高雄高等行政法院判決
95年度再字第36號再審 原告 甲○○送達代收人 乙○○訴訟代理人 邱基峻 律師
張宗琦 律師洪秋禎 會計師再審 被告 財政部高雄市國稅局代 表 人 丙○○局長訴訟代理人 戊○○
己○○丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於本院中華民國94年4月26日92年度訴字第502號判決及最高行政法院中華民國95年10月31日95年度判字第1746號判決，提起再審之訴，關於行政訴訟法第273條第1項第9款、第11款及第13款部分。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣再審原告87年度綜合所得稅結算申報，涉嫌短漏報營利、利息及其他等所得計新台幣（下同）28,508,487元，違反行為時所得稅法第71條第1項規定，經再審被告初查以再審原告漏報課稅所得額28,508,487元，核定漏報稅額10,863,411元，除補徵稅額外，並依同法110條第1項規定處漏稅額0.2倍之罰鍰2,172,600元（計至百元止）。再審原告對於罰鍰部分不服，主張其本人及配偶林喜久87度取自仁英投資股份有限公司（下稱仁英公司）之營利所得各14,240,000元，係被冒用為人頭，並無實際所得，且該案業經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴，再審原告並於當年度綜合所得稅結算申報書內揭露上情，是再審原告並無故意或過失，應予免罰云云，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起行政訴訟。嗣經本院以92年度訴字第502號判決駁回再審原告之訴，再審原告復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以95年度判字第1746號判決駁回其上訴。再審原告因認前開本院及最高行政法院判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第9款、第11款及第13款之法定再審事由，遂向本院提起再審之訴。
貳、兩造聲明：
一、再審原告聲明求為判決：
（一）最高行政法院95年度判字第1746號判決廢棄。
（二）鈞院92年度訴字第502號判決廢棄。
（三）訴願決定及原處分均撤銷。
（四）再審及前審訴訟費用均由再審被告負擔。
二、再審被告聲明求為判決：
（一）再審原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由再審原告負擔。
參、兩造主張之理由：
甲、再審原告主張之理由：
一、本件確定判決有行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由：
（一）按「為判決基礎之證物係偽造或變造者」為行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由。
（二）查，原判決誤認再審原告漏報87年度取自仁英公司營利所得，無非係以扣繳憑單為據，然該扣繳憑單已經臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決證明為偽造。申言之，臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決已認定訴外人吳汶達製作不實扣繳憑單，而該刑事判決雖認定再審原告同意擔任仁英公司之股東，但從未認定再審原告同意吳汶達製作不實扣繳憑單，此係屬二不同之情形。而再審被告作成本件核稅處分之基礎證物係偽造之不實扣繳憑單，嗣後行政法院對此並未詳加審酌，足見其已符合上述條文所定之再審事由，因而本件具有前開行政訴訟法所定再審事由。
二、本件確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由：
（一）按「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。」為行政訴訟法第273條第1項第11款所定之再審事由。
（二）查，原判決之前審判決（即鈞院90年度訴字第1740號判決）及再審被告均否認再審原告有關前揭87年度取自仁英公司營利所得係遭虛列之主張，無非係援引臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決（判決陳清雄、吳汶達無罪），最高行政法院顯亦受其誤導，應加澄清。申言之，該判決嗣後已遭臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決廢棄，認吳汶達偽造不實之87年「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，足生損害於再審原告甲○○等情，判決其有罪。該判決書中提到「被告吳汶達雖為上開轉投資方式分派股利之辯解：惟依仁英投資公司87年度營利事業投資人明細分配盈餘表所示，其分配之股利包括現金股利及股票股利，其中現金股利係240萬元，股票股利則為1,184萬元，可見其實際應分發之股利並非只有股票股利。而其中現金股利部分，被告吳汶達在原審已承認並未發放股利，而係將盈餘轉投資等語；核與證人林喜久、甲○○在本院證述：沒有收到仁英投資公司之股利等語相符，足見證人林喜久及甲○○確未自仁英投資公司獲取現金股利。至於李張秀蓮因其早於82年1月14日死亡，有其戶籍資料可參，有起訴書可參，自無可能於87間領取現金股利，而被告也未能提出有發放現金股利給李張秀蓮之繼承人之證據，故認李張秀蓮等3人均未獲取現金股利。」、「被告吳汶達、陳清雄均明知李張秀蓮、甲○○、林喜久等3人均未自仁英投資公司取得任何盈餘」。由是可知，原納稅義務人即仁英公司並無此盈餘所得，自無分配盈餘之問題。惟參諸原判決所載理由，實質上仍將臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決意旨，採為心證形成之基礎；無視該判決嗣後已遭臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決變更之事實及理由，自有未妥。依上，最高行政法院本應詳加審酌該變更之確定判決有利於再審原告之判斷，卻仍依循原台灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決見解，遂為再審原告不利之論斷，於法未合。本件應有行政訴訟法第273 條第1項第11款所定之再審事由。
