高雄高等行政法院判決
96年度訴字第125號原 告 朱志長即志長企業行送達代收人 甲○○訴訟代理人 王叡齡 律師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 陳金鑑 局長訴訟代理人 丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年12月15日台財訴字第09500492410號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣法務部調查局南部地區機動工作組（下稱調查局南機組）查獲原告於民國93年1至2月間，進貨金額計新台幣（下同）10,068,682元，未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號力橋有限公司（下稱力橋公司）開立之統一發票5紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額503,434元，經被告審理違章成立，核定補徵營業稅503,434元，並處罰鍰503,434元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略謂：
一、原處分及訴願決定認定力橋公司為虛設行號其理由無非係以台灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官93年度偵字第17477號起訴書及其內力橋公司負責人蘇金珠、黃江清、蘇志錦及陳國雄等人在調查局南機組所作談話筆錄為依據。惟按新修正之刑事訴訟法第159條第1項規定「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。」而調查局南機組所為之談話筆錄既非審判上之言詞或書面陳述，故其自屬傳聞法則，並無證據能力。因此，被告以蘇金珠等人在刑事訴訟法上尚無證據能力之談話筆錄做為行政上認定之證據，顯有違誤。法官尚不得以該談話筆錄做為犯罪證據，則被告竟直接以該談話筆錄做為證據，依「舉重明輕」之法理，可知被告之認定顯然違法。而上開該等刑案被告在台灣高雄地方法院（下稱高雄地院）94年度重訴字第53號案件審理中，均否認上開筆錄之證據能力，若認有最高行政法院88年度判字第3412號判決之適用，則自有傳訊吳德美、蘇金珠、黃江清、蘇志錦及陳國雄作證之必要。再者，事實上，該判決乃是在刑事訴訟法修正前之判決，法律基礎不同，自不得再為適用。
二、又關於調查局筆錄並無證據能力部分：
（一）被告完全未經過調查，純以第三人之審判外陳述為據者，如下：
1、證人蘇燕輝即被告審查三科科長在訴外人吳德美等人所涉犯之違反公司法案中對於審判長所訊問「怎樣認定正雷公司、力橋公司沒有能力去承作相關業務，你們有查核嗎？」答以「這部分我們完全根據南機組的調查，這部分有沒有調查因為是在我到任之前的事情」（參見前開94年度重訴字第53號案96年5月2日審判筆錄）。
2、檢察官問「所以既然移送就有經過你們調查程序認為他們有幫助逃漏稅的行為？」答以「在稅捐單位這部分移送，我們主要是根據南機組的調查」。
（二）第三人均否認起訴書所認定之犯罪事實：此可詳見上開刑案94年9月6日準備程序錄中吳德美、蘇金珠、黃江清、黃建霖均否認犯罪做為答辯。
（三）第三人均否認其在調查局之供述：
1、吳德美：我在調查局並不是這樣講。
2、黃江清：我都是聽朱安雄總經理的指示，我是正雷的法人代表，我個人並無出資，正雷資金、股款都有收齊，力橋也是如此．．．而且也有獨立接單，並不是內部轉帳。
（四）被告引用最高行政法院88年度判字第3412號判決為憑，然該事件乃是在刑事訴訟法就證據能力為修法之前的案件為法律見解與修法後之情形已不可一概而論。
三、力橋公司有經濟部登記執照，高雄市政府之營利事業登記證且領有被告所印製之統一發票，又確實出貨予原告，依法繳稅，且被告亦認定力橋公司「非專以販售發票獲取利潤之虛設行號」，則原告要難逕行認定力橋公司虛設行號而拒絕與之為交易。
四、被告認定力橋公司「屬無實際出資、編制人員及營業場所之虛設公司」，除要原告補繳503,434元外並據以科處罰鍰503,434元，惟查：
（一）「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」為司法院釋字第275號解釋在案。
（二）原告並非司法警察官，更非檢調人員，因此力橋公司有無實際出資，根本非原告所能調查，並得知者。而力橋公司既有請領經濟部執照，則原告相信公權力審查並核發者，何有故意、過失得知力橋公司有無實際出資。且實際上力橋公司確有出資紀錄。
