰四、三五一、二００元（計至百元止），原告不服，申經復查結果，本稅部分維持原核定及變更原處分罰鍰金額為八七０、二四三元。原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之聲明：
甲、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
乙、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
叁、兩造主張之理由：
甲、原告起訴意旨略謂：
（一）原告於斗六加油站興建前，有自稱為盤石公司代表前來原告公司招攬加油站新建工程，經招標作業由盤石公司得標承作。原告依照盤石公司承造工程進度來付款，確有此交易事實，原告並不知盤石公司為涉嫌出借牌照藉以牟利之廠商。
（二）南機組將陳介唐、王福忠等人以觸犯刑法、商業會計法及稅捐稽徵法等犯行，移送台灣高雄地方法院檢察署偵辦在案，惟該刑事案件結果如何？是否已起訴或判刑確定？如尚未起訴或判決確定，如何能僅根據函送資料作為認定事實之依據？何況縱使陳介唐、王福忠及盤石公司會計梁淑娟坦承借牌給各合作對象，然渠等之供述究竟與原告之關連如何？是否能據以認定原告係直接向盤石公司借牌承攬施工？上揭疑竇於訴願及復查決定書內均未具體敘明，如何能以該函送資料作為不利於原告之認定？
（三）暫付款一、二００、０００元為盤石公司階段性完工後，尚未開立發票，原告先支付部分款項，待盤石公司開立發票後再行支付餘額。另支付現金三０、０００元為新設加油站申請相關證照之費用。
（四）本件被告認盤石公司有借牌給丁○○承包系爭工程，無非係以陳介唐、王福忠及盤石公司會計梁淑娟之詢問筆錄，及系爭工程款流入丁○○於華僑商業銀行斗六分行之個人帳戶內等情為由。惟本件原告就系爭工程既係與盤石公司訂約，只要盤石公司依約施工，原告按期給付工程款，雙方即合乎契約之約定。至於盤石公司另與他人（丁○○）合夥承包系爭工程，及盤石公司領取工程款後如何轉帳及運用該款項，此乃渠等內部之法律關係，原告根本無法過問，只要盤石公司簽約，實際有施作系爭工程，則原告即無取得非實際交易對象所出具憑證申報扣抵銷項稅額之問題。
（五）按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，司法院釋字第二七五號解釋文明載。本交易一切皆在正常合理之情況下進行，原告確實已善盡進貨應注意之責任，不應以盤石公司涉及其他不法之行為或其內部之法律關係，據以認定原告向虛設行號借牌虛進發票逃漏稅捐。請鈞院能依實際交易付款事實暨商業習慣斟酌審理，原告以正當理念經營，與該公司交易既有合理進貨及付款事實並依法取得盤石公司開立之統一發票進項憑證申報扣抵營業稅，自認於法並無不合或有瑕疵。訴願決定、復查決定及原處分，認定事實及適用法規顯有不當及違誤之處。
乙、被告答辯意旨略謂：
一、本稅部分：
（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」為營業稅法第十九條第一項第一款所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。復按「刑事判決與行政處分，原可各自認定事實，何況關於本件原告之行為，刑事判決認定原告代表人之詐欺事實，與原處分認定而為原告所不爭之原告行政犯行，並無矛盾之處，原告逃稅之行為，本身即屬違法，與『外銷品退還稅捐辦法』之是否法律無關」最高行政法院五十五年判字第二號著有判例。又「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：(一)取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…
２、有進貨事實者：進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所釋示。
（二）查丙○○、謝浙龍二人係全吉營造有限公司、慶益有限公司、信輝有限公司、全祥有限公司、盤石公司（前後任登記名義負責人為陳介唐、王福忠）等五家公司實際負責人，於前開營造公司經營期間，基於意圖自己不法所有之犯意，自八十五年七月起至九十一年三月間連續將公司之營造業執照出借予公司或個人，而以前開公司為名義上之承攬人，由借牌者（即實際承作人）收集進項統一發票及工資表後郵寄給梁淑娟作為進貨廠商之進項扣抵，並依借牌者所要求之金額（使用執照上之造價金額乘以百分之三十五），以工程款名義開立銷項統一發票給對方，藉此協助實際承作人逃漏稅捐，並收取工程造價百分之一至百分之一‧三不等之借牌費用，渠等觸犯刑法、商業會計法及稅捐稽