高雄高等行政法院判決
95年度訴字第00084號原 告 甲00000000訴訟代理人 陳水聰律師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 邱政茂局長訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因債務人異議之訴事件，原告提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告於民國（下同）87年12月至88年10月經營未經核准之外幣保證金交易之仲介業務，並收取手續費，漏開統一發票，漏報銷售額計新台幣（下同）5,199,958元，被告除對之核定補徵稅額259,998元外，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰計1,299,900元，繳納期間自91年3月1日至91年3月10日止，原告不服，循序提起行政訴訟，經本院於92年4月8日以91年度訴字第1124號判決駁回原告之訴，原告復對之提起上訴，經最高行政法院於93年7月8日以93年度判字第877號判決駁回原告之上訴確定。關於罰鍰部分，被告於收受最高行政法院判決書後，即依稅捐稽徵法第38條規定對原告核發改定繳納期限至94年3月10日之繳款書，並於94年2月6日送達原告。因原告逾期未繳，被告乃於94年10月19日（訴願決定及被告答辯狀誤載為94年9月17日）移送法務部行政執行署高雄行政執行處（下稱高雄行政執行處）強制執行，經該處以94年度營稅執特專字第00223755號受理在案。原告認上開罰鍰處分已罹於執行時效，遂提起本件債務人異議之訴。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：高雄行政執行處94年度營稅特專字第00223755號行政執行事件對原告之執行程序應予撤銷。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
參、兩造之爭點：
甲、原告主張：
（一）按「債務人異議之訴，由高等行政法院受理；…」，行政訴訟法第307條定有明文。本件原告前曾接奉高雄行政執行處之通知，表示被告欲向原告徵收「同宏國際資訊顧問行」「八十七年度」之營業稅云云。惟按稅捐稽徵法第23條第1項規定：「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。」依該法條意旨觀之，稅捐之徵收期間應為自繳納期間屆滿翌日起算5年內；如未於該徵收期間徵收稅款完畢，該稅捐即不得再行徵收，且稅捐義務均消滅。此與民法上之消滅時效概念相同，係指請求權於一定之期間內不行使，該請求權即罹於時效而消滅，債務人得拒絕履行，債權人不得再為主張及要求清償，此消滅時效期間與稅捐稽徵法之徵收期間概念相同，是以依前開法律之規定意旨，原告之該87年度之營業稅，應於92年間即罹於徵收期間之時效而稅捐債權消滅，依法應不得再對本人徵收該稅捐，始為適法。
（二）原告87年度營業稅之繳納義務，確因已罹於稅捐徵收期間時效而消滅，該稅捐債權已不存在，應命撤銷對原告之一切執行程序，以維人民合法權益。
乙、被告主張：
（一）按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵收之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。……」「依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。……」「依本法或稅法規定應處罰鍰者……，受處分人如有不服，應依行政救濟程序辦理。但在行政救濟程序終結前，免依本法第39條規定予以強制執行。
」為稅捐稽徵法第23條第1、3項、第49條及第50條之2所規定。
（二）原告於87年12月至88年10月經營未經核准之外幣保證金交易之仲介業務收取手續費，漏開統一發票，並漏報銷售額計新台幣5,199,958元，除核定補徵稅額259,998元，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰計1,299,900元，繳納期間自91年3月1日至91年3月10日止，徵收期間之起算，依首揭稅捐稽徵法第49條準用同法第23條第1項前段規定，自繳納期間屆滿之翌日起算即91年3月11日起算5年，被告於94年10月19日將罰鍰依法移送高雄行政執行處行政執行，顯無原告主張已逾徵收期間之情事。
（三）經被告發單補徵原告之稅額及罰鍰後，原告不服，依規定申請復查、提起訴願及行政訴訟，本件行政救濟於93年7月8日經最高行政法院判決確定，被告依規定核發繳款書，改訂繳納期限為94年3月10日，原告未繳納，被告於94年10月19日依法移送高雄行政執行處行政執行，本件因提起行政救濟，依首開稅捐稽徵法第23條第3項規定應扣除行政救濟免依稅捐稽徵法第39條規定予以強制執行期間，扣除後，更無原告主張已逾徵收期間之時效之情事。原告之訴並無理由，請予駁回。
理 由