三、本件確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由：
（一）按當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物，得提起再審之訴，為行政訴訟法第273條第1項第13款所明定。茲所謂「未經斟酌之證物」，參諸最高行政法院91年度判字第539號裁判，係指「該證物在前訴訟程序中即已存在而當事人不知其存在，或雖知有此，而不能使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」查，再審原告於原審係主張：「依仁英公司民國（下同）87年11月30日增資前試算表，公司資本為50,000,000元，累積盈餘為308,452,475元。惟87年12月1日增資後資產負債表所示，公司資本為198,000,000元，累積盈餘為130,452,475元，應付股利為21,350,000元，應付員工紅利為8,650,000元，合計應發放現金為30,000,000元。87年12月31日之資產負債表，所載公司資本為198,000,000元；然竟載有「其他應付款30,000,000元之負債，且其數額核與仁英公司應發放股息紅利金額相符，應屬同筆款項，足見該公司87年度之現金股利尚未發放，仍以負債形式留存於公司。」等情。惟原確定判決認仁英公司87年12月31日資產負債表所載，其他應付款增加3,000萬元（實際增加數應為2,944萬9,027元），惟股東往來亦增加2,920萬1,946元，實難證明其他應付款之增加與仁英公司87年度之現金股利有關云云。
（二）然查，再審原告經蒐集檢視仁英公司相關卷證帳冊資料，發現足以推翻原確定判決上開論斷之仁英公司會計內帳之新證據。申言之，依仁英公司會計內帳相關科目之記載，可知該公司87年度之現金股利尚未發放，仍以負債形式留存於公司，且仁英公司87年12月31日資產負債表「其他應付款」增加與「股東往來」無涉，乃上開內帳記載翔實，其帳目日期、金額均可互為勾稽，應屬真實無疑。又依仁英公司明細分類帳所載，其各會計科目明細之借貸科目沖轉及立帳分錄，均可前後勾稽，且其各會計科目之87年底餘額，經核均與該公司87年底營利事業所得稅結算申報書項下之資產負債表所列金額相符，足可確認該明細分類帳之真實性，而符合新證據之資格。依上開新證物，可證明仁英公司於未發放任何現金之前提下，即製作不實扣繳憑單等情。此適足以證明再審原告所稱仁英公司未曾於87年各發放再審原告股利，該筆款項係屬虛列之事實，再審原告既無所得，即無從課徵所得稅，應屬行政訴訟法第273條第1項第13款所謂發見未經斟酌或得使用之證物。
（三）對照仁英公司資產負債表及明細分類帳，可認定原判決確有誤解，且張冠李戴，爰說明如次：
（１）有關「其他應付款」科目，參閱明細分類帳會計科目#2149其他應付款項下，87年11月30日餘額為50,973元，其內容係「應付7月份新都會廣告（仁）薪資」，該應付款已於87年12月10日以世華銀行東高雄分行，#310498銀行帳戶償付後沖銷，其相對會計科目為#1103銀行存款減少，其他應付款科目經沖銷後，於87年12月31日之科目餘額為0元。（參閱明細分類帳第20頁銀行存款科目及第71頁其他應付款科目。）
（２）另明細分類帳會計科目#2159應付盈餘分配款項下顯示，87年12月1日應付再審原告甲○○、林喜久等人現金股利計3,000萬元，惟截至87年12月31日止，上開應付現金股利3,000萬元均未發放，仍掛在應付盈餘分配款科目項下，且參諸同期間（87年12月1日至87年12月31日）「現金」及「銀行存款」科目均未有3,000萬元現金股利之支付記載，足見截至87年12月31日止，該所謂3,000萬元現金股利均未發放于再審原告等人，仍續掛於「應付盈餘分配款」科目項下。（參閱明細分類帳第3頁現金科目、第20頁至21頁銀行存款科目及第78頁應付盈餘分配款科目項下）；至該應付盈餘分配款於87年12月31日之餘額3,000萬元，仁英公司於申報87年度營利事業所得稅資產負債表時，係列於其他應付款科目項下3,000萬元（參閱申報書資產負債表）。
（３）又，有關「股東往來科目」，參閱明細分類帳會計科目#2302股東往來項下，87年11月30日本科目餘額為1億2,904萬5,447元（87年12月1日無變動），至87年12月31日應付「股東往來」科目餘額為1億5,824萬7,393元。依明細帳所示，於87年12月1日至87年12月31日間，應付股東往來科目金額計減少185萬8,800元，增加3,106萬0,746元。其減少部分經核係償還股東借款。增加部分中之2,500萬元，係更正87年8月5日之錯誤分錄（8月5日向股東借款2,500萬元，誤列入#2156暫收款科目項下，於87年12月30日更正轉則於股東往來科目項下，參閱明細分類帳第77頁暫收款科目項下及第89頁股東往來科目項下），另207萬0,746元係股東股票還款調整增加股東往來，（其相對科目為長期投資科目增加404萬6,240元，投資損失減少197萬5,494元，參閱明細分類帳第48頁長期投資科目及第124頁投資損失科目項下），餘399萬元係增加向股東借款（參閱明細分類帳第89頁股東往來科目項下）。其相對之現金、銀行存款及短期銀行借款各科目沖轉紀錄亦核對相符（參閱明細分類帳第3頁現金科目、第20至21頁銀行存款科目及第59頁短期銀行借款科目項下）。