徵法等犯行，業經南機組以九十一年七月十七日調南機防字第０九一七六二０四三０一號刑事案件移送書移送臺灣高雄地方法院檢察署偵辦在案；盤石公司會計梁淑娟於九十一年三月八日在南機組詢問筆錄稱，其依丙○○指示開立盤石公司之統一發票，自八十八年七月任職，迄未見過營造工人在公司出入，也未曾支付工人薪資，丙○○依全省各地固定的合作對象要求，提供空白的工程合約書及辦理營造申請手續的相關書類，丙○○出借牌照所收取的款項包括兩項，一為稅金（依據合約金額乘以百分之五至百分之七），另一項則為管理費（計算方式為使用執照上的造價乘以百分之一至百分一‧三不等），顯見盤石公司並無承攬工程之事實，盤石公司亦無與原告有交易之實際，合先陳明。
（三）次查原告於九十三年三月二十二日委託其油品開發課襄理許經麟在被告所屬新化稽徵所談話筆錄稱，原告於八十八年八月間新建斗六加油站興建工程委由盤石公司承攬，依雙方簽訂之工程合約，按工程進度分別以支票、銀行匯款及現金付款，而取得盤石公司開立之統一發票，並不知盤石公司有出借牌照情事，對盤石公司領取之工程款如何運用亦無權過問；原告另於九十四年二月二十四日書具說明書稱，其斗六加油站工程係委託許經麟與盤石公司之代表人簽訂工程合約，施工期間除由許經麟監工外，盤石公司簽約代表人也常至工地現場監督，支付之工程款與工程合約總價差異係因追加工程所致，經原告內部相關單位驗收後開立支票支付工程款，取得八十八年十月份統一發票金額含應沖抵之暫付款一、二００、０００元，與盤石公司交易期間，盤石公司皆正常繳納營業稅，系爭工程款皆匯入盤石公司之銀行帳戶，其與盤石公司之交易並無不法等；惟查原告並未能指出盤石公司與其簽約之代表人姓名，又取得盤石公司所開立之統一發票總價一八、二七五、一二０元，除提供四張支票及一筆匯款金額合計一六、九九
四、六三０元之資料供核，對支付現金三０、０００元由其員工自行領取及支付暫付款一、二００、０００元之時間及流向，迄無法提示資料供核，以實其說，原告主張系爭工程確由盤石公司所承攬乙節，洵不足採。
（四）再查上開支票存款及匯款均存入盤石公司於華僑商業銀行三民分行開立之000000000000－0帳戶，該帳戶之收入來源均為原告給付之票款及匯款，支出則以聯行往來方式，於華僑商業銀行斗六分行提領現金或少數轉帳支付，而所提領之現金，多次隨即以支票存款方式存入丁○○設於該分行之個人帳戶，或以丁○○名義轉帳支出，且該等帳戶於系爭工程款兌領結束後即無交易情形。按出借營造牌照公司之特性，皆於出借牌照時設立銀行帳戶，並提供印章供借牌者提領使用，以規避查核，佐以丁○○於華僑商業銀行斗六分行之支票存款開戶申請書註記「該員因承包統一精工加油站，為盤石營造下包商」字樣，顯見該等帳戶應係丁○○所掌控，而丁○○既非原告或盤石公司之員工，又非營利事業代表人，原告稱其實際交易對象為盤石公司乙節，洵不足採。
（五）又查原告提示之斗六加油站工程合約，簽約人蓋用盤石公司及登記之名義代表人陳介唐印章，並無簽約人簽章，另原告提示支付工程之支票及匯款均存入盤石公司帳戶；惟對何時支付一、二００、０００元暫付款及三０、０００元現金，該等款項由何人領取及有無開立支票等有利資料迄未提示，對照前揭盤石公司會計梁淑娟談話筆錄，盤石公司並無實際承攬工程事實，且經查證原告開立之工程款支票並非由盤石公司兌領使用情形，難謂原告不知實際交易對象並非盤石公司，其主張洵無足採。
（六）營造廠商出借牌照之慣用模式，係設立銀行帳戶供借牌者使用，借牌者只需付借牌費用，從鈞院已判決之欽國營造有限公司、唐川土木包工業的案例可知。
（七）原告支付盤石營造公司之工程款，計開立四張支票一六、
九九四、六三０元，雖都存入盤石公司之銀行帳戶，但查該帳戶提領人及匯款人均是丁○○，顯然該帳號是丁○○在使用，丁○○設於銀行支票存款戶開戶申請書註記「該員因承包統一精工加油站，為盤石營造下包商」，顯然系爭工程是丁○○實際負責。又丁○○利用該帳戶，提領現金存入個人支票存款簿，或轉帳入盤石公司之進貨商晟鋼公司及其他個人－江秀芬、林寶玲，顯見丁○○並非只是下包商身分，而係實際承攬工程者。例如：八十九年一月十七日提領一、二五０、０００元存入個人帳戶，同時提領六七一、０００元轉匯晟鋼公司；另八十九年一月三十一日提領二、０００、０００元，存入自己帳戶五六六、八三八元，國登乙企業公司匯給林寶玲一、０００、０００元，匯給江秀芬五００、０００元，足證丁○○並非單純盤石的下包商身分。另原告支付憑證（備註欄）載明：「沖抵，支票再開剩餘款項一四四、０００元即可」，並有「國登土木」字樣，該一百二十萬元暫付款顯係付與「國登公司」，經查丁○○於八十八年間任職於國登乙企業有限公司，另八十九年任職於登豐營造有限公司，原告支付工程款之暫付款既非盤石公司，難謂其實際交易對象係盤石公司。再原告匯款付款憑證註明：盤石公司地址為南投縣○○鎮○○路○○○巷○○號，與登豐營造公司地址鄰近（鹿山路二八四巷二六號），益顯其交易對象並非設於高雄市之盤石公司。
