高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第一０二三號九原 告 甲○○訴訟代理人 趙培宏 律師
薛雅之 律師被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年九月十五日台財訴字第０九五００三七八０００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告未依規定申請營業登記，於民國（下同）八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有紙廠股份有限公司（下稱萬有公司）、萬全紙業股份有限公司（下稱萬全公司）及榮成紙業股份有限公司（下稱榮成公司），銷售額合計新台幣（下同）
四八、五一四、二八九元（八十七年一、一四九、五七一元及八十八年四七、三六四、七一八元），案經台灣高等法院檢察署（下稱高檢署）查獲，通報被告審理屬實，乃核定補徵稅款二、四
二五、七一四元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計七、二七七、一００元（計至百元止）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略謂：
一、本件事實經過：
（一）緣原告於八十六年至九十年間係有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）司庫，代表二資社處理高雄及台南廢紙回收業務，並代收款項等事宜。是以，與萬有公司、萬全公司及榮成公司交易之主體係二資社，而非原告。故被告認定實際交易人為原告，顯有誤會。
（二）八十七年間，因萬有公司發生財務困難，當時原告受二資社理事長丙○○委託，代為管理高雄及台南廢紙業務，包括帳務之處理，而將萬有公司開給二資社之支票存入原告之帳戶，故二資社與萬有公司之交易資金才會匯入原告帳戶。因此，有關廢棄物買賣行為之交易主體為二資社與萬有公司，與原告無關，原告僅係受託處理有關廢紙回收及款項收付（即代收代付）等事宜。原處分、復查決定及訴願決定書誤認原告未依規定申請營業登記而從事銷售貨物一節，確與事實不符。
二、原處分業已逾核課期間：按「一、依法應由納稅義務人申報繳稅之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款定有明文，且關於罰鍰之核課亦準用之，並為稅捐稽徵法第四十九條所明定。查本件係涉及補徵原告八十七年度及八十八年度營業稅及罰鍰問題，業已逾五年核課期間，原處分顯不合法。且與本件相同情形之案件，亦經稅捐稽徵機關認定已逾五年之核課期間，而註銷營業稅及罰鍰，有財政部台灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）九十六年三月二十八日北區國稅法一字第０九六０００六三六四號復查決定書，則本件亦應作相同處理。
三、被告之見解，顯與加值型營業稅課稅制度之本質及廢棄物共同運銷制度之意旨不符，自屬違法不當：
（一）我國加值型營業稅課稅制度之本質：
１、加值型營業稅具有追補及扣抵勾稽效果：按加值型營業稅係針對交易中增加價值的部分課徵營業稅，具有追補效果。亦即，歷次交易過程中縱未開立發票，如在最後交易階段開立統一發票，即可產生追補效果，將先前未繳的加值型營業稅一次追補；如歷次交易均有開立發票，由於前次交易之進項憑證可作為下次交易之扣抵稅額，故歷次交易之營業稅將發生扣抵勾稽效果，扣抵到最後一筆交易之稅額時，才是國家真正的稅收。前財政部部長（當時係財政部次長）顏慶章於八十八年五月二十五日協調會上之發言內容，亦提及相同之見解。
２、廢棄物之買賣與一般貨物買賣性質不同，必須經由逐層集中分類（請參財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論本文），但參與逐層回收過程的個人（例如拾荒者或社會大眾）只求現賣現結，不願留下任何資料，尤不可能加入為社員並攤提個人一時貿易所得，故廢棄物回收過程中，逐層累積集中後的廢棄物銷售時，如由最後的大盤商負擔全部稅捐，除不合理外也有欠公平。因此，合作社開立發票並由社員攤提運銷廢棄物之個人一時貿易所得，其性質並非分散所得，而係集中所得：
（１）如前所述，創造廢棄物資源並取得一時貿易所得者為社會大眾或拾荒人員，原應由彼等為社員並負擔所得稅，但彼等事實上只求現賣現結，不願留下任何資料，尤不可能加入為社員。如由最後之大盤商為社員委託運銷，則由社會大眾或拾荒者所獲得之個人一時貿易所得，歸其一人承擔稅捐，有欠公平。基於上開社會現象，乃將最後集中於大盤商之廢棄物，由廢棄物運銷合作社以攤提承受方式代替社會大眾或拾荒者辦理共同運銷。
（２）換言之，廢棄物回收過程中，實際出售廢棄物有所得的人，並非僅有集中處理並銷售回收廢棄物之大盤商或收集站，而是社會上所有出售廢棄物之個人，包括逐層參與回收之個人回收業者、拾荒者及一般社會大眾。職此，所有參與回收過程之人，原本均應申報其一時貿易所得，然限於技術上、實際上有其申報之困難，故現行所得稅之賦稅制度，准許每人每日出售廢棄物所得一千元以下免稅，亦毋庸申報。但為使廢棄物買賣進入賦稅體系，遂由廢棄物運銷合作社開立統一發票，並以社員攤提運銷廢棄物過程中之個人一時貿易所得，將最後集中之廢棄物，由社員攤提社會大眾或拾荒者本應各自申報之一時貿易所得，核其性質，係在「集中所得」，而非「分散所得」。
（３）基於上述營業稅之追補及扣抵勾稽效果（請參顏慶章於八十八年五月二十五日協調會上第一次發言內容），以及廢棄物之買賣與一般貨物買賣性質確有不同（請參財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論本文），為簡化稽徵程序及減少繳納雙方困擾，故財政部同意透過廢棄物運銷合作社之機制，使廢棄物回收制度進入賦稅體制，遂有廢棄物共同運銷制度之設立。
（二）廢棄物共同運銷制度設立之本旨：
１、依上所述，二資社成立之目的，在解決廢棄物收購過程，無法取得發票或收據，致無法完納稅捐之困難。蓋，廢棄物之收購過程，由小盤商或拾荒業者蒐集至一定數量後，轉售與中盤商，最後集中至大盤商或收集站，再售予再生工廠。然廢棄物之買賣，與一般商品買賣不同，於交易習慣上，小盤商或拾荒者向社會大眾收購時，無從向其取得發票或收據，而使廢棄物之收購自始即未能向出售者取得進貨憑證，轉售時也就無法開出銷項憑證，於前揭小盤商、中盤商至大盤商或收集站之交易過程，無庸發票或收據，故無人干預，但最後銷售予再生工廠時，即必須有銷貨憑證，再生工廠始願收購。如由銷售之大盤商或收集站開出發票，則實際獲得個人一時貿易所得之逐層參與回收廢棄物出售有所得者應負擔之稅捐，均歸於開發票之人負擔，則經由累進稅率會產生租稅集中的不合理現象，實有欠公平，為解決此一租稅集中負擔之不合理問題，而有「廢棄物運銷合作社」之設立。
２、二資社為解決上開問題，乃將大盤商欲銷售予工廠之廢棄物，由合作社居中機制，以共同運銷之方式為之。即由合作社或合作社委派之司庫收付共同運銷之廢棄物，據此由合作社開出發票給買受人作為進項憑證。合作社除負責按貨款及發票金額繳納百分之五營業稅外，並彙報歸課社員共同運銷廢棄物之個人一時貿易所得，以供稅捐機關扣繳社員個人綜合所得稅。此種共同運銷廢棄物之方式，業經財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函會議結論一、八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論一、（二）及八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函說明四皆肯認其合法性。
３、同時，八十八年五月二十三日於立法院由立法委員林瑞圖及李慶華所共同主持的協調會上，顏慶章發言時即已述明：「．．．合作社唯一可以挑剔就是表面上合作社是虛的東西，合作社不是買進來再來賣．．．，我們覺得合作社在這裡扮演了一個很好的橋樑的功能．．．，有一些事情在過去那個時候，大家對那個事情會有所懷疑，對於廢棄物合作社的組成方式，認為這裡面借人頭，利用這個方式跳開統一發票等等，我想在那個時候有所懷疑這個是可以理解的，．．．八十六年三月三日的會議結論，而這個結論在八十七年六月五日又再度作一個肯定，．．．既然有一個這樣在體制內，包括結合到立法院大家對這個問題所作的共同結論，就應該要照這個去執行，．．．容許我講白一點，廢棄物合作社是不是人頭，當然是人頭，不用人頭，統一發票制度就開不出來，財政部知道你們這種情形，同意讓你們用那種方式去組成合作社，．．．我們尊重你們這個制度，從營業稅的角度來看，從個人（綜合）所得稅的角度來看都沒有逃漏稅．．．。」此外，依財政部八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函說明四見解，顯見財政部確實肯認合作社係屬廢棄物出售時的合法完稅工具。