（４）據上各科目帳頁明細顯示，仁英公司現金股利3,000萬元於87年度並未給付，87年12月31日仍掛於「應付盈餘分配款」科目項下，（營利事業所得稅申報書列於其他應付款項下），帳列其他應付款於87年12月31日已沖銷為0；股東往來餘額自87年12月1日至87年12月31日之增減變動已如前述，顯示股東往來科目餘額及其他應付款科目餘額之變動，與應付現金股利並無任何關聯，原確定判決竟稱兩者具有對應關係，張冠李戴，顯屬誤解。
（５）揆諸前開說明，再審原告於原審所主張：「87年12月31日之資產負債表，載有『其他應付款30,000,000元』之負債，其數額核與仁英公司應發放股息紅利金額相符，應屬同筆款項，足見該公司87年度之現金股利尚未發放，仍以負債形式留存於公司」等情，確可與明細分類帳應付盈餘分配款及其他相關各會計科目相互勾稽，實屬有據。
四、再審原告所提出仁英公司之明細分類帳可確認其為真實，理由如下：
（一）上開明細分類帳87年12月31日各科目之餘額，經核均與再審被告留存之營利事業所得稅結算申報書項下資產負債表所列之金額相符（其中帳載之應付盈餘分配款3,000萬元，於申報書資產負債表係列於其他應付款科目項下）。
（二）上開明細分類帳87年12月1日各科目之餘額，亦與增資時高雄市政府建設局留存之資產負債表各科目餘額核對或調節相符。
（三）再審被告答辯狀指稱再審原告提出之明細分類帳87年12月1日累積盈餘科目餘額為209,504,611元與高雄市政府建設局留存之資產負債表累積盈餘科目餘額130,452,475元不符乙節，經查係原增資辦理會計師所為調整，再審被告不明究裡，顯有誤解。茲就87年12月1日差異金額調節如下：
帳冊 建設局留存 差異金額頁次 會計科目 帳載金額 資產負債表金額 借（貸）── ──── ───── ────── ─────
P.92 累積盈餘 209,504,611 130,452,475 79,052,136
P.91 法定公積 1,781,385 36,998,358 35,216,973
P.48 長期投資 410,516,754 366,681,591 43,835,163
─────
（四）再審被告未詳予核對帳冊及報表，即遽認再審原告所提出之明細分類帳係片面及拼湊而成，殊屬可議。
五、再審被告所稱：「另資本由原先50,000,000元增加為198,000,000元，該二者增減數乃仁英公司依股東會決議自累積盈餘中分別提撥應付股利21,350,000元、應付員工紅利8,650,000元及增加資本148,000,000元所致。．．．」顯係錯誤。
依高雄市政府建設局留存仁英公司盈餘分配表所示，應為發放股票股利148,000,000元，現金股息及紅利30,000,000元。又系爭應付現金股息紅利30,000,000元於87年12月1日即自累積盈餘科目轉入應付盈餘分配款科目項下，仁英公司雖於87年營所稅申報時將其列入其他應付款科目項下，惟亦無損於其現金股息紅利尚未發放之事實。再審被告自不得以此相繩，並據以認定3,000萬元之現金股息紅利業已發放，而泛指另一3,000萬元之其他應付款則係為另一債權債務關係，明顯背離事實。又再審原告前所列舉各會計科目之變動及其相關分錄，要皆明確可資核對，並可敘明系爭現金股息紅利及其相關會計科目於87年12月1日至87年12月31日間之變動軌跡及紀錄，自不容再審被告未予詳加比對，即徒託空言，逕予認定3,000萬元之現金股息紅利業已發放，且否認再審原告所提出仁英公司明細分類帳之真實性。
六、次查，財政部96年3月30日台財訴字第09500581920號訴願決定之基礎事實，係被害人李張秀蓮（已於82年1月14日死亡）遭仁英公司虛列87年度營利所得，其事實與本件相同。從而，參諸該訴願決定第4頁：「次查原處分機關認訴願人等應補繳綜合所得稅額者，無非以仁英公司87年度『營利事業投資人明細及分配盈餘表』及『各類所得扣繳暨免扣繳憑單』等證據，．．．原處分機關裁處基礎之證物既已證明係偽造，．．．」等語。足見再審被告之上級機關財政部已認定系爭扣繳憑單等證物係屬偽造，再審被告依法不能為相異認定。又查，再審被告補徵再審原告所得稅並裁處罰鍰，其數額多寡無非係以「營利事業投資人明細及分配盈餘表」及「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」之記載數額為準，乃該扣繳憑單既屬偽造應視為違法不存在，系爭所得稅額之存在基礎及數額多寡，均失所附麗。從而，系爭補稅金額及罰鍰數額，均不能再以違法偽造之「營利事業投資人明細及分配盈餘表」及「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」為認定依據，至屬明確。再審被告如認再審原告該年度確有獲配源自仁英公司營利所得，自應就其存在及明確數額盡舉證責任，而非以不實之扣繳憑單為基礎。基此，請撤銷系爭以偽造不實扣繳憑單為認定基礎之原處分，責令再審被告重啟稅捐稽徵調查程序。
七、再審被告稱再審原告係仁英公司借用股東名義之人，確有同意擔任股東云云。然查，再審原告自始均未知悉自己曾遭冒用為擔任仁英公司股東，再審原告係於77年進入怡心園仲介公司任職時，依公司規定繳交個人及扶養親屬身分證影本，嗣後訴外人吳汶達竟利用職權盜用再審原告身分證影本偽造仁英公司股東登記事項，再審原告絕無所謂事先知悉或同意擔任名義股東之情形，此已於臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事案件審理時，再審原告闡述甚詳。