（八）原告與盤石公司簽訂之工程承攬契約書載明：七、（4）乙方派駐工地監督施工負責人姓名需報甲方備查。九、（5）除非甲方書面同意，否則乙方不得擅自轉包。（6）施工期間，乙方工作人員需配合甲方監工人員之工程檢查。顯見原告應知道工程實際施工人員，而原告並無同意盤石公司將工程轉包與丁○○之書面資料，現瑒實際負責人員是丁○○，原告有應注意能注意而不注意之過失。
（九）盤石公司系爭期間登記代表人為陳介唐，該公司實際負責人丙○○涉嫌出借牌照行為，經檢察官提起公訴後，雖經法院判決公訴駁回，惟刑事責任構成要件與行政責任不同，刑事判決見解並不能拘束行政機關所為處分，況本件經查明實際承攬人並非盤石公司，原告違章事實證明確。是丙○○等人涉及刑責案件是否經起訴或經判決罪責確定，依據首揭最高行政法院判例意旨，刑事判決與行政處分，原可各自認定事實，本件原告違章事證明確，應不受刑事判決結果拘束，併予陳明。
二、罰鍰部分：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第五十一條第五款所規定。復按「會議結論：（一）關於『東林專案』、『清塵專案』，營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票案件，應依下列規定辦理：1、建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二（二）2規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」及「關於『東林、清塵專案』以外之建築業者或非建築業之營業人因興建房屋或工程而取得出借牌照營造廠開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章案件，應參照本部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋規定辦理。」為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號及八十六年七月十一日台財稅第000000000號函所釋示。
（二）原告於八十八年九月至八十九年三月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象盤石公司所開立之統一發票計二十七張，進貨金額合計一七、四０四、八七七元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅八七０、二四三元，如前所述，有統一發票異常查核清單、刑事案件移送書、談話筆錄可稽，違章事證足堪認定，被告依前揭規定，按經查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰八七０、二四三元，並無違誤。原告並未提示新事證，所訴洵不足採。
理 由
壹、補徵營業稅部分:
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。
」為營業稅法第十九條第一項第一款所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。復按「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：(一)取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…２、有進貨事實者：進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所釋示。
前揭財政部函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則，其內容係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性相符，加以課稅事實和納稅義務人之生活範圍相連結，故只有納稅義務人最了解其情況，也最接近課稅之證據資料，是上述函釋引入納稅義務人協力義務之精神，亦與客觀舉證責任之分配無違，故上述函釋自得自原法規生效時日起生效，爰予援用。