四、原告顯非加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第六條規定之營業人及同法第二條規定之納稅義務人：
（一）按憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民祇有依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及稅捐減免等項目而負繳納義務或享受優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令取代法律或作違背法律之規定，此觀司法院釋字第二一七號、第三六七號解釋意旨自明。次按，納稅義務人未依規定申請營業登記而營業者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業，營業稅法第五十一條第一款定有明文。又，銷售貨物或勞務之營業人，為營業稅之納稅義務人，亦為營業稅法第二條所明定。再者，依營業稅法第六條規定所示，營業人之意義如下：「一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內之固定營業場所。」是以，揆諸上開規定可知，若非營業稅法第六條規定之營業人，當非同法第二條規定之納稅義務人，即無依同法第五十一條規定處罰之理。
（二）依上開營業稅法第六條規定以觀，所謂營業人，概屬事業、機關等組織體，顯未包括自然人。而本件原告係自然人，自非營業稅法所稱之營業人及納稅義務人。是以，被告未見於此，遽認原告違反營業稅法第五十一條第一款所定，納稅義務人未辦理營業登記之規定，顯有違租稅法定主義，自屬違法。
五、被告以內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函釋，主張司庫無權代表合作社對外處理事務，且原告非二資社之社員，未支領二資社之薪水，不得使用二資社之發票，顯有違法：
（一）按，財政部台財訴字第０九二００三九八五一號訴願決定書明定：「．．．惟類此案件經詢據本部賦稅署補充說明略以：所謂『司庫』之性質，依據台灣省廢棄物運銷合作社八十七年六月四日之陳情書稱，司庫係該社各地回收場處理相關交易及款項收付人員，在外代表合作社收集及出售廢棄物，亦代表合作社支付及收受貨款。故司庫對外收取貨款，即代表廢合社收取貨款，．．．」。
（二）第按，林淑娟於高檢署九十三年四月二十八日之調查筆錄：「在之前廢合社時期資源回收站負責人即是司庫，而在二資社時期將先前廢合社司庫名稱改為運銷班長，其實他們角色是相同的，幫忙社員與合作社間代收代付款項，．．．」。
（三）再按，「本社設總經理一人、副總經理、文書、司庫、會計各一人，依實際業務需要由理事會任用之」「本社得依實際業務之需要，於各縣市設置共同運銷班，辦理社員資源回收之收集、處理，．．．。」二資社章程第二十六條第一項及第五項雖分別定有明文，然二資社係完全承襲其前身有限責任台灣省廢棄物運銷合作社（下稱廢合社）之廢棄物共同運銷制度，實際運作情形與章程所定即有差異。換言之，依二資社籌組時通過之章程觀之，雖設有運銷班制度，但實際作業係沿襲廢合社制度，仍設有收集站及司庫（即運銷班班長）。亦即，二資社與廢合社相同，均在各廢棄物收集站設有司庫（即運銷班班長），代表二資社買賣廢棄物及收付款項，便利廢棄物之回收利用。前內政部主管廢合社之官員錢金瑞即表示：「．．．按廢合社為便利各地社員集貨計，於省內各地區設置收集站，並就地委任『司庫』一人，職司集貨、分裝、打包、交運、統計、資源回報、收款、付款等行政工作，司庫所從事者係合作社之業務項目，收集站之地位應屬廢合社之分支機構。．．．。」故在廢棄物共同運銷制度之實際運作下，本件所稱二資社之司庫，係代表二資社收付款項及廢棄物，與二資社章程所定之司庫並不相同，此為主管機關所明知。
（四）又「查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合．．．。」財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函會議結論一參照。且上開情形，如營業人係支付貨款予該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用，復為財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論一所載明。足見營業人縱與司庫進行交易，其所取得合作社開立之統一發票仍係合法之進項憑證，亦徵財政部肯認合作社仍為實際營業主體，司庫僅扮演一便利廢棄物買賣而代收代付之角色。
（五）依上所述，顯見司庫係代表合作社收集及出售廢棄物並代表合作社收付款項。因此，司庫係基於合作社之授權而代表合作社對外處理事務，此乃事實問題，不因內政部之函釋或司庫有無支薪而受影響。此猶如公司授權某甲代表公司為法律行為，不因某甲非公司員工且未支薪而影響其代表公司所為行為之效力。查本件原告係二資社之司庫，既經二資社授權，自得代表二資社代收代付款項，於法並無不合，故被告主張司庫無權代表合作社對外處理事務，顯有誤會。又本件係由萬有公司、萬全公司及榮成公司向二資社購買廢棄物，並依規定取得二資社開立之統一發票作為進項憑證，非原告使用二資社之統一發票，是以，被告以原告非二資社之社員，未支領二資社之薪水，不得使用二資社之發票，顯有誤會。
六、被告以原告未辦理營業登記，未依法開立統一發票繳納營業稅，而核定原告應補繳營業稅及罰鍰，其見解顯有違誤：
（一）原告為二資社之司庫，依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函會議結論一及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論二，得免於補稅及處罰：
１、按財政部八十四年八月二十一日台財稅第000000000號函釋：「個人社員收集廢棄物交運銷合作社共同運銷准免辦理營業登記，惟應依法課徵綜合所得稅。」上開函釋，依財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函釋會議結論二，對於具有營利事業負責人身分之司庫，亦有其適用。依前揭函釋意旨，合作社之社員或司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售予再生工廠，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅，依法自無庸課徵營業稅，且與本件情形相同之其他行政救濟案件，皆據此認定合作社之司庫並無逃漏營業稅，然本件被告僅以調查單位之筆錄及報告書，未調查其他具體事證，即認定原告構成逃漏營業稅之違章行為，顯違反前開財政部函釋見解，自屬違法。
２、由上述可知，合作社之廢棄物共同運銷制度，係為解決開立統一發票憑證之問題，以期促使廢棄物買賣進入賦稅體系，而主管機關亦承認合作社之本質，即係以共同運銷方式，透過合作社之機制，攤提廢棄物回收過程因集中所得所衍生之不合理現象並解決廢棄物回收過程中開具憑證之困難（請參財政部八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函說明三）。因此，舉凡參加廢棄物共同運銷制度之社會大眾、拾荒者、小盤商、大盤商，甚至司庫，均毋庸辦理營業登記。被告遽為不利於原告之處分，顯有誤解廢棄物共同運銷制度之本旨。
（二）參與廢棄物共同運銷制度而得免辦理營業登記者，不以具有二資社社員之身分為必要：
１、按前財政部部長顏慶章明白表示：「．．．我們尊重你們這個制度，從營業稅的角度來看，從個人所得稅的角度來看都沒有逃漏稅，但是從不懂加值稅角度的人來看，會認為前面階段為什麼不開統一發票，為什麼你們要用這些人頭去開統一發票．．．。」蓋我國加值型營業稅制度既具有追補效果，所謂「前面階段」當然包括非二資社社員等其他實際從事廢棄物買賣之人，足見財政部係肯認得適用廢棄物共同運銷課稅制度者，不以具有二資社社員身分為必要。蓋合作社存在之目的，既係解決廢棄物交易而生之稅務問題，當然包括非社員之買賣行為，自不待言。
