高雄高等行政法院判決
94年度訴更字第00008號原 告 甲○○訴訟代理人 王仁聰律師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂局長訴訟代理人 戊○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國91年12月16日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，前經本院92年度訴字第180號判決後，被告不服提起上訴，嗣經最高行政法院94年度判字第58號判決廢棄發回。本院更為判決如下：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
訴訟費用（含發回前之上訴審訴訟費用）由被告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告於民國（下同）89年4月25日自其所有之彰化商業銀行七賢分行帳戶轉提現金新台幣（下同）4,520,000元匯至訴外人丙○○在同分行之帳戶，並於同日提領現金980,000元交予丙○○後，再由丙○○將該款存入其銀行帳戶，合計5,500,000元。而丙○○則於當日將前開款項5,500,000元全部匯至原告之長子乙○○帳戶。被告以該筆匯款係原告贈與資金予其子乙○○之行為，且原告未依限辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額5,500,000元，贈與淨額4,500,000元，應納贈與稅額417,000元，並按應納稅額處一倍之罰鍰417,000元。
原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院92年度訴字第180號判決後，被告不服提起上訴，嗣經最高行政法院94年度判字第58號判決廢棄發回本院更為審理。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由略以：
（一）本件被告認原告於89年4月25日自彰化商業銀行轉提現金4,520,000元及提領現金980,000元，存入訴外人丙○○帳戶，而當日丙○○又匯款5,500,000元至原告長子乙○○帳戶，進而認定原告贈與5,500,000元予其長子乙○○。
惟查，民法贈與之規定，必須當事人雙方皆有贈與之意思表示合意方屬之，若雙方並未有贈與及受贈之意思表示，自無從認定款項之流動即屬贈與。就本件訴訟而言，鈞院已傳喚丙○○與乙○○到庭說明，二人皆已明確證稱前揭款項之流動，並非由原告「贈與」乙○○，而是先由丙○○向原告「借貸」後，再「委任」乙○○幫其操作買賣未上市股票，故至今乙○○尚欠丙○○款項。本件借貸之雙方當事人既已明確表示未有贈與之行為，被告卻執意認定所有行為皆屬彌縫行為，卻未能提出有利之證據證明原告有贈與乙○○之法律行為，依舉證責任之分配原則，被告既無法舉證證明，自應由鈞院判決被告敗訴。
（二）次查，原告並未將資金贈與乙○○，理由分述如下：
１．原告及丙○○因係多年之同事及朋友，平常就會互相借貸，並於84年4月19日、85年6月1日、86年5月17日、87年3月9日、87年4月8日、87年4月30日及87年7月8日，彼此間即有多筆資金往來紀錄，此由原告所提示其二人之存摺影本可證。而原告之所以會同意將系爭5,500,000元無息借貸予丙○○，除因上述關係外，且其二人當初借款時即約定好，該款項是要委任原告之長子乙○○幫丙○○操作買賣未上市股票，屆時如果未上市股票有賺錢，丙○○同意會給原告紅利。而丙○○之配偶有固定優渥之工作，原告也不怕丙○○不還錢，且乙○○代丙○○操作未上市股票，也可稍賺一點利息（及手續費），是原告方會無息借款予丙○○。