二、本件原告於八十八年九月至八十九年三月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象盤石公司所開立之統一發票計二十七張，銷售額合計一七、四０四、八七七元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅八七０、二四三元，違反營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，經南機組查獲，通報被告所屬新化稽徵所查證屬實，移由被告審理違章成立，除追繳稅款外，並依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第五款規定採擇一從重處罰，按所漏稅額處五倍罰鍰四、三五一、二００元（計至百元止），原告不服，申經復查結果，本稅部分維持原核定及變更原處分罰鍰金額為八七０、二四三元等情，此有南機組九十一年七月十七日調南機防字第０九一七六二０四三０一號刑事件移送書暨詢問筆錄、統一發票調檔清單、被告九十三年度財營業字第七四０九三一０二二二三號處分書及復查決書等影本附於原處分卷可稽，堪予認定。
三、原告雖主張：陳介唐、王福忠等人出借盤石公司牌照，涉嫌觸犯刑法、商業會計法及稅捐稽徵法等行為，經南機組移送臺灣高雄地方法院檢察署偵辦，如尚未起訴或判決確定？如何能僅根據函送資料件為認定事實之依據？暫付款一、二０
０、０００元係盤石公司階段性完工後，原告先支付部分款項，另支付現金三０、０００元為新設加油站申請相關證照之費用；原告係與盤石公司簽約，並按工程期付款，系爭工程款雖流入丁○○個人帳戶，原告無權過問盤石公司是否與丁○○合夥承包工程及盤石公司領取工程款後流向；原告與盤石公司交易已善盡進貨應注意之責任，盤石公司縱有不法，依據司法院釋字第二七五號解釋意旨，不應對其補稅及罰鍰云云，資為爭議。
四、經查：
（一）丙○○、謝浙龍二人係全吉營造有限公司、慶益有限公司、信輝有限公司、全祥有限公司、盤石公司（前後任登記名義負責人為陳介唐、王福忠）等五家公司實際負責人，於前開營造公司經營期間，基於意圖自己不法所有之犯意，自八十五年七月起至九十一年三月間連續將公司之營造業執照出借予公司或個人，而以前開公司為名義上之承攬人，由借牌者（即實際承作人）收集進項統一發票及工資表後郵寄給梁淑娟作為進貨廠商之進項扣抵，並依借牌者所要求之金額（使用執照上之造價金額乘以百分之三十五），以工程款名義開立銷項統一發票給對方，藉此協助實際承作人逃漏稅捐，並收取工程造價百分之一至百分之一‧三不等之借牌費用，渠等觸犯刑法、商業會計法及稅捐稽徵法等犯行等情，業經台灣高雄地方法院檢察署檢察官以九十一年度偵字第一五八八五號起訴書提起公訴在案，有上開起訴書附於卷足參；又盤石公司會計梁淑娟於九十一年三月八日在南機組詢問筆錄稱：「其依丙○○指示開立盤石公司之統一發票，自八十八年七月任職，迄未見過營造工人在公司出入，也未曾支付工人薪資，丙○○依全省各地固定的合作對象要求，提供空白的工程合約書及辦理營造申請手續的相關書類，丙○○出借牌照所收取的款項包括兩項，一為稅金（依據合約金額乘以百分之五至百分之七），另一項則為管理費（計算方式為使用執照上的造價乘以百分之一至百分之一‧三不等）」等語（見原處分卷第二十六頁至第三十二頁），顯見盤石公司並無承攬工程之事實，盤石公司亦無與原告有實際交易之情形。
（二）原告於九十三年三月二十二日委託其油品開發課襄理許經麟在被告所屬新化稽徵所談話筆錄稱：「原告於八十八年八月間新建斗六加油站興建工程委由盤石公司承攬，依雙方簽訂之工程合約，按工程進度分別以支票、銀行匯款及現金付款，而取得盤石公司開立之統一發票，並不知盤石公司有出借牌照情事，對盤石公司領取之工程款如何運用亦無權過問。」等語（見原處分卷第二百七十二頁至第二百七十五頁）；原告另於九十四年二月二十四日書具說明書固稱，其斗六加油站工程係委託許經麟與盤石公司之代表人簽訂工程合約，施工期間除由許經麟監工外，盤石公司簽約代表人也常至工地現場監督，支付之工程款與工程合約總價差異係因追加工程所致，經原告內部相關單位驗收後開立支票支付工程款，取得八十八年十月份統一發票金額含應沖抵之暫付款一、二００、０００元，與盤石公司交易期間，盤石公司皆正常繳納營業稅，系爭工程款皆匯入盤石公司之銀行帳戶，其與盤石公司之交易並無不法等情，此有原告九十四年二月二十四日統精總字第九四００四函附於原處分卷可參。惟查，原告於訴願時主張其斗六加油站工程合約係與盤石公司代表人丙○○簽約云云；於本院審理中則主張：當初訂約時，原告也是跟盤石公司派出來的人訂的，不一定是代表人，也有可能是代理人簽約的云云（參見本院九十五年一月十日準備程序筆錄），是原告並未能指出盤石公司與其簽約之代表人姓名。