２、第按，廢棄物回收與一般貨物買賣性質有所不同（參見財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論本文），但與農產品交易相似，都是由眾多的個體戶提供，而且必須集中出售始具經濟價值，售出時由農民團體或合作社擔任營業主體，此即所稱共同運銷。又最高行政法院八十三年度判字第一三八四號判決理由明定：「．．．農民團體辦理農產品共同運銷、出售，其貨源凡係農民直接生產者，即符合共同運銷之範圍，並未規定需具有農會會員身分之農民所生產供應者為限。．．．共同運銷之認定重點乃在於貨源是否由農民直接生產所供應，農會本身是否為不負盈虧責任而運銷之，而不以是否為農會會員所供貨為認定之標準。」準此觀之，廢棄物共同運銷制度之重點在於二資社所出售者，是否為社會大眾、拾荒者參與逐層回收之廢棄物。至於提供廢棄物者是否為合作社之社員，在所不問，故原告雖非二資社之社員（係二資社之司庫），亦得參與廢棄物共同運銷制度。
３、再按，財政部作成八十四年八月二十一日台財稅第000000000號函釋之時空背景，係因當時廢合社每年為參與共同運銷之社員申報個人一時貿易所得額達七、八百萬元，地方稅捐稽徵單位遂將參與共同運銷者視為經常性交易之營業人，並對社員處分漏辦營業登記，省政府財政廳為協助社員免於被罰，便行文財政部請示廢合社社員是否准免辦理營業登記，此即上開財政部函釋之由來。是以，財政部作成上開函釋之目的，並非表示得透過合作社銷售廢棄物，並免辦理營業登記者，僅限於合作社之個人社員，而係重申基於營業稅之追補效果，縱使社員之年度個人一時貿易所得額達數百萬元，既已由合作社繳付營業稅（合作社係實際銷貨之營業人，亦即名目納稅義務人），且考量參與廢棄物共同運銷制度者並無開立憑證之能力，為免重複勾稽扣抵，於稅收無益，依法仍毋庸辦理營業登記。換言之，依上開財政部函釋以觀，主管機關並未將非合作社社員排除在得免辦理營業登記之範圍外，自不待言。
４、末按，原告是否加入二資社為社員，係屬合作社法之規範範疇，且依合作社法第十一條第一款之規定，年滿二十歲者之中華民國國民皆可加入為社員，故原告得隨時加入為社員，縱有違反入社程序，亦僅係是否違背二資社章程或合作社法之問題，並不影響原告實際上係二資社之司庫，並參加共同運銷制度銷售廢棄物之交易事實，原告自無需辦理營業登記。因此，原告參加廢棄物共同運銷制度，並不以成為二資社社員為必要。
５、再者，前財政部賦稅署人員王朝安於台灣高雄地方法院（下稱高雄地院）八十九年度訴字第七五五號案件中係證述：「（是否規定各別資源回收業者需加入合作社？）沒有。」該判決理由亦認定，以廢棄物共同運銷為目的之廢合社（乃二資社之前身），其存在之目的，原本在解決各別資源回收業者為買賣時標的物之運銷問題，然實際運作之結果，貨物運銷卻未必會經過合作社為之，又由於廢棄物之賣方可能是如拾荒業者一般小規模而不具建立帳冊、憑證能力之人，而買方可能是再生廠等較具規模之企業，極需取得憑證以便於營利事業所得稅申報時提列為成本計算之證明，從而，由何人出具憑證、由何方負擔營業稅便成為共同運銷之架構下，有待研議之問題。因此，本件應審酌是否由司庫代表二資社辦理共同運銷，以二資社名義出售並由二資社開立發票，以及有無支付貨款之情形為判斷之依據。是以，被告漏未審酌上述情形，率以原告未辦理營業登記，恣為補稅及罰鍰處分，自屬違法不當。
（三）依財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函釋會議結論二，可知司庫交付再生工廠之廢棄物，宜認定係社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。依該函釋可知：
１、司庫交付再生工廠之廢棄物，不以向社員買得者為限，但須確有交付廢棄物予再生工廠。
２、不論交付廢棄物予司庫之人係何人，仍認定係社員共同運銷之廢棄物。
３、社員須歸課綜合所得稅，但實際交貨人不須再繳納所得稅，因其所得稅已集中由社員繳納。財政部本於上述見解，以八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函說明六，確認合作社均已繳納營業稅，社員亦已繳納綜合所得稅，故無人逃漏稅。是以，原告雖非二資社之社員（係二資社之司庫），但代表二資社辦理共同運銷，參與廢棄物回收，且基於廢棄物共同運銷制度設立之本旨，亦無庸辦理營業登記，至為顯然。被告主張原告非二資社之社員，無財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函之適用，顯無理由。
４、同時，依台北市政府訴願決定書，亦可明瞭司庫不須具有社員身分：
（１）輝鴻金屬有限公司（下稱輝鴻公司）案：查，輝鴻公司之代表人洪舜府雖為司庫，但非社員，仍得適用財政部八十四年及八十七年函釋而免於補稅及處罰。
（２）川勝企業有限公司（下稱川勝公司）案：台北市政府亦認為依財政部八十四年及八十七年函釋意旨，合作社之社員或司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，仍宜認定係社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅，依法毋庸課徵營業稅，足見社員或司庫皆有廢棄物共同運銷制度之適用。
（３）萬儂紙業有限公司（下稱萬儂公司）案：查萬儂公司之代表人陳萬賀既非社員，亦非司庫，仍可基於夫妻代理關係（陳萬賀之配偶陳施京為司庫）代為處理合作社之共同運銷事務，益徵司庫不須本身親自處理，亦可授權不具合作社社員身分之配偶辦理共同運銷，且該訴願決定亦重申合作社之社員或司庫皆有共同運銷制度之適用。
（四）查另件二資社司庫黃七男前遭財政部台灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）以八十七年度綜合所得稅結算申報，短漏報二資社營利所得二三六、五八六元，核定補繳稅款七、七０三元，惟經黃七男提起復查並向中區國稅局表示，其先前於廢合社時期即已擔任司庫，在廢棄物共同運銷制度運作下，並無逃漏營業稅，且經台北縣稅捐稽徵處依財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會結論（二），撤銷補徵八十三年度至八十四年度營業稅及罰鍰之處分，況二資社承襲廢合社相同之廢棄物共同運銷制度。故中區國稅局乃轉請雲林縣稅捐稽徵處虎尾稽徵所以九十六年一月十二日中區國稅虎尾二字第０九六００００七七七號函，將原核定應補稅額七、七０三元更正為０元。顯見司庫參與廢棄物共同運銷制度，並無逃漏稅捐之違章情事。故原告以二資社司庫身分參與廢棄物共同運銷制度，自應與黃七男案件作相同解釋，並無逃漏稅捐之違章情事，則被告核定原告補繳營業稅及處以罰鍰，顯有違信賴保護原則及平等原則。
（五）又最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決事實欄內，明白記載「原告起訴意旨及補充理由略謂：一、．．．原告確係為司庫，既非社員．．．。」得知該件情形與本件原告情形相同，且由該判決理由欄得知，該件之原告林明吉雖非社員，但既係合作社之司庫，故其辦理共同運銷，不須辦理營業登記，亦無逃漏營利事業所得稅及營業稅（營業稅部分，經該件原告林明吉另行提起訴願，核定補徵營業稅之處分，亦遭撤銷在案），故而撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分。足證司庫確不以具有合作社社員身分為必要。
（六）依上所述，顯見原告既為司庫，雖非二資社之社員，亦得參與廢棄物共同運銷制度，且毋庸辦理營業登記，故被告主張原告未加入二資社為社員，不適用最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決意旨，自當依法辦理營業登記並報繳營業稅，顯不足採。
七、最高行政法院三十九年判字第二號判例載明：「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」另按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」亦分別為行政程序法第九條及第三十六條所明定。經查：