八、另再審被告稱仁英公司87年召開股東臨時會討論盈餘分配及發行新股案，全部股東均出席，再審原告應知悉公司股利分配方式及受配股利之事實等情。然查，再審原告於臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事案件審理時，已舉證證明仁英公司股東會並未實際召開之事實；申言之，當日股東會議所謂股東均出席等情，均與事實不符，如「吳春蓮」早於86年更名為「吳乙玄」，不可能再於會議簽到簿或紀錄簿上簽名「吳春蓮」，另證人陳淑娟等多名證人亦於臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事案件審理時，出庭證述其並未知悉仁英公司87年度股東會，竟被列為會議出席股東等語，以及仁英公司負責人陳清雄，雖列名當日股東會主席，亦證稱沒有參加過該日股東會。足見仁英公司87年並未召開董事會、股東臨時會討論盈餘分配及發行新股案，仁英公司係偽造會議簽到簿或紀錄簿，應可確認。又上開證據均可見於臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事案件卷宗，可調閱該卷宗資料，即可明瞭。再審被告另稱「扣繳憑單」並非公司設立或其他登記事項文書，經濟部以「扣繳憑單」係偽造而撤銷仁英公司登記，與公司法第9條第4項規定不符乙節。然查，經濟部係以臺灣高等法院高雄分院檢察署95年11月9日高分檢聰洪字第16889號函，以登記事項係屬偽造為由，辦理撤銷公司登記，於法並無不合。再審被告所稱，似有誤解。
九、再審原告87年度未取得仁英公司任何股利之事實，已經刑事判決確認：台灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決事實欄：「吳汶達係仁英投資股份有限公司（下稱仁英投資公司）之實際負責人．．．其明知李張秀蓮、甲○○、林喜久等3人於87年間，並未自仁英投資公司公司取得任何股利，竟於88年初，利用不知情之會計人員製作李張秀蓮、甲○○、林喜久等3人於87年間，各自仁英投資公司公司取得1,424萬元之股利之不實『各類所得扣繳暨免扣繳憑單』，再持向稅捐稽徵機關申報。致李張秀蓮之繼承人李雨蒼等人，及甲○○、林喜久等人遭稅捐機關追繳稅款，而足以生損害於李張秀蓮之繼承人李雨蒼等人，及甲○○、林喜久等人及稅捐機關稽徵之正確性。」等情。足見本件再審原告87年度未取得仁英投資公司公司任何股利之事實，已經刑事判決判斷闡釋甚明。衡以刑事審判係經嚴格審理程序，而有罪判決更需以「無合理懷疑」為前提，本件再審原告87年度未取得仁英公司任何股利之事實既經刑事判決確認，其真實性無庸置疑。原確定判決採擷再審被告片面之詞，曲解仁英公司資產負債表記載，遽為再審原告不利論斷，然該論斷不僅與事實不符，且已經再審原告所提出之新證據即仁英公司明細分類帳所推翻。基此，懇請撤銷顯與事實不符之原核課處分，以符法制。
十、又查，個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則。參諸最高行政法院95年度判字第940號判決，僅以稅捐機關片面製作之扣繳暨免扣繳媒體申報資料，難認實在為由，即撤銷原處分。相較於本件案情，再審被告亦僅憑不實扣繳憑單即作成違法處分，不實扣繳憑單之事實尚經刑事判決確定，本件更無偏袒稅捐機關便宜行事之理由。末查，參諸上開刑事判決審理程序之95年6月8日勘驗筆錄，證人潘靜雯（再審被告所屬稅務人員）陳述：「假設現金股利3,000萬元，公司真的沒有給付的事實，就開列扣繳憑單給當事人的話，就屬於扣繳憑單開立不實，一定要有給付，才可以開立扣繳憑單。」乙節，係屬稅捐機關對所得稅法上「收付實現原則」之闡述，應值贊同。然再審被告對本件並未遵循該原則，忽略扣繳憑單係屬偽造之事實，仍一味辯稱原處分合法，不僅處理程序矛盾，更屬明顯違法之舉，顯不可採。
乙、再審被告答辯之理由：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」為所得稅法第14條第1項第1類所明定。
二、查再審原告等2人均為仁英公司股東，87年度分別取自該公司之營利所得各為14,240,000元，有仁英公司本年度營利事業投資人明細及分配盈餘表與股利憑單（各類所得扣繳暨免扣繳憑單）影本附卷可稽，雖再審原告主張被冒用人頭，實際並無投資、認股或領取薪資、盈餘及紅利，已向臺灣高雄地方法院提出告訴，終經臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決確定。惟觀諸該判決內容，有關再審原告等擔任仁英公司股東係徵得渠等同意，而非經人冒用擅列，且公司之實際投資者，為使其公司之設立符合公司法之規定，常有借用親友名義擔任股東，而被借用名義擔任股東之人因未實際出資，故亦未參與公司之經營或決策，此為社會常見現象，從而再審原告等是否確有資力投資仁英公司，對於再審原告等確有同意擔任股東之事實，不生影響。又最高行政法院業已詳加審酌臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決，再審原告所稱，顯係誤解。