且原告所提出之斗六加油站工程合約，簽約人記載係盤石公司登記名義代表人陳介唐，並無丙○○簽章紀錄；況訴外人丙○○是否得代表盤石公司，或為盤石公司員工，尚非無從查證，原告焉有僅憑訴外人丙○○之口頭告知其係代表盤石公司，即予相信之理？且原告於工程完工後亦需經過與各工程單位之估驗、驗收、核算及付款等手續，對於實際承作人究為訴外人丁○○抑或盤石公司，實難諉為不知。又丙○○因觸犯刑法、商業會計法及稅捐稽徵法等犯行等情，業經台灣高雄地方法院檢察署檢察官以九十一年度偵字第一五八八五號起訴書提起公訴在案，有上開起訴書附於本院卷足參。再者，原告取得盤石公司所開立之統一發票總價一八、二七五、一二０元，除提供四張支票及一筆匯款金額合計一六、九九四、六三０元之資料供核；另對支付現金三０、０００元由其員工自行領取及支付暫付款一、二００、０００元之時間及流向，均無法提示資料供核，以實其說。又按出借營造牌照公司之特性，皆於出借牌照時設立銀行帳戶，並提供印章供借牌者提領使用，以規避查核。查，原告支付盤石營造公司之工程款，計開立四張支票一六、九九四、六三０元，雖都存入盤石公司之銀行帳戶，但查該帳戶提領人及匯款人是丁○○，顯然該帳號是丁○○在使用，而丁○○設於銀行支票存款戶開戶申請書係註記「該員因承包統一精工加油站，為盤石營造下包商」等情，此有支票存款開立申請書附於原處分卷可稽，顯然系爭工程是丁○○實際負責。又丁○○利用該帳戶，提領現金存入個人支票存款簿，或轉帳入盤石公司之進貨商晟鋼公司及其他個人－江秀芬、林寶玲，顯見丁○○並非只是下包商身分，而係實際承攬工程者。而丁○○八十九年一月十七日提領一、二五０、０００元存入個人帳戶，同時提領六七一、０００元轉匯晟鋼公司；另八十九年一月三十一日提領二、０００、０００元，存入自己帳戶五六六、八三八元，國登乙企業公司匯給林寶玲一、０００、０００元，匯給江秀芬五００、０００元等情，此有華僑銀行匯款委託書、存款取款憑條、支票存款送請簿附於原處分卷可參，足證丁○○並非單純盤石公司的下包商身分。另原告支付憑證（備註欄）載明：「沖抵，支票再開剩餘款項一四四、０００元即可」，並有「國登土木」字樣等情，此有統一發票附於原處分卷可稽，足見該一百二十萬元暫付款顯係付與「國登公司」，則原告支付工程款之暫付款，既非盤石公司，難謂其實際交易對象係盤石公司。再原告匯款付款憑證註明：盤石公司地址為南投縣○○鎮○○路○○○巷○○號，與登豐營造公司地址鄰近（鹿山路二八四巷二六號）等情，此有匯款付款憑單附於原處分卷可參，益顯其交易對象並非設於高雄市之盤石公司。是原告主張：系爭工程確由盤石公司所承攬，其實際交易對象為盤石公司云云，不足採信。
（三）按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」為行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條前段所規定。又稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖應依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而納稅義務人有申報協力義務，此在營業稅法應作相同解釋。本件原告固提供斗六加油站工程合約、支票及匯款等為證。惟查原告提供之斗六加油站工程合約，簽約人蓋用盤石公司及登記之名義代表人陳介唐印章，並無簽約人簽章；另原告提示支付工程之支票及匯款均存入盤石公司帳戶，惟對何時支付一、二００、０００元暫付款及三０、０００元現金，該等款項由何人領取及有無開立支票等有利資料，迄未提示，對照前揭盤石公司會計梁淑娟談話筆錄，盤石公司並無實際承攬工程事實，且經查證原告開立之工程款支票並非由盤石公司兌領使用情形。是原告雖取具形式合法之憑證，然尚不得憑此認定有交易事實。職故，原告主張盤石公司確為實際交易之對象，尚難信實。從而被告依法補徵營業稅八七０、二四三元，揆諸首揭規定，應無不合。
（四）按行政事件與刑事案件之事實本得各自認定，相互間並無拘束力可言，然居於證據共通原則，刑事案件調查所得之證據，行政事件亦得予以援用。是被告將上開南機組刑事案件移送書暨詢問筆錄作為本件處分之證據並無不當，且被告除上開證據外，亦有盤石公司會計梁淑娟於南機組詢問筆錄、支票影本、華僑銀行三民分行盤石營造有限公司提款人資料表、原告取得盤石公司進項憑證暨支付款明細表、華僑銀行存款取款憑條及訴外人丁○○於華僑銀行斗六分行支票存款開戶申請書等影本為證。另參酌原告承包上述各項工程，固有斗六加油站工程合約書附於原處分卷足稽，可信其因工程之施作而有進貨事實，然其施作過程所生進貨交易金額高達一七、四０四、八七七元，而原告除提供四張支票及一筆匯款金額合計一六、九九四、六三０元之資料供核，對支付現金三０、０００元由其員工自行領取及支付暫付款一、二００、０００元之時間及流向，均無法提示資料供核，顯違常情。亦即被告係於要求原告提示相關帳證供核盡其協力義務卻無結果後，始參酌上開各項證據作成原告違章之認定，要無原告所指僅以南機組刑事案件移送書所認事實之情形。足見原告此部分之主張，亦不足採信。