（一）台灣台北地方法院檢察署（下稱台北地檢署）檢察官雖認為使用合作社發票有違法之嫌而提起公訴，但經財政部以八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函向台灣台北地方法院（下稱台北地院）說明廢棄物共同運銷制度之性質後，法院即認為廢棄物共同運銷之交易方式無逃漏稅捐之情事。
（二）因此，被告既未能確實證明原告有逃漏營業稅之事實，亦未詳究廢棄物回收及共同運銷制度之特殊性質，並依職權調查事實，恣為差別對待並作成與上開最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決及財政部函釋相歧異之判斷，核定原告構成逃漏營業稅之違章行為，自屬違法不當。懇請鈞院賜准判決如訴之聲明，以維權益。
貳、被告答辯意旨略謂：
一、本稅部分：
（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」為營業稅法第一條、第二條第一款、第二十八條前段、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第四十三條第一項第三款所規定。復按「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未依規定者，應依本法之規定。前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：．．．二、運銷合作社不得經營非社員產品。」為合作社法第三條之一第一項、第二項第二款所規定。又「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦經最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議在案。另「說明：會議結論：關於調查單位查獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。（二）如查明營業人雖有進廢棄物之事實，惟未支付貨款予台灣省廢棄物運銷合作社，其取得該社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，除進貨未取得實際銷貨人出具之憑證，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證而扣抵銷項稅部分，追補稅款外，並應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。」及「關於廢棄物回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案．．．．．．經本次會議協調，獲致結論如下：
一、依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函送同年三月三日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論。（一）『如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。二、台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部八十六年三月十八日之函送會議紀錄結論（一）之適用。（三）有關調查單位所作之調查筆錄及移送報告書，僅供稽徵機關作為課稅之參考，非認定課稅之唯一依據，調查單位尊重稽徵機關就本案基於權責之處理。（四）各稽徵機關應儘速清查在行政救濟中，尚未確定之案件，依上述原則處理。」及「五、問題十至十四：．．．（三）問題十一至十四所述之非社員兼運銷班長如經查明確係資源回收物之實際交易人，則不得開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人或作為己身經營企業之進項憑證，而應依營業稅法第二十八條規定辦理營業登記並依法繳納營業稅。」為財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財稅第000000000號及九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函附會議紀錄所釋示。
（二）查二資社總經理吳招治等七人均明知依二資社章程規定，設籍在臺灣省而實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之自然人，方得成為二資社之社員，且該社須依社員實際交貨轉售之事實，據實開立統一發票，非社員之買賣固不得由二資社代開統一發票，無交易事實時，尤不得開立不實之銷項統一發票，幫助他人逃漏稅捐，又不論社員與否，依法均不得藉分散營業額度之方式，以規避當年度應納綜合所得稅之累進稅率，竟共同意圖為自己或他人不法之利益，並基於概括犯意之聯絡，自八十六年起至九十年止，以二資社名義虛開統一發票交予資源回收業或再生廠作為進項憑證，而由張清菠、李雪惠或所謂「司庫」對外介紹他人入社，對象既不限真正之供貨商，也不限須實際從事於資源回收運銷業務之人，偽充為二資社之社員，作為申報個人一時貿易所得之人頭，以逃避或分散各司庫或實際營業人之所得。吳招治表面上雖以二資社名義分函各回收業者或再生廠表示，歡迎其多購買二資社共同運銷之資源回收物，暗中則對之說明，需要多少發票均可以，不僅知悉各該業者之供貨商內多有不具社員身分者，更介紹非社員供貨，且為規避稅捐機關之查緝，改變廢合社時期之作法，由理事主席丙○○親赴各司庫處，為渠等開立二資社之銀行帳戶，將存摺及印章交予各該所謂司庫存提使用，按所購買統一發票金額存入各該二資社帳戶，以製作虛偽之交易資金流程，以防於稅捐機關稽核時，偽充為交易資金流程之證明，經台灣板橋地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）檢察官偵查終結，以九十一年度偵字第二一六０九號、九十二年度偵字第四八六九號至第四八七二號及第四八七四號檢察官起訴書提起公訴在案。又高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九十一查二十七字第二一一二五號函附二資社案案情節略以，二資社及原告等運銷班長於案關期間，涉及之不法情事分別為：
１、無運銷事實，由二資社販售統一發票與運銷班長所屬企業，案關之運銷班長並無給付貨款或代收代付或代二資社行使職權之情事。
２、雖有運銷事實，然以人頭社員或販售統一發票之作為幫助運銷班長逃漏稅，案關之運銷班長並無與人頭社員共同運銷之情事，亦無代收代付或代二資社行使職權之事實。另二資社之出納林淑娟於九十三年四月二十八日在高檢署第三辦公室調查筆錄稱，二資社運銷班長甲○○（即原告）所屬運銷班成員部分用自己尋找人頭社員，部分用吳招治招募人頭之社員，且吳招治於九十四年三月二十二日在該署查緝黑金行動中心調查筆錄坦承林淑娟指認之事實無誤，並由其授權林淑娟按照二資社的銷貨金額，來申報二資社社員的個人一時貿易所得，如果運銷班長沒有提供社員，則授權林淑娟以其與李雪慧等招募的社員，來申報二資社所開立銷貨統一發票，應申報之個人一時貿易所得，顯見二資社並無銷貨與萬有公司、萬全公司及榮成公司之事實。
（三）次查，依二資社內部電腦有關司庫分散所得明細表及司庫銷貨明細表所載，原告於八十六年七月至八十八年十二月間銷售貨物與萬有公司、萬全公司及榮成公司銷貨金額計
一四二、九八二、００三元。且原告於八十七年至八十八年度使用二資社統一發票金額計九五、０九九、八一六元（包括八十七年一月至十一月已逾核課期間銷貨金額四六、五八五、五二七元），並於八十七年三月至八十九年一月間自彰化商業銀行（下稱彰化銀行）鳳山分行及第一商業銀行（下稱第一銀行）鳳山分行等二家銀行轉匯金額五、一三七、七０四元至玉山商業銀行（下稱玉山銀行）三重分行＃七０八八二資社帳戶及華僑商業銀行（下稱華僑銀行）三重分行＃五九三四四吳招治帳戶，金額計七、六