三、次查仁英公司於87年11月19日上午9時召開股東臨時會，出席股東人數計12人，代表發行股數計5,000,000股（含代理出席，5,000,000股為該公司全部發行股數，應可認定為全部股東均出席。），討論事項：（一）交付董事會執行股東會承認之盈餘分配案。（二）增加資本發行新股案：本公司因業務需要擬由股東紅利轉增加資本新臺幣壹億肆仟捌佰萬元整，分為壹仟肆佰捌拾萬股，每股新臺幣壹拾元整，究應一次發行或分次發行以及發行細節，授權董事會決定，可否請公決案。決議：照案通過。又於同日下午3時該公司召開董事會，討論事項：（一）增加資本發行新股案：本公司業經股東會決議由股東紅利轉增加資本新臺幣壹億肆仟捌佰萬元整，發行新股壹仟肆佰捌拾萬股，每股新臺幣壹拾元整，該新股擬一次發行，可否提請公決。決議：照案通過，此部分業經大院向高雄市政府函索上開會議紀錄，並經高雄市政府94年11月3日高市府建二公字第09400651820號函送該會議紀錄附大院卷可稽。核與前揭臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號刑事判決理由三所載「．．．被告吳汶達辯稱：『．．．87年間仁英投資公司是以股利轉投資方式分派股利．
．．。』等語相符」，且此部分於臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決亦予審認在案。另高雄市政府建設局於87年12月17日以高市建設二字第08711647700號函檢附仁英公司申請增資原登記案卷及申請書等資料，轉請經濟部商業司核辦，其函中檢附公司增資資產負債表之簽證及出具查核報告書，亦有記載其增資額由股東紅利轉增資，顯示再審原告確知悉該公司分派股利之方式並有受配該股票股利之事實，難謂所得未實現。
四、第查仁英公司87年11月30日增資前試算表記載資本、累積盈餘、股東往來及其他應付款分別為50,000,000元、308,452,475元、129,045,447元及50,973元。同年12月1日增資後資產負債表記載資本、累積盈餘額、股東往來、應付股利、應付員工紅利及其他應付款分別為198,000,000元、130,452,475元、129,045,447元、21,350,000元、8,650,000元及50,973元。同年12月31日之資產負債表記載資本、股東往來、應付股利及其他應付款分別為198,000,000元、158,247,393元、0元及30,000,000元，依照11月30日增資前試算表及12月1日增資後資產負債表兩者比較，累積盈餘308,452,475元－應付股利21,350,000元－應付員工紅利8,650,000元－資本148,000,000元＝130,452,475元；另資本由原先50,000,000元增加為198,000,000元，該二者增減數乃仁英公司依股東會決議自累積盈餘中分別提撥應付股利21,350,000元、應付員工紅利8,650,000元及增加資本148,000,000元所致。而查仁英公司87年12月31日資產負債表之應付股利（科目：2125）欄位為空白，且無應付員工紅利之會計科目，足以顯示仁英公司於年底業已完成現金股利之分配，始將上開二科目沖銷為零，是為仁英公司已實現分配盈餘予股東之事實。再審原告雖檢附92年3月31日電腦列印之資產負債表及明細分類帳會計科目：2159應付盈餘分配款與會計科目：3311未分配盈餘等資料，惟除電腦列印之資產負債表所載之應付盈餘分配款與仁英公司原申報之資產負債表（12月31日）所載之其他應付款科目名稱不符之外，其檢附之明細分類帳會計科目：2159應付盈餘分配款之87年12月1日餘額為30,000,000元與87年12月1日原申報之資產負債表會計科目：2149其他應付款之餘額50,973元，會計科目及金額也不相同，而會計科目：3311未分配盈餘（累積虧損）87年12月1日餘額為209,504,611元亦與87年12月1日原申報之資產負債表會計科目：
3250之累積盈虧餘額130,452,475元之會計科目及金額不相當。仁英公司87年12月31日資產負債表之其他應付款30,000,000元，雖與仁英公司發放之現金股利金額相同，惟該其他應付款係仁英公司與債權人間之另一債權債務關係，與仁英公司前揭發放之現金股利30,000,000元尚屬無涉。是再審原告檢附片面、拼湊之明細分類帳，實難證明仁英公司87年度之現金股利尚未發放。另仁英公司87年度利用盈餘轉增資，再審原告等之股份亦自400,000股增加為1,584,000股，此為再審原告所不否認。故仁英公司按各股東分配數開立扣繳憑單，於法並無違誤。
五、至再審原告補呈經濟部95年12月1日、96年1月11日經授商字第09501256260、00000000000號等函，證明仁英公司因涉有公司法第9條第4項規定之情事，遭經濟部撤銷登記乙節，觀諸臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決係認仁英公司實際負責人吳汶達利用股利轉增資部分列入再審原告等為人頭股東名下，形式上雖合法，但因其據以製作前開扣繳憑單，致再審原告夫婦遭追繳稅款，該扣繳憑單仍屬不實為由，判處吳汶達有期徒刑1年。然「扣繳憑單」非公司設立或其他登記事項之文書，縱其有開立不實，與公司設立或其他登記事項無涉，亦與公司法第9條第4項規定之公司撤銷登記要件未合。是經濟部逕依該刑事判決將仁英公司撤銷登記，顯對判決主文及其內容誤會所致。
六、綜合所得稅原則上採收付實現制，而所得之實現與否，並不以收到現金為限，倘有其他足以替代現金之報償均屬之。公司利用未分配盈餘增資時，其對中華民國境內居住之個人股東所增發之股份金額，應由受配股東計入增資年度綜合所得總額申報納稅。再審原告等87年度均為仁英公司股東，87年度分別取自該公司之營利所得各為14,240,000元，有仁英公司87年度營利事業所得稅投資人明細及分配盈餘與股利憑單、扣繳憑單影本附卷可稽。是再審被告適用法規並無違誤。