２．原告將款項分二筆給付與丙○○之原因，是因為原告雖同意借款5,500,000元予丙○○，但因為原告於短期內須用到大約90餘萬元之款項，才會將98萬元以現金提領之方式給丙○○，並要求丙○○可陸續先將此部份金額還予原告，以應原告之需。另4,520,000元則可長期借貸予丙○○，原告才以轉帳方式匯給予丙○○。
３．原告之所以會匯款給丙○○後，又替丙○○至銀行將款項匯給乙○○，是因為一則原告當日既要至銀行匯款，則畢其功於一役，就順便替丙○○也把匯款之手續辦妥；二則是因為原告雖同意借款給丙○○，但雙方係言明該借款是因為丙○○要委任乙○○操作買賣未上市股票，原告才會同意，是原告為確保丙○○不會將借款挪作他用，原告才會在將款項借給丙○○後，又立即幫丙○○匯給乙○○。
否則，要是丙○○借到錢後，卻未將款項匯給乙○○操作未上市股票，那原告當初同意借款給丙○○之美意即無法達成了。而原告之所以要先將款項匯給丙○○，再代丙○○匯款給乙○○，其目的無非係釐清雙方之借貸關係，以作為丙○○借款之憑證，否則若原告當初真的直接匯款給乙○○，恐怕現在更扯不清了。
４．原告會要求丙○○開立本票之原因，主要係約定返還日期，亦即本票上所押一年之期限，即為丙○○應返款之期限。至於該本票之票號與原告於他案調查中開立給原告長媳、長女婿及次女婿之本票票號相近，實係因原告並非生意人，而是一位退休校長，自無時常要求他人開立本票之理，上揭本票開立時間相差2年，票號也相差12號之多，實屬正常，有何與常情有違之處？
５．丙○○於90年4月間須出國探望丈夫，惟因與原告還款之日期行將屆至，方會囑託家人將有關存摺及印章交給原告，由原告與丙○○透過越洋電話聯絡後，再由原告代丙○○至銀行辦理匯款予原告之作業。
６．丙○○與乙○○之間，亦因原告之關係，故雙方家庭皆十分熟稔，且乙○○是台大教授，並非專業操盤人員，故當時並未書立任何委託操作買賣股票契約。惟乙○○已向鈞院提出詳細之操作未上市股票內容說明，其中詳載丙○○委託乙○○操作買賣股票之詳細交易情形。雖然鈞院於訊問證人丙○○及乙○○時，渠等二人容或有些許因記憶模糊而回答稍有不符之情形發生，但所涉內容皆是十分細節問題，與本件大原則方向無涉。
（三）原告確實是將系爭款項借貸予丙○○，再由丙○○委任乙○○代其操作買賣未上市股票，惟被告卻認定係由原告贈與系爭款項與乙○○，然卻未能提出有力證據以明其說，其認定顯屬違法。
二、被告答辯之理由略以：
（一）按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為行為時（下同）遺產及贈與稅法第4條第2項及同法第44條所明定。
（二）查原告於89年4月25日自彰化商業銀行七賢分行帳戶轉提現金4,520,000元至丙○○之帳戶，另提領現金980,000元，合計5,500,000元，丙○○則於當日存入現金980,000元，並匯款5,500,000元至乙○○帳戶，核其行為，係原告透過丙○○帳戶，無償將財產贈與其子，並經其子允受，已符合贈與要件，被告予以核課贈與稅並處以罰鍰，揆諸首揭規定，應無不合。原告雖以係丙○○向其消費借貸4,520,000元，以集資5,500,000元，委託乙○○代為投資未上市股票，並舉90年4月24日及5月2日丙○○匯款清償4,520,000元借款一事，以圓其說。然原告就乙○○受款後，如何運用、損益如何、何時返還等資金去路皆未交代，徒託借貸遁辭，實無可採。再者，未上市股票投資有賺有賠，果如原告所言，乙○○對未上市股票之投資甚有心得，原告大可逕將財產委託其子投資未上市股票，怎肯挪出資金無息借予他人，由他人分享利潤？