三四、五七八元，用以支付人頭社員費（０．六％）、營業稅及手續費（五．二％），有運銷班長（司庫）繳交人頭社員費或營業稅、手續費等資金明細表影本可稽，核與二資社職員林淑娟上開調查筆錄所稱相符。又原告於九十四年十一月二日在被告談話紀錄稱，其所屬運銷班成員除黃金安、潘章貴、張正霖、陳恭本及吳美娥等為二資社所招募外，其餘其皆認識，且亦為實際供貨人；至系爭交易流程為社員回收廢紙，交給資源回收站，由二資社向資源回收站共同運銷，打包後再賣給再生廠，其係代表二資社處理，盈虧由二資社自負，並使用二資社統一發票開立與萬有公司、萬全公司及榮成公司等三家公司，系爭交易係由買受人主動向二資社接洽再通知原告，其使用之二資社名下帳戶存摺及印章由原告保管，貨款皆存入二資社名下帳戶，且因其代表二資社，二資社同意其使用該帳戶；其使用二資社統一發票支付銷售額之五％營業稅、０．二％手續費及０．八％人頭社員費，皆以匯款方式支付，有關人頭員費０．八％，係由二資社傳真明細後支付，並未告知用途云云。原告另於九十五年五月二十二日在被告談話紀錄稱，系爭貨物係其幫二資社理事長丙○○做台資（四）高雄區的帳，因萬有公司所開立支票被拒絕往來戶，所以部分以現金匯入其銀行帳戶內支付系爭貨款，部分是其至萬有公司提領現金，另一部分是萬有公司以其客票支付貨款，全部貨款都是其處理；惟據二資社章程第六條及第三十五條第二項規定，社員須為實際從事資源回收業者，又依該社報請目的事業主管機關內政部核備之「財務管理與運銷作業總論」第五章第二節資源回收物共同運銷作業辦法第二大點規定，係由「社員」共同組成運銷班，設運銷班長一人，並由合作社支薪，社員將收集回收物送至運銷班後再銷售與再生廠，合作社據實開立統一發票向再生廠收款，扣除營業稅及手續費後之餘額，為應付供貨社員共同運銷貨款。職是，依前開作業總論及該社章程規定，係辦理社員共同運銷業務，並非辦理司庫或運銷班長共同運銷業務。又據內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函亦明示，司庫係經合作社理事會通過任用之帳務處理人員，其與合作社之間屬僱傭關係，無權代表合作社對外處理事務，且非社員之司庫不可以辦理共同運銷，再者原告八十七及八十八年度並未支領二資社各類所得，顯見原告非二資社社員、司庫或運銷班長，自不得使用二資社統一發票辦理共同運銷，自不得使用二資社統一發票。另查系爭貨款則大多存入原告於彰化銀行鳳山分行00－00000－000及第一銀行鳳山分行0000000之帳戶內，核與原告談話紀錄所稱系爭貨款皆由其所提領大致吻合，有上開起訴書、訊問筆錄、二資社章程及「財務管理與運銷作業總論」、原告在被告談話紀錄、八十七及八十八年度綜合所得稅各類所得清單、高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九十一查二十七字第二一一二五號函附之運銷班長（司庫）繳交人頭社員費或營業稅、手續費等資金明細表、彰化銀行北臺南分行及台北商業銀行（下稱台北銀行）台南分行各類存款明細資料等影本可稽，足證原告為實際交易人。
（四）再者，依據板橋地檢署以九十四年二月五日板檢博鉦九十二蒞三三二七字第九二四四號函詢財政部職掌稽徵事項問題十一：「未支領資源回收物運銷合作社薪資亦未參加勞保及健保之非社員，掛名為合作社運銷班長（或稱司庫）而為實際交易人（交易行為之利益及於本人，而非該運銷班社員，即言之，運銷交易金額歸其所有，下稱非社員兼運銷班長），相關稅捐稽徵法令有無規定，得以使用資源回收物運銷合作社之發票，將其交付予下游買受人或作為己身經營企業之進項憑證（即以運銷班長名義向廢棄物運銷合作社購買發票使用）？」經財政部以九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函復略以，非社員兼運銷班長如經查明確係資源回收物之實際交易人，則不得開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人或作為己身經營企業之進項憑證在案。準此，原告既非二資社社員，為其所不爭，是其於八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有公司、萬全公司及榮成公司，自無財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函釋規定之適用；另經被告以九十五年五月十五日南區國稅法一字第０九五００六八八八八號函限期提示係交付廢紙與萬全公司、萬有公司及榮成公司之貨物相關帳冊、送貨單、交貨及驗收紀錄，惟迄未提示，按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院三十六年判字第十六號著有判例，原告既無法提示相關證明文件供核，所稱核不足採，原核依首揭規定，核定補徵營業稅二、四二五、七一四元，並無不合。
（五）又原核認定原告未依規定申請營業登記而營業，於銷貨時未依規定開立統一發票及申報銷售額並繳納營業稅，違章事證明確，依首揭規定，其核課期間為七年，被告所屬高雄縣分局依查得資料核定銷售額及應納稅額，並無不合。況二資社既非實際交易對象，原告又無向二資社進貨及支付進項稅額予該社之事實，該社是否有繳納稅款，依首揭最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議，並不影響本件核定補徵營業稅，原告稱二資社已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則其所為尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕對之補徵營稅款乙節，容有誤解。
（六）至原告稱訴外人輝鴻公司（代表人：洪舜府）、川勝公司（代表人：張福）、萬儂公司（代表人：陳萬賀）及吉揚金屬有限公司（下稱吉揚公司，代表人：王文龍）等行政救濟案例，均依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函釋處理原則規定，以沒有逃漏稅結案，其並無不法云云。惟查：
１、按財政部八十六年三月十八日台財稅字第000000000號及八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函釋意旨，係在規範向廢合社購入廢棄物並取得廢合社所開立統一發票之營業人，須以廢合社及其所屬之司庫為適用對象，倘廢合社、社員、司庫或再生工廠間，扭曲真正廢棄物收集者（即基層拾荒者）組成廢合社以解決其無法開立統一發票之制度美意，以致造成再生工廠之實際交易對象雖係為回收業者之中大盤商，卻由該中大盤商向廢合社取得統一發票交予再生工廠，或由再生工廠直接由廢合社處取得統一發票之違法事實，即無財政部八十七年七月十四日台財稅第000000000號函附會議結論（二）適用之餘地。
２、查原告訴稱渠等案件，除吉揚公司係取得二資社進項憑證，並申報扣抵銷項稅額外，其餘三家公司則係取得廢合社進項憑證並申報扣抵銷項稅額案件，經行政救濟後遭臺北市政府訴願會撤銷理由略以，（１）輝鴻公司訴願案，訴願人負責人洪舜府為廢合社司庫，代理廢合社購入廢鐵再轉售訴願人，洪舜府代理訴願人向廢合社購入廢鐵時，也同時將貨款代廢合社付予送貨來之社員，俟廢合社收到再生廠之貨款票據兌現，再將代墊之款項匯還訴願人，遂據以認定訴願人向廢合社購買廢金屬，已支付價款給廢合社，並取得廢合社所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，上開案件認為係單純的為作業方便之現金調度應用；（２）川勝公司訴願案，原處分機關應詳查訴願人是否確有訴願人所稱，其有進項稅額可資扣抵及無進項稅額可資扣抵之廢棄物確實數量後另為處分，惟原處分機關仍未查明，爰將原處分撤銷；（３）萬儂公司訴願案，訴願人之負責人陳萬賀之配偶陳施京為廢合社社員，亦為廢合司庫，據陳萬賀稱，渠等平日與其配偶陳施京係共同從事回收廢紙工作，並代其妻處理廢合社司庫之事務，原處分機關應詳查訴願人是否確有訴願人所稱，其有進項稅額可資扣抵及無進項稅額可資扣抵之廢棄物確實數量後另為處分，惟原處分機關仍未查明，爰將原處分撤銷；核與本件被告依職權調查事實及相關證據，除調查單位移送之筆錄及報告書外，尚有原告於九十五年五月二十二日在被告機關談話筆錄、合作社法、二資社章程、二資社報請內政部核備之「財務管理與運銷作業總論」、財政部九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函、原告分散所得明細表、二資社開立發票明細表、原告人頭社員明細表、原告人頭社員費或營業稅及手續費等資金明細表、原告未具社員身分通報明細表、原告八十七及八十八年度綜合所得稅各類所得清單及彰銀鳳山分行各類存款明細資料等影本可稽，違章事證足堪認定之情況有所不同，尚無援引適用問題，且其係屬個案決定或處分或判決，對本件尚無拘束力，原告所訴容有誤解。