七、揆諸再審原告所提之財政部96年3月30日台財訴字第09500581920號訴願決定，緣李雨勳、李玉卿因其母李張秀蓮（82年1月14日死亡）係仁英公司之股東，因概括繼承而取得仁英公司之營利所得，經原處分機關併課其87年度綜合所得稅，且渠等未於法定期限內申請復查而告確定。嗣於95年7月26日提示臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決，以「發現新事實或發現新證據」為由，向原處分機關提起對該事件之行政程序重開之申請，經原處分機關於95年11月17日以財高國稅鼓綜所字第0950001945號函否准其申請，經財政部訴願決定略以，仁英公司實際負責人吳汶達製作系爭不實扣繳憑單之情事，業經95年6月27日臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決確定在案，原處分機關裁處基礎之證物既已證明係偽造，則本件申請案是否具有相當於行政訴訟法第273條第1項第9款規定，足以影響原處分機關行政處分之再審事由，而有行政程序法第128條第1項第3款之適用？仍有由原處分機關重行審酌之必要，爰將原處分撤銷，由原處分機關於收到決定書之次日起60日內另為處分。綜上以觀，該訴願決定命原處分機關重為處分之理由，在於訴願人提示之臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決，是否足以構成「為判決基礎之證物係偽造或變造者」之要件，合先敘明。
八、再觀諸臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決內容，雖以仁英公司實際負責人吳汶達製作不實之87年「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，足生損害於再審原告等人，並判處吳汶達罪刑在案，惟該判決理由同時認定，再審原告等擔任仁英公司股東係徵得渠等同意，而非經人冒用擅列。是再審原告既已同意擔任仁英公司之股東，在所得稅法上已成為課稅之主體，另判決理由同時亦認定仁英公司係將盈餘轉投資方式，辦理增資，是再審被告依仁英公司將盈餘轉增資而分配之股份股利，對已同意擔任股東即形式上已合法之再審原告課稅，並無不當，及再參酌判決理由貳、五、（二）「按刑法第210條之偽造文書罪，．．．，如果行為人對於此種文書本有製作之權，縱令其不應製作而製作或內容不實，亦無偽造私文書可言，．．．」，查本件仁英公司並無偽造「營利事業投資人明細及分配盈餘表」及「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」情事，亦非不應製作而製作，而是仁英公司之股東李張秀蓮於82年1月14日死亡，其繼承人於辦理繼承登記後，未向仁英公司辦理該股票更名手續，然其分配股利之事實從未改變。再者，上開刑事判決業經最高行政法院詳加審酌而為95年度判字第01747號判決之證物，則再審原告所提之訴願決定，非屬「發生新事實或發現新證據」，對再審被告認定之課稅事實不生影響，而僅係再審原告對事實認定之見解歧異。其餘執詞復稱再審原告自始均未知悉遭冒用，及仁英公司股東會並未實際召開等語，業經大院原審判決論駁在案。從而，再審原告所訴，未符行政訴訟法第273條第1項第9款、第13款規定，顯無理由，請予駁回。
理 由
壹、程序部分：按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」為行政訴訟法第275條所明定。本件再審原告以原確定判決即本院92年度訴字第502號判決及最高行政法院95年度判字第1746號判決，有行政訴訟法第273條第1項第9款、第11款及第13款之法定再審事由，提起本件再審之訴，揆諸前揭明文，專屬本院管轄，合先敘明。
貳、實體部分：
一、按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。另按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．九、為判決基礎之證物係偽造或變造者。．．．十一、為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。．．．十
三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」則為同法第273條第1項第9款、第11款及第13款所明定。另若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第9款、第11款及第13款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。
二、本件再審原告與再審被告間因綜合所得稅事件，提起行政訴訟，前經本院以92年度訴字第502號判決駁回再審原告之訴，再審原告不服，經向最高行政法院提起上訴，經該院以95年度判字第1746號判決駁回其上訴而告確定在案，此分別有本院92年度訴字第502號判決及最高行政法院95年度判字第1746號判決附本院卷可稽，堪信為真實。茲再審原告對本院及最高行政法院上揭確定判決，認有行政訴訟法第273條第1項第9款、第11款及第13款之再審事由，而提起本件再審之訴，核其主張係以：原判決認再審原告漏報87年度取自仁英公司營利所得，無非係以扣繳憑單為據，然該扣繳憑單已經臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決證明為偽造，再審原告實際上並未獲得該筆款項，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由；又參諸原判決所載理由，實質上仍將臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決意旨，採為心證形成之基礎，無視該判決嗣後已遭臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決撤銷而變更，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由；又依仁英公司明細分類帳，可證明仁英公司於未發放任何現金之前提下，即製作不實扣繳憑單，再審原告既無所得，即無從課徵所得稅，該明細分類帳係所謂發見未經斟酌或得使用之證物，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由云云，資為爭議。