（三）力橋公司有無實際編制人員及營業場所：按企業集團為節省人員成本及營業成本，有以企業集團內其它人員兼辦業務及兼辦帳目者，此為集團企業內常有之事，而公務機關內亦有主計人員兼辦其它機關之主計業務，如高雄市立醫院內之主計人員須兼至各處衛生所內之主計業務。故力橋公司既為振安、安鋒企業集團之一員，且在振安公司財務報告暨會計師查核報告書中，確有列出關係人結構圖則其利用原企業集團內之人力擔任兼職，並利用場所為營業並無不妥，亦符合成本經濟原則。斷難以此，遽以要求原告負有查證力橋公司是否為虛設行號之責任。編制人員固然有使用部分之振安、安鋒公司之工作人員，惟由於力橋公司本就是受振安、安鋒公司之委託辦理代收代付銷售事宜的關係企業，則原振安、安鋒公司工作人員本就減少了些許工作，故本於撙節開支及企業互利共生之情形，兼職辦公實乃正常之事。
（四）原告既無權責去查核力橋公司有無虛設之情，則主觀上認定「進項憑證」為真，且依法申報之，自無故意過失之可言。
五、原告固然原與安鋒及振安公司交易，但安鋒及振安公司告知不再與原告交易，而須改由原告其集團內有代工生產合約之力橋公司互為交易，則在賣方主導市場之情形下，原告何有權力堅持要安鋒及振安公司為交易行為。且原告與力橋公司訂有銷售合約，所據以支付之5紙支票均是由力橋公司受領，並未由安鋒及振安公司受領，則在形式上及實質上已符合正常交易之情形，故實與虛設行號交易無庸支付實際款項之情形迥異。而且原告更有將進項貨物載運及銷售予第三人之實際情形，亦即若無真實進項何能銷貨。且依被告查核之準則，最主要之查核方法乃是支付貨款之資金查核情形。而原告均係以支票支付，而支票支付之明細亦已在卷內，故由何人提示兌付之清查顯非難事。原告以支票所為支付均由力橋公司自行兌領或再背書支付其下游企業來兌領，並無任何資金回流的情形，而此等情形被告未進一步查核且明示在卷內，則其顯有疏失而率斷。
六、鋼鐵業是寡佔之賣方市場，系爭鋼捲及廢鐵本就祇有盛餘、高興昌、中鴻、中鋼及振安等公司才有。而盛餘約2千噸、高興昌1至2千噸、中鴻5至6千噸、中鋼則回收鋼品下腳再熔為原料生產鋼品。上開公司本即有其買家在購買，故原告無法向上開公司購買之。此種交易，並非一般民生交易，沒有「光泉鮮奶」，還可以買「味全鮮奶」般容易。而被告以「於92年1月間，債權人已對安鋒及振安公司之應收帳款執行扣押命令，遂由振安公司與力橋公司於92年3月3日簽訂代工生產合約，由力橋公司對外接受訂單後，再委由振安公司代工生產，或經由振安公司再轉交予安鋒公司代工生產，力橋公司於收取客戶之代工款項後，方將應支付予振安公司之代工款匯入正雷公司所開設之帳戶內，並以此方式隱藏安鋒公司及振安公司之財產，均足生損害於全體債權人。正雷及力橋公司並將上開未發生實際交易之不實事項分別填製會計憑證而記入正雷及力橋公司之會帳冊內，藉以製造出正雷、力橋公司與安鋒、振安公司間，具有實際交易之假象，同時正雷及力橋公司並依據前開未實際發生之交易，開立統一發票供安鋒、振安等公司作為進項來源之會計憑證，以作為申報營業稅使用，藉以協助安鋒、振安等公司逃漏鉅額營業稅。
」然查：
（一）依「力橋接單委託振安（安鋒）代工開立發票及資金繳稅流程圖」可知，原告並未協助振安、安鋒等公司逃漏營業稅，反而因為多了「力橋」而使被告增加稅收。
（二）至於所謂毀損債權罪部分，更屬無稽。蓋刑法毀損債權罪乃為告訴乃論罪，並未有任何銀行債權人提出該等告訴。且毀損債權罪更與原、被告無涉。
七、此外，本件並無幫助逃漏稅捐：
（一）依被告96年3月9日之答辯狀中第8頁中稱「本件被告係依稅捐稽徵法第44條規定未依法取得他人憑證處以行為罰，並未處罰漏稅罰，亦未指摘原告觸犯同法第43條教唆或幫助犯等罪，併予敘明」。
（二）上開刑事案件筆錄第19頁：審判長問：「如果認定振安、安鋒沒有逃漏稅，那力橋、正雷有沒有幫助這二家公司逃漏稅？」黃燕輝答：「他是幫助拿到力橋、正雷發票的營利事業，並沒有幫助振安、安鋒逃漏稅。沒有人幫助振安、安鋒逃漏，是力橋、正雷幫助他的下游青鋼、尚興、長椿、志長、安鋒逃漏稅」。
（三）上開刑事筆錄第19頁上段辯護人蘇二郎問：台灣力佳還有志長企業有無逃漏稅的問題？黃燕濁答：力佳、志長也是補稅，還有行為罰，沒有逃漏稅的問題。
（四）依證詞及主張可知：原告及振安、安鋒公司沒有逃漏稅。是訴外人力橋幫助原告逃漏稅捐之假設，亦因原告並沒有逃漏稅，故不不成立。