（七）次查最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決意旨係指廢棄物經由社員之收集，再透過廢合社共同運銷交付再生工廠，由該社開立統一發票，其社員無須辦理營業登記，與本件原告並未加入廢合社為社員不同，其經常性、非為肩挑負販沿街叫賣廢紙，自當依法辦理營業登記並報繳營業稅，原告所訴洵無足採。
貳、罰鍰部分：
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未補辦者，得連續處罰。
」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為營業稅法第四十五條及第五十一條第一款所規定。復按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第二十一條第一項前段所規定。又「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明：二、．
．．（一）納稅義務人觸犯營業稅法第四十五條或第四十六條，如同時涉及同法第五十一條各款規定者，參照行政法院八十四年五月十日五月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。（二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」為財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函所釋示。另「稅目：加值型及非加值型營業稅。稅法條文：
第五十一條第一款、未依規定申請營業登記而營業者。違章情形：一、經第一次查獲者。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處三倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處一倍之罰鍰。」為財政部九十四年六月二日台財稅字第０九四０四五三九八九０號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數表）所訂定。
二、如前所述，原告未依規定申請營業登記，於八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有公司、萬全公司及榮成公司，銷售額合計四八、五一四、二八九元，致逃漏營業稅二、四二五、七一四元，有上開起訴書、訊問筆錄、二資社章程及「財務管理與運銷作業總論」、原告談話紀錄、八十七及八十八年度綜合所得稅各類所得清單、高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九十一查二十七字第二一一二五號函附之運銷班長（司庫）繳交人頭社員費或營業稅、手續費等資金明細表、彰銀鳳山分行及一銀鳳山分行各類存款明細資料等影本可稽，違章事證足堪認定，因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，原處分依前揭規定，按所漏稅額處三倍罰鍰七、二七七、一００元，並無違誤。
至本件原告於系爭期間涉嫌未依規定自他人取得進項憑證之違章情節，依財政部八十七年八月十九日台財稅第000000000號函釋（行為罰核課期間為五年）規定，已逾五年核課期間，應免予處罰，併予陳明。
理 由
壹、補徵營業稅部分：
一、按「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」分別為行為時營業稅法第六條第一款、第二十八條前段、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第三款、稅捐稽徵法第二十一條所明定。
二、本件原告未依規定申請營業登記，於八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有公司、萬全公司及榮成公司，銷售額合計四八、五一四、二八九元（八十七年一、一四
九、五七一元及八十八年四七、三六四、七一八元），案經高檢署查獲，通報被告審理屬實，乃核定補徵稅款二、四二
五、七一四元等情，業據兩造分別陳明在卷，復有被告九十五年一月五日九十五年度財營業字第八三０九五００００三六號處分書、繳款書等影本附原處分卷可稽。
三、原告雖主張：（一）原告於八十六年至九十年間係二資社司庫，代表二資社處理高雄及臺南廢紙回收業務，並代收款項等事宜，與萬有公司、萬有公司及榮成公司交易之主體係二資社，八十七年間因萬有公司發生財務困難，其受二資社理事長丙○○委託，代為管理高雄及臺南廢紙業務，包括帳務之處理，而將萬有公司開給二資社之支票存入其帳戶內，致二資社與萬有公司的交易資金才會到流入其帳戶。（二）本件係涉及補徵八十七年度及八十八年度營業稅及罰鍰問題，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款之規定，業已逾五年核課期間。與本件相同之案件，亦經北區國稅局北區國稅法一字第０九六０００六三六四號復查決定註銷營業稅及罰鍰。（三）依憲法第十九條之規定，司法院釋字第二一七號、第三六七號解釋意旨、營業稅法第五十一條第一款之規定，原告顯非營業稅法第六條規定之營業人及同法第二條規定之納稅義務人。（四）被告以內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函釋，主張司庫無權代表合作社對外處理事務，且原告非二資社之社員，未支領二資社之薪水，不得使用二資社之發票，顯有違法，其見解顯與加值型營業稅課稅制度之本質及廢棄物共同運銷制度之意旨不符。（五）原告為二資社之司庫，依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函會議結論及八十七年七月十四日台財稅第000000000號函會議結論，得免於補稅及處罰；且參與廢棄物共同運銷制度而得免辦理營業登記者，不以具有二資社社員之身分為必要，故被告以原告未辦理營業登記，未依法開立統一發票繳納營業稅，而核定原告應補繳營業稅及罰鍰，其見解顯有違誤。（六）台北市政府對輝鴻公司、川勝公司、萬儂公司之訴願決定，司庫不須具有社員身分；最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決，原告林明吉雖非社員，但既係合作社之司庫，故其辦理共同運銷，不須辦理營業登記，亦無逃漏營利事業所得稅及營業稅，故而撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分，足證司庫確不以具有合作社社員身分為必要；另案二資社司庫黃七男亦經撤銷補徵八十三年度至八十四年度營業稅及罰鍰之處分，及將原核定補稅額更正為０元，顯見司庫參與廢棄物共同運銷制度，並無逃漏稅捐之違章情事；原告既為司庫，雖非二資社之社員，亦得參與廢棄物共同運銷制度，且毋庸辦理營業登記，故被告主張原告未加入二資社為社員，不適用最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決意旨，自當依法辦理營業登記並報繳營業稅，顯不足採。（七）台北地檢署檢察官雖認為使用合作社發票有違法之嫌而提起公訴，但經財政部以八十八年六月二十四日台財稅第000000000號函向台北地院說明廢棄物共同運銷制度之性質後，法院即認為廢棄物共同運銷之交易方式無逃漏稅捐之情事。因此，被告既未能確實證明原告有逃漏營業稅之事實，亦未詳究廢棄物回收及共同運銷制度之特殊性質，並依職權調查事實，恣為差別對待並作成與上開最高行政法院八十八年度判字第一九八二號判決及財政部函釋相歧異之判斷，有違最高行政法院三十九年判字第二號判例、行政程序法第九條及第三十六條之規定云云，資為爭執。