一、按「執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人得於強制執行程序終結前，向執行法院對債權人提起異議之訴。」強制執行法第14條第1項前段定有明文，此即強制執行法上關於債務人異議之訴之規定。又「債務人異議之訴，由高等行政法院受理；．．．」則為行政訴訟法第307條前段所明定；此條固為行政訴訟法上關於「債務人異議之訴」之規定，惟因其是規定於行政訴訟法第8編「強制執行」中，故本條所規範之債務人異議之訴，固是指債權人依行政訴訟法第305第1項或第4項規定之執行名義，聲請高等行政法院強制執行之情況；惟因債務人異議之訴，目的係為排除執行名義之執行力，故法院在此不過是消極性地消滅一個既存的違法執行之法律關係，性質上係屬消極之形成之訴；故於此種訴訟類型，法院並未進一步干涉行政權，是亦不生是否損及權力分立之問題。至於行政訴訟法第2條、第3條固規定：「公法上之爭議，除法律別有規定外，得依本法提起行政訴訟。」「前條所稱之行政訴訟，指撤銷訴訟、確認訴訟及給付訴訟。」然行政訴訟法之訴訟類型是否僅限於行政訴訟法第3條所稱之撤銷訴訟、確認訴訟及給付訴訟，不僅理論上尚有爭議，且自上述行政訴訟法第307條規定，益見行政訴訟法關於訴訟類型之規範並不排斥「債務人異議之訴」之存在；尤其債務人異議之訴，目的係為排除執行名義之執行力，然依行政訴訟法第3條規定之行政訴訟訴訟類型，是否得直接排除執行名義之執行力，亦有疑義，加以行政執行法第26條復規定；「關於本章之執行，除本法另有規定外，準用強制執行法之規定。」故關於行政執行法上公法金錢債權之行政執行，應認債務人若主張有執行名義成立後消滅或妨礙債權人請求之事由，得依行政訴訟法第307條規定之精神，定法院之管轄，以移送機關為被告，向高等行政法院提起「債務人異議之訴」（最高行政法院93年度裁字第1142號裁定、陳敏著行政法總論第4版第868頁參照）；先予敘明。
二、次按「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但逾徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。．．．依第三十九條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第一項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。．．．。」分別為稅捐稽徵法第23條第1、3項及第49條前段所明定。又「依本法或稅法規定應處罰鍰者，由主管稽徵機關處分之，不適用稅法處罰程序之有關規定，受處分人如有不服，應依行政救濟程序辦理。但在行政救濟程序終結前，免依本法第三十九條規定予以強制執行。」「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；．．．」「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。．．．。」稅捐稽徵法第50條之2、第38條第3項、第39條第1項前段亦分別定有明文。可知，關於稅捐罰鍰處分之徵收期間應準用稅捐稽徵法第23條關於稅捐徵收期間之規定；又因稅捐稽徵法第50條之2明文規定稅捐罰鍰處分，於行政救濟程序終結前，免依稅捐稽徵法第39條關於「納稅義務人於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，移送強制執行」之規定，移送強制執行，亦即稅捐稽徵法第50條之2關於行政救濟程序終結前免移送強制執行之規定，本質上乃一暫緩移送強制執行之規定，是依稅捐稽徵法第23條第3項規定，此段暫緩移送強制執行之期間於計算罰鍰處分之徵收期間時即應予以扣除。
三、原告雖以：本件係屬其87年度營業稅所生之罰鍰處分，計算5年徵收期間，應至92年起即告屆滿，被告之稅捐債權已經消滅，不得再對原告徵收為由，爭執本件罰鍰處分有執行名義成立後消滅債權人請求之事由發生等語，資為爭執。
四、惟查，本件原告於87年12月至88年10月經營未經核准之外幣保證金交易之仲介業務，並收取手續費，漏開統一發票，漏報銷售額計5,199,958元，除核定補徵稅額259,998元，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰計1,299,900元，繳納期間自91年3月1日至91年3月10日止，原告不服，循序提起行政訴訟，經本院於92年4月8日以91年度訴字第1124號判決駁回原告之訴，原告復對之提起上訴，經最高行政法院於93年7月8日以93年度判字第877號判決駁回原告之上訴確定。關於罰鍰部分，被告於收受最高行政法院判決書後，即依稅捐稽徵法第38條規定對原告重新核發改訂繳納期限至94年3月10日止之繳款書，該繳款書並於94年2月6日送達原告。因原告逾期未繳，被告乃於94年10月19日移送高雄行政執行處強制執行，經該處以94年度營稅執特專字第00223755號受理在案等情，業據被告訴訟代理人陳述在卷，並有本院最高行政法院93年度判字第877號判決書、罰鍰繳款書、送達證書及被告000000000000號行政執行案件移送書附卷可稽，復經本院向高雄行政執行處調取該處94年度營稅執特專字第00223755號執行案卷核閱屬實。故關於系爭罰鍰處分之徵收期間，自91年3月11日（繳納期間屆滿之翌日）起算，縱令不扣除行政救濟終結前之免移送強制執行期間，至被告於94年10月19日移送高雄行政執行處強制執行，並未逾5年之徵收期間。足見本件如再扣除行政救濟終結前之時間，更未逾5年之徵收期間甚明。況依稅捐稽徵法第23條第1項規定，罰鍰處分於徵收期間屆滿前，已移送強制執行者，其徵收期間縱於執行期間屆滿，仍得予以徵收；故高雄行政執行處94年度營稅執特專字第00223755號執行事件，並無因原執行名義之罰鍰處分有徵收期間屆滿之消滅債權人請求事由發生，故原告據以爭執，求為撤銷該執行程序云云，自無可採。
五、綜上所述，高雄行政執行處94年度營稅執特專字第00223755號行政執行事件，並無原告所稱其執行名義之罰鍰處分已逾徵收期間情事，故原告據以主張其執行事件於執行名義成立後有消滅債權人請求之事由發生，提起本件債務人異議之訴，請求將上開執行事件對原告之執行程序應予撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 5 月 30 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 戴見草法 官 簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 95 年 5 月 30 日
書記官 楊曜嘉