（三）次查，原告主張其出具空白本票要求丙○○開立作為借款憑證乙辭，顯然與丙○○之說法不同。蓋被告曾於90年4月25日請原告說明並製成談話紀錄，當時原告說明因與丙○○互有資金週轉，故借款並未計算利息，借款時均開立本票；90年4月27日被告承辦人員親至高雄市○○街丙○○之住宅訪談，並做成談話紀錄，丙○○說明與原告常互相周轉資金，資金往來有時僅憑口頭借貸，大部分並無出具本票，則何獨系爭借款既出具本票，復又簽有借貸契約書？不僅與原告主張兩人慣常之借貸模式不合，此外，借貸不收取利息，亦有違經驗法則；況原告與丙○○既非至親，且常有金錢借貸往來，既言借貸，則涉及金錢事項應有基本分際，豈能盡如原告所稱丙○○將存摺印章交予原告，由原告代為匯款返還予原告？是其主張與丙○○之資金往來純屬借貸關係，及檢附之相關證明資料，顯係因原告自被告89年11月21日查核原告之存款明細帳後，所刻意安排之彌縫行為，所述並不足採。
（四）再依原告提示證人乙○○之說明，丙○○委託乙○○買賣未上市股票，均與乙○○本人之交易同時進行，故均以乙○○之名義操作過戶，每次買進或賣出未上市股票後會口頭通知丙○○，同時保留「證券交易稅繳款書」供丙○○查閱，買進未上市股票所發放之股票股利亦以乙○○名義持有，現金股利亦由乙○○留存以為補貼。至賣出未上市股票之價款，則稱由未上市盤商丁○○直接將款項1,642,558元匯入丙○○在彰化商銀七賢分行帳戶，然並未附具匯款資料以實其說。綜觀乙○○出具之說明，買賣股票一本帳，何部分屬乙○○、何部分屬丙○○，全隨乙○○之意劃分，卻未能舉證賣出單據及盤商匯款資料為佐，以為原告有利之證明，乙○○之說明顯無足為憑。又原告主張借款予丙○○可分紅，既未提供分紅約定資料為佐，復就丙○○借款去路，全賴交情與信賴來確保，與未上市股票投資之高風險顯不相稱，故原告所舉，不無事後縫補之嫌，不足為採。
（五）罰鍰部分：原告將其資金5,500,000元贈與其長子乙○○，業已超過贈與稅之免稅額，而未依限辦理贈與稅申報，其違章事證明確，已如前述。被告乃據以核定贈與總額5,500,000元，贈與淨額4,500,000元，應納贈與稅額417,000元，並按應納稅額處一倍之罰鍰417,000元，揆諸首揭規定，亦無不符，而聲明求為判決駁回原告之訴。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項所明定。次按，稅捐之繳納義務為公法上之債務關係，就稅捐債務成立之舉證責任即應由被告機關負擔，亦即稅捐主體、稅捐客體、歸屬、稅基及稅率等稅捐構成要件事實之存在，原則上均應由被告機關負舉證責任。又稅捐稽徵機關對於納稅義務人主觀上之贈與合意存在，衡情自難提出積極證據，以資證明納稅義務人有此內部心意，僅能從客觀上之資金流程事實先予推定，是財產所有人將其財產無償給予他人，經他人受領或提領者，如該財產所有人能提出事證證明該財產之移轉並非無償，而有其他目的或事由，稅捐稽徵機關自不得僅憑此資金之流程而認定有贈與之事實，合先敘明。
二、本件被告以原告於89年4月25日自其所有之彰化商業銀行七賢分行帳戶轉提現金4,520,000元匯至訴外人丙○○同分行之帳戶，並於同日提領現金980,000元交予丙○○後，再由丙○○將該款存入其銀行帳戶，合計5,500,000元。而丙○○則於當日將前開款項5,500,000元全部匯至原告之長子乙○○帳戶等情，此有原告於89年4月25日自其彰化商業銀行七賢分行分別提領4,520,000元、980,000元之取款憑條二紙、訴外人丙○○於同日存入其銀行帳戶970,000元、2,700,000元、850,000元（合計4,520,000元）及980,000元存款憑條四紙及丙○○於同日自其帳戶領款，並匯至乙○○第一商業銀行八德分行帳戶之取款憑條、匯款申請書各乙紙等附於原處分卷可稽，自堪認定。而被告雖以上揭匯款係先存入丙○○之銀行帳戶，再由丙○○匯給乙○○，而丙○○所開立做為借款擔保之本票，票號與原告之其他親屬於不同時間開立之本票票號相近，與常理有違；且丙○○嗣後清償借款，均係由原告代為匯款，又還款之時點亦在查獲基準日之後，顯為嗣後之縫補行為。故丙○○匯予乙○○之款項，乃為原告刻意安排經由丙○○之帳戶贈與資金予其長子乙○○之行為，且因原告未依限辦理贈與稅申報，遂核定贈與總額5,500,000元，贈與淨額4,500,000元，應納贈與稅額417,000元，並按應納稅額處一倍之罰鍰417,000元，固非無見。