三、經查，仁英公司於87年11月19日上午9時召開股東臨時會，據該會議事錄記載：「．．．出席股東人數計12人，代表發行股數計5,000,000股（含代理出席，5,000,000股為該公司全部發行股數，應可認定為全部股東均出席。）．．．六、討論事項：（一）交付董事會執行股東會承認之盈餘分配案。決議：照案通過。（二）增加資本發行新股案：本公司因業務需要擬由股東紅利轉增加資本新臺幣壹億肆仟捌佰萬元整，分為壹仟肆佰捌拾萬股，每股新臺幣壹拾元整，究應一次發行或分次發行以及發行細節，授權董事會決定，可否請公決案。決議：照案通過。」又於同日下午3時召開董事會，據該會議事錄記載：「．．．六、討論事項：（一）增加資本發行新股案：本公司業經股東會決議由股東紅利轉增加資本新臺幣壹億肆仟捌佰萬元整，發行新股壹仟肆佰捌拾萬股，每股新臺幣壹拾元整，該新股擬一次發行，可否提請公決。決議：照案通過。」有上開各會議事錄附原審卷可稽。核與臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決理由欄所載「．．．被告吳汶達辯稱：．．．87年間仁英投資公司是以股利轉投資方式分派股利．．．。」等語相符，此有該刑事判決附本院卷可參。又仁英公司87年12月2日委託崇誠會計師事務所黃聖富會計師出具之查核報告書亦記載「二、該公司增加資本新台幣壹億肆仟捌佰萬元正分為壹仟肆佰捌拾萬股，每股新台幣壹拾元，其增資額由股東紅利轉增資．．．」等語，有該查核報告書附原審卷可稽。次查，仁英公司87年11月30日增資前試算表所載，公司資本額為50,000,000元，累積盈餘為308,452,475元，股東往來為129,045,447元，其他應付款為50,973元；87年12月1日增資後資產負債表所載，公司資本額為198,000,000元，累積盈餘為130,452,475元，股東往來為129,045,447元，應付股利為21,350,000元，應付員工紅利為8,650,000元，其他應付款為50,973元；87年12月31日資產負債表所載，資本額為198,000,000元，股東往來為158,247,393元，應付股利為0元，其他應付款為30,000,000元；對照仁英公司87年11月30 日增資前試算表及同年12月1日增資後資產負債表，其累積盈餘308,452,475元扣除應付股利21,350,000元、應付員工紅利8,650,000元與資本148,000,000元後，剩餘130,452,475元，另資本由原先50,000,000元增加為198,000,000元，此有仁英公司87年11月30日增資前試算表及87年12月1日增資後資產負債表附本院卷可稽，足見該二者增減數乃仁英公司依股東會決議自累積盈餘中分別提撥應付股利21,350,000元、應付員工紅利8,650,000元及增加資本148,000,000元所致。又查，仁英公司87年12月31日資產負債表之應付股利（科目：2125）欄位為空白，且無應付員工紅利之會計科目，足見仁英公司於87年底業已完成股利之分配。再查，仁英公司係將盈餘轉增資而分配股份，並未實際分配股利，亦經臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號、臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事判決認定在案，再審原告等之股份亦因而自40萬股增加為158萬4,000股，為再審原告所不否認，是仁英公司雖未實際分配股利，惟將該等股利轉增資而分配股份予各股東，已符合所得稅法施行細則第70條應由受配股東計入增資年度綜合所得申報納稅之規定，仁英公司將各股東增資應分配股份歸戶並開立扣繳憑單，並無違誤。末查，95年6月27日臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號判決，雖以仁英公司實際負責人吳汶達偽造不實之87年「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，足生損害於再審原告等人，並判處吳汶達罪刑在案，惟該判決理由同時認定，再審原告擔任仁英公司之股東，應係已得其等同意；且因公司之實際投資者，為使其公司之設立符合公司法之規定，常有借用親友名義擔任股東，而被借用名義擔任股東之人因未實際出資，故亦未參與公司之經營或決策，此為社會常見現象，從而再審原告等是否確有資力投資上開公司，及上開股東會或董監事會議是否確有召開，對於其等確有同意擔任股東之事實不生影響等語，雖該判決同時指出再審原告等均係受吳汶達利用而擔任人頭股東，並未實際出資，則吳汶達將股利轉增資部分，列入屬人頭股東之再審原告名下，形式上雖屬合法，但因其據以製作前開扣繳憑單，致再審原告夫婦受國稅局追繳稅款，則該扣繳憑單仍屬不實等語，此有該刑事判決附本院可參。惟刑事判決之理由並不能拘束稅捐稽徵機關對於課稅標的之判斷，雖再審原告在該刑事判決被認定為人頭股東，惟係經其本人同意之人頭股東，並非被擅自冒名之股東，則再審原告既已同意擔任仁英公司之股東，不論其有無實際出資，在所得稅法上已成為課稅之主體（即對象），本件刑事判決既未指出實際出資者為何人，則再審被告據以對已同意擔任股東之上訴人等課稅，依法並無不合。況查扣繳憑單之有無，並非課稅之唯一依據，原確定判決亦非以扣繳憑單為判決基礎，再審原告前揭主張，顯與行政訴訟法第273條第1項第9款規定之再審要件不符。是再審原告主張：原判決認再審原告漏報87年度取自仁英公司營利所得，無非係以扣繳憑單為據，然該扣繳憑單已經臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決證明為偽造，再審原告實際上並未獲得該筆款項，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由云云，並非可採。