貳、罰鍰部分:
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第五十一條第五款所規定。復按「會議結論：（一）關於『東林專案』、『清塵專案 』，營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票案件，應依下列規定辦理：1 、建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二（二）2規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」及「關於『東林、清塵專案』以外之建築業者或非建築業之營業人因興建房屋或工程而取得出借牌照營造廠開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章案件，應參照本部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋規定辦理。
」為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號及八十六年七月十一日台財稅第000000000號函所釋示。
二、原告主張：原告與盤石公司交易已善盡進貨應注意之責任，盤石公司縱有不法，依據司法院釋字第二七五號解釋意旨，不應對其罰鍰云云。按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」司法院釋字第二七五號解釋在案。原告既係營業稅之納稅義務人，應依營業稅法規定申報銷售額、應納或溢付營業稅額，對其銷售額及稅額申報書、營業稅繳款書及帳冊憑證等營業稅申報資料應善盡注意及檢查義務，對於發票來源與實際承作人是否同一，亦應負有檢查及注意之義務。查，原告於訴願時雖主張其斗六加油站工程合約係與盤石公司代表人丙○○簽約云云；然原告提出之斗六加油站工程合約，簽約人記載盤石公司登記之名義代表人陳介唐，並無丙○○簽章紀錄；另原告何時支付一、二００、０００元暫付款及三０、０００元現金，及由何人領取，開立支票號碼為何等有利資料，原告迄未提示，對照前揭盤石公司會計梁淑娟談話筆錄，盤石公司並無實際承攬工程事實，及經查證原告開立之工程款支票並非由盤石公司兌領使用情形，自難謂原告不知實際交易對象為盤石公司。況訴外人丙○○是否得代表盤石公司，或為盤石公司員工，尚非無從查證，原告焉有僅憑訴外人丙○○之口頭告知其係代表盤石公司，即予相信之理？且原告於工程完工後亦需經過與各工程單位之估驗、驗收、核算及付款等手續，對於實際承作人究為訴外人丁○○抑或盤石公司，實難諉為不知。故原告於八十八年九月至八十九年三月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象盤石公司所開立之統一發票計二十七張，進貨金額合計一七、四０四、八七七元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅八七０、二四三元，如前所述，被告以原告以非實際交易對象之盤石公司所開立之統一發票，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，涉嫌逃漏營業稅八七０、二四三元，除補徵營業稅八七０、二四三外，並按進貨總額處百分之五罰鍰八七０、二四三元，揆諸首揭規定，尚無不合。
叁、綜上所述，原告之主張既無可採。被告復查決定維持原核定
依營業稅法第十九條第一項第一款規定向原告補徵營業稅八七０、二四三元，並將原核定罰鍰金額變更，改依稅捐稽徵法第四十四條規定按進貨總額處百分之五罰鍰八七０、二四三元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，至於兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十五 年 八 月 二十二 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 林勇奮法 官 許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 八 月 二十二 日
書記官 藍亮仁