三、惟查，原告一再否認有贈與資金予其長子乙○○之行為，並主張系爭5,500,000元係伊借貸予訴外人丙○○，伊與丙○○間存有借貸關係，而丙○○匯款給乙○○目的，則係為委託其投資未上市股票，此外丙○○所借之款項，業已於90年5月2日全數歸還完畢等語。經查，丙○○向原告借款4,520,000元，借貸期間自89年4月25日起至90年4月25日止，並開立本票乙紙作為借款之擔保，而原告並未向丙○○收取任何之利息，此有二人於89年4月24日所簽訂之借貸契約書以及丙○○親筆開立之本票乙紙附原處分卷可稽。其次，原告於89年4月25日自其銀行帳戶轉提現金4,520,000元匯至訴外人丙○○之銀行帳戶及於同日提領現金980,000元，由丙○○將該款存入其銀行帳戶後，再由丙○○於當日將前開款項5,500,000元全部匯至原告之長子乙○○帳戶等情，此分別有存款憑條四紙及丙○○匯款予乙○○之取款憑條、匯款申請書等附於原處分卷可佐。再者，丙○○再將上開二筆款項共計5,500,000元，匯入原告之子乙○○之帳戶，目的在委託其操作買賣未上市股票，亦分別經丙○○及乙○○二人於本院前審92年5月21日及6月19日行準備程序時到庭證述：丙○○匯予乙○○之5,500,000元，確係其等間委託代為操作投資未上市股票之款項，而非原告贈與乙○○之資金屬實（本院92年度訴字第180號前審卷內92年5月21日及6月19日準備程序筆錄參照）。又89年4月25日存入丙○○銀行帳戶之980,000元存款憑條及同日丙○○將5,500,000元匯入乙○○帳戶之匯款申請書，雖均非丙○○所填寫，而係由原告代為填寫，惟原告及丙○○於本院94年7月8日行準備程序時，經本院隔離訊問，均稱：係丙○○在89年4月25日借款之前，即以電話與原告聯絡，二人間即商定借貸系爭款項委由原告長子乙○○操作未上市股票之事，之後，其等一起到彰化銀行，由原告帳戶轉4,520,000元至丙○○帳戶，另外再提領現金980,000元交予丙○○，而丙○○則將現金存入其帳戶合併為5,500,000元後，因丙○○不知乙○○之帳號，才由原告代為填寫5,500,000元之匯款單，嗣後丙○○分別於90年4月20日將2,850,000元（該筆款項係訴外人謝玉瑛前於89年12月4日向丙○○借用，謝玉瑛於90年4月20日返還丙○○）及同年5月2日將1,670,000元匯款還給原告，其餘之980,000元則以現金多筆分次陸續還清；另丙○○於90年4月7日至同年月26日之期間出國，人雖不在國內，但因丙○○向原告借款之期限將於90年4月25日到期，原告遂與丙○○約定在出國前要先準備好還款之金額，由丙○○將印章、存摺交給其大女兒，由丙○○之大女兒與原告一同至銀行辦理匯款相關事宜等情，此有本院94年7月8日準備程序筆錄、內政部警政署入出境管理局94年6月2日境信凡字第09410297590號函、原告所提出之丙○○於合作金庫第0000000000000號活期儲蓄存款存摺、謝玉瑛合作金庫第0000000000000號活期儲蓄存款存摺及原告彰化銀行七賢分行第00000000000－000號活期儲蓄存款存摺影本附於本院卷可參。準此，依據原告及丙○○經隔離訊問分別所為之陳述，堪認原告主張系爭款項5,500,000元確實係伊借給丙○○乙節，尚非無據。準此，原告業已就其與丙○○間之借貸關係負舉證責任，故被告若欲否認原告與丙○○間所存之借貸關係，自應就其不存在之事實加以證明，以實其說，自不得單憑原告將系爭資金匯入丙○○之銀行帳戶後，再轉匯入乙○○之銀行帳戶，即進而推定有贈與之事實。