四、次按，行政訴訟法第273條第1項第11款之規定，係為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判，如已因其後之確定裁判有所變更，其結果使原確定判決之基礎發生動搖，始應許當事人據以提起再審之訴，以救濟之。亦即必須有「變更前之裁判」及變更前之裁判經確定判決之前訴訟援為判決基礎者，始有本款規定之適用。反之，如確定判決非以變更前之裁判為其判決基礎，而係依法院在該案訴訟審理過程調查證據所認定之事實加以判斷後，自行適用法律而為裁判者，自不在本款適用之列（最高行政法院96年度判字第633號判決參照）。經查，本件再審原告依行政訴訟法第273條第1項第11款規定，向本院提起再審之訴，係以原判決據為判決基礎之臺灣高雄地方法院無罪判決業經臺灣高等法院高雄分院有罪確定判決所撤銷而予以變更，為其論據。惟查，本院觀諸本院90年度訴字第1740號判決及最高行政法院95年度判字第1747號判決內容，認原確定判決係參酌卷內仁英公司營利事業投資人明細及分配盈餘表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、試算表、資產負債表、股東會及董事會會議記錄、再審原告87年度綜合所得稅結算申報書、再審被告核定通知書等相關物證，乃本於職權自行審認事實，而上開臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決之判決理由，僅供原確定判決之參考，原確定判決並未援引該刑事判決為判決基礎，是本件再審之訴，自與行政訴訟法第273條第1項第11款規定之再審事由要件不合。是再審原告主張：參諸原判決所載理由，實質上仍將臺灣高雄地方法院90年度訴字第2137號無罪判決意旨，採為心證形成之基礎，無視該判決嗣後已遭臺灣高等法院高雄分院93年度上訴字第798號刑事確定判決撤銷而變更，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由云云，洵不足採。
五、末按，行政訴訟法第273條第1項第13款所謂當事人發現未經斟酌之證物，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴（最高行政法院69年判字第736號判例足資參照）。再審原告固提出92年3月31日電腦列印之資產負債表及明細分類帳等資料，主張：依該明細分類帳，可證明仁英公司於未發放任何現金之前提下，即製作不實扣繳憑單，再審原告既無所得，即無從課徵所得稅，該明細分類帳應屬行政訴訟法第273條第1項第13款所謂發見未經斟酌或得使用之證物，是本件原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由云云。惟查，該電腦列印之資產負債表所載之應付盈餘分配款與仁英公司原申報之資產負債表（87年12月31日）所載之其他應付款科目名稱不符，且其檢附之明細分類帳會計科目：2159應付盈餘分配款87年12月1日餘額為30,000,000元與87年12月1日原申報之資產負債表會計科目：2149其他應付款之餘額50,973元，二者會計科目及金額均不相同，又明細分類帳會計科目：3311未分配盈餘（累積虧損）87年12月1日餘額為209,504,611元亦與87年12月1日原申報之資產負債表會計科目：3250之累積盈虧餘額130,452,475元之會計科目及金額亦不相當。至仁英公司87年12月31日資產負債表之其他應付款30,000,000元，雖與仁英公司發放之現金股利金額相同，然該其他應付款係仁英公司與債權人間之另一債權債務關係，與仁英公司前揭發放之現金股利30,000,000元，尚屬無涉。是再審原告所檢附之明細分類帳，實難證明仁英公司87年度之股利尚未發放，縱經本院斟酌，仍不能動搖原判決理由之基礎，揆諸前揭說明，本件再番之訴，核與行政訴訟法第273條第1項第13款規定之再審要件不符。足見再審原告此部分之主張，亦不足採。
六、綜上所述，本件再審原告主張本院92年度訴字第502號判決及最高行政法院95年度判字第1746號判決，有行政訴訟法第273條第1項第9款、第11款及第13款規定之再審事由，委無足採。是再審原告提起本件再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
七、另再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起再審之訴部分，依同法275條規定專屬最高行政法院管轄，由本院另以裁定移送最高行政法院審判，附此敘明。
據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 6 月 21 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 簡慧娟法 官 許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 96 年 6 月 21 日
書記官 李昱