四、經查，原告從事資源回收業，在高雄縣鳥松鄉設有收集場，約於八十六年加入二資社成為司庫，並無支領該社薪資，運銷之廢紙係社員向高雄、台南地區附近拾荒業者回收後，交給資源回收站，集中到一定數量再賣給萬有等公司，由二資社開立統一發票給萬有公司請款，再由二資社付款給其作為償還代墊款，萬有等公司會以支票支付貨款，交其存入其所持有二資社名下帳戶，存摺及印章均由其保管，二資社同意其使用該帳戶，其使用二資社統一發票，需匯款支付百分之營業稅及千分之二之手續費，千分之八之人頭社員費給二資社，其所屬運銷班成員黃金安、潘章貴、張正霖、陳恭本及吳美娥等為二資社所招募等情，業經原告於九十四年十一月二日於被告談話紀錄時陳述甚明，復經二資社出納林淑娟於九十三年四月二十八日高檢署調查時陳稱原告所屬運銷班成員係部分用自己尋找人頭社員，部分使用二資社總經理吳招治召募之人頭社員等語甚詳（詳見原處分卷所附調查筆錄及偵查筆錄）。依據二資社章程第六條及第三十五條第二項規定，社員須為實際從事資源回收業者，又依該社報請目的事業主管機關內政部核備之「財務管理與運銷作業總論」第五章第二節資源回收物共同運銷作業辦法第二大點規定，係由「社員」共同組成運銷班，設運銷班長一人，並由合作社支薪，社員將收集回收物送至運銷班後再銷售與再生廠，合作社據實開立統一發票向再生廠收款，扣除營業稅及手續費後之餘額，為應付供貨社員共同運銷貨款。職是，依前開作業總論及該社章程規定，係辦理社員共同運銷業務，並非辦理司庫或運銷班長共同運銷業務。又內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函亦明示，司庫係經合作社理事會通過任用之帳務處理人員，其與合作社之間屬僱傭關係，無權代表合作社對外處理事務，且非社員之司庫不可以辦理共同運銷。再者原告八十七年至八十八年度並未支領二資社各類所得，顯見其八十七年至八十八年非二資社社員、司庫或運銷班長，自不得使用二資社統一發票辦理共同運銷。另系爭人頭社員費及營業稅、手續費，原告並於八十七年三月至八十九年一月間自彰化銀行鳳山分行及第一銀行鳳山分行等二家銀行轉匯金額五、一三七、七０四元至玉山銀行三重分行＃七０八八二資社帳戶及華僑銀行三重分行＃五九三四四吳招治帳戶，金額計七、六三四、五七八元，用以支付人頭社員費（０．六％）、營業稅及手續費（
五．二％），有運銷班長（司庫）繳交人頭社員費或營業稅、手續費等資金明細表影本可稽，核與二資社職員林淑娟上開調查筆錄所稱相符，復有板橋地檢署九十四年度偵字第一二四九三號起訴書、二資社章程及「財務管理與運銷作業總論」、原告八十七年、八十八年度綜合所得稅各類所得清單、前揭銀行之明細資料等影本可稽，足證原告方為實際銷貨予萬有等公司之營業人。故原告主張本件廢紙買賣係存在二資社與萬有公司間，與其無關云云，並非可採。
五、次查，原告於八十七年至八十八年間並非二資社之社員，亦非二資社依章程所任用之司庫或運銷班長乙節，為原告所不爭執；又據二資社出納林淑娟於九十三年四月二十八日在台北市調查處調查時亦陳稱：運銷班長或司庫並非二資社員工，並無支領薪資等語；足見原告非屬二資社之員工，此由原告八十七年至八十八年度綜合所得稅各類所得資料清單，並無來自二資社之薪資所得，亦可得知。縱認原告主張其為二資社司庫乙節屬實；然按「本法所稱合作社，謂依平等原則，在互助組織之基礎上，以共同經營方法謀社員經濟之利益與生活之改善，而其社員人數及股金總額均可變動之團體。
」「合作社之種類及業務如左：．．．二、運銷合作社：經營產品之運銷業務。」「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未規定者，依本法之規定。前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：．．．二、運銷合作社不得經營非社員產品。」合作社法第一條、第三條第一項第二款、第三條之一第一項、第二項第二款分別定有明文。又「本社以配合政府、民間垃圾減量、資源回收、廢棄物資源化之政策，辦理社員資源回收物共同運銷，以改進運銷技術，增進社員收益。
」「本社社員以在本社業務區域內居住之人民，年滿二十歲或未滿二十歲而有行為能力，從事資源回收物回收之業者，．．．」「本社業務為辦理社員所回收之資源回收物共同運銷，包括金屬類、塑膠類、橡膠類、紙類、玻璃類、布類、羽毛類、其他可回收物，及中央或地方政府公告之資源回收物。前項業務所需之資源回收物，由各社員收集之。社員應將所收集之資源回收物交由所屬運銷班辦理共同運銷，並由運銷班記明種類、數量、交貨日期、稅捐資料及其他應記錄之事項，定期彙報合作社。」二資社章程第二條前段、第六條前段、第三十五條亦有明文。則由上開合作社法及二資社章程規定可知，二資社屬資源回收物運銷合作社，其業務係以辦理其社員所收集之資源回收物之共同運銷，且依合作社法第三條之一第二項第二款規定二資社不得經營非社員所收集之資源回收物之共同運銷。本件原告經營之收集場所收購之廢紙來源為高雄、台南地區附近之拾荒者，而非來自二資社社員所收集之資源回收物，且原告並不認識部分二資社社員等情，業據原告於九十四年十一月二日於被告談話紀錄時陳述甚明，又原告因其銷售廢紙給萬有公司卻使用二資社之發票，故其銷售廢紙所得亦由二資社以其社員名義分攤作為個人一時貿易所得，由各該社員申報綜合所得稅，亦有原告系爭期間使用二資社開立之統一發票明細表影本附原處分卷可參。此外，二資社出納林淑娟於九十三年四月二十八日在台北市調查處調查時亦陳稱：「甲○○運銷班成員部分用自己尋找人頭社員、部分用吳招治召募人頭的社員。」等語，此有該調查筆錄影本附原處分卷為憑，足證原告為實際交易人。是原告既非二資社社員而為實際交易人，自不得以二資社之統一發票交付買受人。
六、再按「財政部研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄六、會議結論：關於調查單位查獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。至於該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日台財稅字第八四一六四三八三六號函規定，免辦理營業登記，惟應依法課徵綜合所得稅。．．．（四）至於台灣省廢棄物運銷合作社之社員以外之營業人銷售廢棄物，未依法開立統一發票繳納營業稅者，應依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款規定處理；涉及行為罰、漏稅罰併罰問題部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅字第八五一九０三三一三號函及八十五年六月十九日台財稅字第八五０二九０八一四號函辦理。」為財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函釋在案。
查廢棄物之回收，因涉及買賣交易，每一階段均應依法課徵營業稅，而廢棄物之交易與一般商品之交易不同，其部分廢棄物之來源為一般社會大眾或拾荒者，上開人士銷售廢棄物給回收廠商時，難以開立銷貨憑證給該回收廠商；又廢棄物回收廠商將廢棄物蒐集及分類整理後，再將可回收利用之各類廢棄物（如鐵、銅、鋁、紙、玻璃等），分別銷售給各該類再生工廠（如鋼鐵廠、紙廠、玻璃工廠等），作為其產品原料來源之一，如該廢棄物回收廠商未為公司或商號登記及未辦理營業登記，其銷售廢棄物時，亦無法開立發票給再生工廠作為進項憑證。為解決一般民眾及拾荒者難以開立銷貨憑證及再生工廠無法取得進項憑證之問題，財政部乃以上開解釋規定，以透過合作社為社員辦理廢棄物共同運銷，並代表社員開立銷貨憑證予再生工廠，以申報營業成本及扣抵銷項稅額，其結果同時促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系，並維護稅制之完整。再由上開財政部函釋意旨觀之，其僅限於合作社之「個人社員」透過該合作社銷售廢棄物部分，免辦理營業登記，惟仍應依法課徵綜合所得稅，足見該函釋已將非合作社社員排除在外，亦即非社員不能依該函釋規定，以合作社共同運銷方式銷售廢棄物。而已設立公司或商號之營利事業，因不生免辦理營業登記之問題，故不在該函釋規定範圍，自不待言；又廢棄物回收廠商，其取得廢棄物之來源很多，如其來源為事業廢棄物（如工廠所生之下腳或其他可回收再利用之事業廢棄物），其產生廢棄物之公司或商號，銷售事業廢棄物給回收廠商時，並無不能開立銷貨憑證之問題，故該回收廠商亦可設立公司或商號，並辦理營業登記，即毋須再透過合作社以共同運銷之方式，將廢棄物銷售給再生工廠，同樣亦能達到合法營運，且不致發生逃漏稅捐之目的。