四、次查，被告雖辯稱：倘如原告所言，乙○○對未上市股票之投資甚有心得，原告大可逕將財產委託其子投資股票，怎肯挪出資金無息借予丙○○，由他人分享利潤云云。然投資股票風險甚大，非穩賺不賠，原告雖自陳伊亦有投資未上市股票（參90年4月25日原告在被告處之談話紀錄），然其未將自己資金委託其子買賣股票，未必表示就不可能將資金借予友人投資股票。至於丙○○委請乙○○代其操作投資未上市股票一事，乃係因丙○○欠缺投資證券之專才，在效率以及安全的考量下，以投資高風險之未上市股票為標的，找人代為操作，尚符常情。況且，未上市股票受消息面影響程度頗大，投資人除了對投資公司之股東結構、營運狀況、產業前景、景氣循環等基本面有相當了解之外，仍須隨時注意各種產經消息報導，丙○○所委託代其操作股票者為在台大教授投資學之經濟系教授乙○○，其深諳未上市○○○○○道，是丙○○全權委託其投資未上市股票，與經驗法則亦無違背，是被告上開所辯，尚屬無據。
五、再查，被告核課本件原告贈與稅，不外以本件系爭款項之匯款及還款之行為均由原告親自為之，還款之日期亦在查獲日之後，為其依據。惟查，原告與丙○○間在89年4月25日本件系爭款項借貸前，其等彼此間即有多筆大額之資金往來，其情形分述如下：（一）由丙○○匯給原告之款項共有四筆，合計7,150,000元，即：84年4月19日丙○○自保證責任第一信用合作社帳戶匯款1,000,000元入原告保證責任高雄市第五信用合作社前金分社帳戶；85年6月11日丙○○自上開第一信用合作社帳戶匯款150,000元入原告上開第五信用合作社帳戶；86年5月17日丙○○自合作金庫帳戶匯款5,000,000元入原告指定之第三人帳戶；87年4月30日丙○○自彰化銀行七賢分行帳戶匯款1,000,000元入原告板信銀行帳戶。
（二）原告匯給丙○○之款項則有三筆，共計8,986,200元，即：87年3月9日原告自彰化銀行七賢分行帳戶匯款2,000,000元入丙○○華信銀行帳戶；87年4月8日原告自彰化銀行帳戶匯款5,500,000元入丙○○華信銀行帳戶；87年7月8日原告自彰化銀行七賢分行帳戶匯款1,486,200元至丙○○彰化銀行七賢分行帳戶等情，除據原告與證人丙○○陳述在卷外，並有原告所提出其彰化銀行七賢分行活期儲蓄存款存摺00000000000－000號活期儲蓄存款存摺、板信商業銀行00000－000000－0000號活期儲蓄存款、保證責任高雄市第五信用合作社前金分社00000000000000號活期儲蓄存款存摺，及丙○○保證責任高雄市第一信用合作社00000000000號活期儲蓄存款存摺、華信商業銀行高雄分行000－000－0000000－0號通提戶、彰化銀行七賢分行00000000000－000號活期儲蓄存款存摺、合作金庫0000000000000號活期儲蓄存款存摺等影本附本院卷可稽；核與原告及丙○○到庭分別陳稱：伊兩人互相認識，之前原告擔任高雄縣圓復國中校長，丙○○擔任該校註冊組長，兩人很熟，是相當好的朋友關係，丙○○很信任原告，若有需要資金調度的話，會互相借調等語相符（本院前審92年5月7日、21日及本件94年7月8日之準備程序筆錄參照）。足見，原告與丙○○間在系爭款項借貸前，彼此即已熟識，雙方互動頻繁，且二人亦時有金錢週轉，相互信賴之程度極高，準此，丙○○將存摺與印章交由原告，全權委託原告代為處理存款、轉匯、乃至為還款相關事宜，難謂絕無可能，被告執此指摘，尚非可取。
六、又查，丙○○於90年4月27日在被告處所製作之談話紀錄陳稱：本人與甲○○（即原告）常互相週轉資金，資金往來有時僅憑口頭借貸，大部分並無出具本票，縱有本票，亦在對方清償時即以撕毀等語，核與本件借貸丙○○有出具借貸契約書，並且開立本票之情形，尚難指為有相互矛盾之處。再者，原告與丙○○間因彼此資金往來頻繁，雙方是否有本票之開立，因時間之久遠無法記憶，要屬人之常情。是被告不應僅以原告在被告處所製作之談話紀錄中陳稱每次借款均有本票之開立，而丙○○則於被告處詢問時陳稱大部分並無出具本票等語，遽以推論兩人之陳述顯有不同，進而否認二人間有借貸契約之存在。又本件由原告轉匯系爭款項予丙○○，及丙○○將之匯予乙○○之時間，係發生於00年0月00日，雖被告於違章案件移送單上所載之查獲日為89年9月8日，然當時並無證據顯示原告業已知悉被告已著手調查其來往資金之情形；抑且，被告係於90年4月25日及27日分別請原告及丙○○到被告處說明並製作談話紀錄，故丙○○在90年4月20日返還部分借款2,850,000元予原告，核與一年之借貨期間相若（參前揭借貸契約書第2條），應係在不知被告著手調查原告資金往來情形下，主動之清償借款之行為，是被告以原告之還款日係在查獲日即89年9月8日之後，即推定為原告事後縫補之行為，尚屬牽強。
七、復查，被告以丙○○所開立之本票票號，與原告之其他親屬於不同時間所開立支票號接近，認與常情有違乙節。經查，原告之長媳俞海琴於87年2月25日所開立之本票票號為595779號、原告之長女婿劉維華於87年2月27日所開之本票為595780號、原告之次女婿王桂華於87年3月4日所開立之本票號碼為595782號，與本件丙○○於89年4月25日所開立之本票票號為595794號，上開本票之票號雖屬接近，但該本票票號之順序與開票之日期時間之先後排序相符，要可確認。又原告與其親屬間，因資金週轉而需簽立本票者，未必常有；故偶有需簽立本票作為借據憑證者，由原告提供本票，供其親屬書寫，亦與常情無違；況且，一般私人借貸，貸與人為求債權之擔保，於借貸當時，為求方便而以自己所購買之本票簿，要求借用人簽發本票之情形，所在多有。故丙○○因向原告借資而開立本票，雖與原告之親屬使用同一本票簿，且開立之時間雖相差二年餘，惟票號則僅相差12號之多，並非不可能。是被告以丙○○所開立之本票票號，與原告之其他親屬於不同時間所開立本票票號接近，認與常情有違，而遽認原告與丙○○間並無借貸之行為，系爭款項係原告贈與其長子乙○○之資金，尚嫌速斷。
八、至原告之長子乙○○收受丙○○匯入之系爭款項後，究係如何運用、損益如何、何時返還資金乙節，經本院於94年7月8日準備程序對證人丙○○及乙○○為隔離訊問，證人乙○○證稱：丙○○自82年間起即陸續委託伊買賣毅凱科技、特種隆纖維、太平產物保險及聚龍纖維等未上市股票；此次丙○○匯入之系爭5,500,000元，都是以伊名義購買未上市股票，其中千煒通訊之股票，伊已委託盤商丁○○出售後匯給丙○○164萬餘元，餘款則係購買中租迪和、冠鈞科技及高橋自動化等未上市股票；後來中租迪和出售約100萬元、高橋自動化科技共賣了132萬多元，剩下高橋自動化2萬9000股，出售款伊係將其中12萬元現金交給丙○○在台北求學之二女兒，其餘則是匯給丙○○或回高雄時拿現金給丙○○本人，而上開股票所發放的股息股利都歸伊所有等語。而證人丙○○則證稱：幾年前就開始委託乙○○買賣毅凱科技、特種隆纖維等未上市股票，而系爭款項則委託乙○○買千煒通訊、中租迪和及高橋自動化等未上市股票，其中千煒通訊股票已出售164萬餘元，乙○○已委託盤商丁○○匯給伊，加上中租迪及高橋自動化共賣了395萬元，上開款項分別由乙○○拿至伊高雄家，其在台北之小女兒亦曾去過乙○○家拿，當作生活費，現在還剩高橋自動化以乙○○名義持股2萬9000股，上開未上市股票所發放之股息股利都給乙○○等語，此有上開準備程序筆錄附本院卷可稽，經核該二名證人證述情節大致相符。