七、綜上可知，財政部上開函釋規定，僅在促使未辦理公司或商號登記之回收廠商，以個人名義加入合作社為社員，並透過合作社為社員辦理廢棄物共同運銷，及代表社員開立銷貨憑證予再生工廠，以申報營業成本及扣抵銷項稅額，以解決一般民眾及拾荒者難以開立銷貨憑證及再生工廠無法取得進項憑證之問題，並符合上開合作社法之規定。而財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函檢送八十七年六月五日立法院協調會之會議紀錄，該會議結論第二點：「台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；．．．。」則由上開會議結論反面推之，如有具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，縱使該營利事業負責人兼具合作社司庫即社員身分，亦不得透過合作社辦理廢棄物共同運銷，即無上開函釋之適用。又八十八年五月二十五日當時之財政部次長顏慶章在立法院所舉辦「廢棄物回收業者逃漏稅遭起訴案協調會」，針對廢棄物出售時以合作社社員共同運銷機制開立統一發票所作說明，雖表明合作社社員與再生工廠間之交易，不是由合作社從社員處買進廢棄物再賣給再生工廠，然因廢棄物之交易與一般貨物買賣不同，故由合作社開立發票給再生工廠，不能認為合作社是虛偽的買賣等語；然其上開論點無非係在重申財政部以合作社社員共同運銷機制開立統一發票，解決廢棄物交易所生之稅務問題之立場，其並未表示非合作社社員亦可以上開機制開立發票，此有上開會議紀錄影本附原處分卷為憑。是原告主張其為二資社司庫，依該函釋規定得免於補稅及處罰云云，顯係曲解上開財政部函釋及說明，自不足採。
八、又查，原告為從事舊貨回收買賣之業者，未依規定申請營業登記，亦非二資社之社員，卻於八十七年十一月至八十八年十二月間銷售廢紙予萬有公司、萬全公司、榮成公司，再由二資社開立發票給萬有公司作為進項憑證，該社並將上開銷售金額以其他社員名義申報一時貿易所得，繳交綜合所得稅等情，已如前述。再由原告與萬有公司、萬全公司、榮成公司上開期間之交易金額為一四二、九八二、００三元，足見原告營業之規模不小，其所得非屬個人一時貿易所得，至為明顯。而原告以上開方式由二資社開立發票給萬有公司、萬全公司、榮成公司，並以其他二資社社員名義申報一時貿易所得，繳交綜合所得稅，顯係將上開社員作為申報所得稅之人頭戶使用，分散申報所得，已發生逃漏營業稅及所得稅之事實，不因二資社已開立發票給萬有公司、萬全公司、榮成公司，及以其他社員名義申報一時貿易所得，繳交綜合所得稅，即謂其無逃漏稅捐（至於各該已繳稅款被告應否退稅，屬另一問題）。又原告另主張廢合社類似案情之案件，提起行政救濟後，亦有經財政部訴願委員會作出撤銷決定及全省各稅捐單位撤銷結案者等語，姑不論上開案件與本件是否完全相符，退一步言之，縱令屬實，亦屬個案之法律見解，對本院不具拘束力，故尚難以上開個案之處理情形，而為原告有利之認定，亦無信賴保護原則及平等原則之適用可言。則本件原告未依規定申請營業登記，於八十七年十一月至八十八年十二月間銷售廢紙與萬有公司、萬全公司、榮成公司，銷售額合計四八、五一四、二八九元（八十七年一、一四九、五七一元及八十八年四七、三六四、七一八元），此有原告系爭期間使用二資社開立之統一發票明細表影本附原處分卷為證，被告核定補徵營業稅額二、四二五、七一四元，揆諸首揭法條規定，並無不合。
九、原告另主張：本件係涉及補徵八十七年度及八十八年度營業稅及罰鍰問題，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款之規定，業已逾五年核課期間。與本件相同之案件，亦經北區國稅局九十六年三月二十八日北區國稅法一字第０九六０００六三六四號復查決定註銷營業稅及罰鍰云云。惟查，本件原告未依規定申請營業登記，於八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有公司、萬全公司及榮成公司，銷售額合計四八、五一四、二八九元（八十七年一、一四九、五七一元及八十八年四七、三六四、七一八元），開立二資社發票交給萬有公司、萬全公司及榮成公司作為進項憑證，業如所述，其顯係故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，參諸前述稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款之規定，其核課期間應為七年。另稅捐稽徵機關本得依個案不同之案情，分別適用稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款至第三款之規定，是北區國稅局九十六年三月二十八日北區國稅法一字第０九六０００六三六四號復查決定，於該件固依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款五年核課期間之規定，註銷該件營業稅及罰鍰，惟該件係屬行政機關於個案之決定，本院本不受其拘束，且本件與該件情形並非相同，如上所述，個案案情不同，稅捐稽徵機關本得依個案不同之案情，分別適用稅捐稽徵法第二十一條第一項各款之規定。是原告前揭主張，仍非可採。
貳、營業稅罰鍰部分：
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未補辦者，得連續處罰。
」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為營業稅法第四十五條及第五十一條第一款所規定。復按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第二十一條第一項前段所規定。又「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明：二、．
．．（一）納稅義務人觸犯營業稅法第四十五條或第四十六條，如同時涉及同法第五十一條各款規定者，參照行政法院八十四年五月十日五月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。（二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」為財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函所釋示。另「稅目：加值型及非加值型營業稅。稅法條文：
第五十一條第一款、未依規定申請營業登記而營業者。違章情形：一、經第一次查獲者。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處三倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處一倍之罰鍰。」為財政部九十四年六月二日台財稅字第０九四０四五三九八九０號令修正裁罰倍數表所訂定。
二、本件原告既以從事廢紙回收買賣為業，自應依行為時營業稅法第二十八條前段辦理營業登記，並應據實申報營業稅及營利事業所得稅，其應注意、能注意而疏未注意致未辦理營業登記而逃漏營業稅，則其就此違章行為自有過失。故原告有行為時營業稅法第五十一條第一款規定之違章行為，自堪認定。經查，如前所述，原告未依規定申請營業登記，於八十七年十一月至八十八年十二月間，銷售廢紙與萬有公司、萬全公司及榮成公司，銷售額合計四八、五一四、二八九元，致逃漏營業稅二、四二五、七一四元，有上開起訴書、訊問筆錄、二資社章程及「財務管理與運銷作業總論」、原告談話紀錄、八十七及八十八年度綜合所得稅各類所得清單、高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九十一查二十七字第二一一二五號函附之運銷班長（司庫）繳交人頭社員費或營業稅、手續費等資金明細表、彰化銀行鳳山分行及第一銀行鳳山分行各類存款明細資料等影本可稽，違章事證足堪認定，因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，原處分依前揭規定，按所漏稅額處三倍罰鍰七、二七七、一００元，並無違誤。
參、綜上所述，原告上開主張均不足取。其於八十七年十一月至八十八年十二月間，未依規定申請營業登記銷售貨物，逃漏營業稅二、四二五、七一四元，被告除核定補徵營業稅額二、四二五、七一四元外，並按所漏稅額處三倍罰鍰七、二七
七、一００元（計至百元止），並無違誤；復查決定、訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十六 年 五 月 八 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 蘇秋津法 官 林勇奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十六 年 五 月 八 日
書記官 黃玉幸