次查，乙○○於92年6月11日向本院前審所提出之「丙○○委託乙○○操作未上市股票內容說明」中載明：89年4月25日其徵求丙○○同意，將乙○○持有之千煒通訊股票，以每股50元轉讓5萬股給丙○○乙節，經核與原告於95年4月24日向本院所提出之財政部台北市財政部國稅局證券交易稅一般代徵稅額繳款書所載乙○○於88年11月4日購入千煒通訊股票650,000股之事實尚無違悖。又查，證人丁○○於本院94年10月19日準備程序到庭結證稱：伊至開庭當日才知道丙○○是何人，之前並不認識，伊在台北市○○路住處兼做未上市股票，89年5月間曾受乙○○委託出售千煒公司未上市股票164萬餘元，已依乙○○指示將錢匯給丙○○乙節，有該準備程序筆錄附本院卷可稽，復有丁○○於89年5月19日電匯1,642,558元至丙○○彰化銀行七賢分行00000000000－000號活期儲蓄存款存摺影本附本院卷可參。
準此，乙○○於89年5月19日即將屬於丙○○之千煒公司未上市股票委託丁○○出售，並將價金164萬餘元匯給丙○○，此事係在被告所陳本件之查獲日即89年9月8日之前，在此之前，並無證據顯示原告、丙○○及乙○○等人業已知悉被告已著手調查本件違章情事，故此情節應可採信。另查，乙○○係於89年11月24日、29日購入上開千煒通訊未上市股票；於89年6月14日、11月9日、90年3月30日、4月19日、27日分別購買前揭中租迪和未上市股票；於89年9月30日、10月11日、21日及11月13日購入上開冠鈞科技未上市股票；並於89年9月26日、91年4月15日、11月18日及25日購買上述高橋自動化未上市股票，而上開未上市股票買入之日期確係在丙○○於89年4月25日將系爭款項5,500,000萬元匯給乙○○之後等情，亦據原告於前審所提出之財政部台北市國稅局證券交易稅一般代徵稅額繳款書及丙○○委託乙○○操作未上市股票內容說明書附本院原審卷，暨乙○○為丙○○操作未上市股票的後續結果報告書附本院卷可稽，另證人乙○○於本院前審92年6月19日準備程序時亦陳稱：伊係因其父之關係，認識丙○○20幾年，因此兩人是很好的朋友，故原告主張伊借給丙○○系爭款項5,500,000元，由丙○○委託其20幾年的好友乙○○代為操作買賣未上市股票乙節，自非無據。準此，系爭款項5,500,000元應可認係原告借予丙○○操作買賣未上市股票，且原告已就其與丙○○借貸關係提出證明，被告若欲否認是項法律關係，而主張原告與乙○○間確有贈與關係之存在，自應由被告負舉證之責，殊不能以原告有資金匯入乙○○之銀行帳戶，即進而推定有贈與之事實，並要求原告就資金去向之所有流程，逐一提出反證說明。是本件被告既未能具體證明原告有贈與之事實，其逕對原告核課贈與稅，並按應納稅額處一倍之罰鍰，自難謂合法。
九、綜上所述，本件被告既未能舉證證明原告將系爭款項經由丙○○轉存乙○○之銀行帳戶，係以自己之資金，無償贈與其子乙○○，則原處分逕予核定原告當年度（89）贈與總額5,500,000元，贈與淨額4,500,000元，應納贈與稅額417,000元，並按應納稅額處一倍之罰鍰417,000元，即有違誤。訴願決定未見及此，予以維持，亦非適法。原告執以指摘，為有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均予撤銷，以昭折服。
十、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第195條第1項前段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 8 月 30 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 許麗華法 官 詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 95 年 8 月 30 日
書記官 林幸怡