八、代收代付在法律上（包括稅法）是合法：依據上開刑案筆錄第13頁至14頁所載（一）辯護人蘇吉雄問：「委託他人代銷貨物是否視為銷售貨物？」黃燕輝答：是。（二）辯護人蘇吉雄問：「銷售代銷貨是否視為銷售貨物？」黃燕輝答：是。（三）辯護人蘇吉雄問：「營業稅法是否有視為銷售勞務的規定？」黃燕輝答：沒有。（四）辯護人蘇吉雄問：「你剛才講說沒有視為銷售勞務的規定，但營業稅法第三條第三項有左列情形之一者視為銷售勞務？」黃燕輝答：是。（五）辯護人蘇吉雄問：「公司行號從事代收代付業務來取得代價，究竟在營業稅法是要視為銷售勞務或是銷售貨物？」黃燕輝答：代收代付在稅法規定是沒有差額的，另外所拿到的佣金是另外的報酬，代收代付是你指定要賣多少錢，我賣多少，另外你再給我多少錢，代收代付是你開發票給我是我照你開的發票付出去。代收代付的部分是視為銷售貨物。貨物的部分是貨物，後面賣多少抽佣這部分是勞務。
九、原告並無任何故意、過失違反稅法規定：
（一）原告本向訴外人安鋒及振安公司交易，多年來其進項憑證均可做為扣抵銷售稅額；因此，原告自無主動變更交易對象，改向訴外人力橋公司為交易之必要。而完全是因為安鋒及振安集團欲變更交易模式之所致。而身為賣方市場之買受人並無反對及干預之權力。
（二）原告與訴外人力橋公司為交易，力橋公司亦開立由被告所（核）製發的統一發票給原告，因此原告自然認為力橋公司是合法的公司。
（三）原告所開立之購貨支票，亦全均由力橋公司受領（或自行領取或用以支付其它費用），並無回流到安鋒及振安公司之帳戶內，此可詳見被告查核卷內第51頁至55頁可知。因此原告相信力橋公司為實際交易的對象，並無違交易模式。
（四）安鋒及振安公司的「會計師查核報告書」中亦揭露出力橋公司為該集團之關係企業。姑不論原告是在（前）訴訟後始取得上開資料，但此仍可佐證，原告所述力橋公司人員告知原告「力橋公司是集團之子公司（或一員）」並非臨訟杜撰，而確有其事。因此原告並無任何故意或過失違反稅法之規定。
十、稅捐主管機關存在之主要積極和消極目的乃是查緝有無逃漏稅及幫助企業能在法律允許之稅制範圍內存活。
（一）振安及安鋒集團不以系爭之此方式為交易，則其能否存活至今，應是未定之數。當然其子公司力橋及正雷自亦無法與其下游為交易。則此一系列之稅收早已不存在。
（二）復據「力橋接委託振安（安鋒）代工開立發票及資金繳稅流程圖」可知：
1、上開刑案中蘇吉雄律師在96年5月2日詰問中亦已提到「力橋客戶接單，之後轉接給振安，中間有差價，附件三這張流程圖有沒有逃漏稅問題？」。證人黃輝回答「這部分中間有價差，除非我們否定南機組調查是不合法的，這二家公司是假的，講這些都是多餘的。因為都是假的根本沒有作為的能力，人也沒有錢也沒有，都是虛偽的安排。」
2、證人固然沒有針對問題回答，但其中既有價差並有繳納，當然有增加稅收之情形。且其仍未證稱有逃漏稅（事實上，當日後述證詞仍有提到無逃漏稅之情形），亦僅強調以調查局之調查為認定之依據而已。
（三）被告96年4月30日答辯狀中，亦載有力橋公司91至93年有申報應納稅額，並未有逃漏稅情形。至於所謂94至96年之留抵稅額則與原告並無任何關係。
（四）上開刑案中黃江清在93年8月23日偵查筆錄中提及「91年安鋒繳（稅）1千2百萬多元，振安公司繳2千2百萬多元，92年安鋒繳2千4百萬多元，振安繳2千6百萬多元之營業稅，正雷公司91年繳60萬元、92年繳90萬元、力橋公司92年繳60多萬元」。因此，可知因為系爭之交易模式之下安鋒、振安、正雷及力橋均有繼續營業且繳納營業稅。否認且禁止系爭交易模式，對於國家稅收及被告存在之目的並無好處。
十一、中鋼公司與中碳公司有關焦碳等物之交易模式即與系爭交易模式完全相同。但被告卻認為前者完全合法，顯然判斷標準前後矛盾不一。
（一）生產者不自銷售，而委由他人銷售：即中鋼之產品不自行銷售，而委由中碳公司代工銷售並拒絕自行銷售。
（二）到中鋼取貨：由中碳公司出具自行提貨單，讓客戶到中鋼公司取貨。中碳公司亦無自己的倉庫及儲運人員。
（三）同一負責人：同前負責人均為林文淵。此較之本案更甚。
（四）由中碳公司開立銷售發票予買受人：中碳公司開具全額買賣數量之發票以供買受人做為進項憑證，且自89年到92年，長達4年（事實上現在仍是），但亦未遭被告認定是非真正交易對象。
（五）此種交易模式並非首創，且依原告提出之自行提貨單中可知：
１、不論焦碳或有小焦粉；均是由統一發票之買受人派車直接到置放上開物品之中鋼公司，如照片所示的堆放場去載運，所以自行提貨單「交付中鋼公司收執，當受領貨物收據用。」因此，可知至少中碳公司並未設置有倉庫及倉管人員，而是以中鋼公司的人員做為其倉管人員。否則，豈非亦應在中鋼公司設置有倉管人員來核對提貨單所註記的提領貨物數目是否相符。而此點，與原告自行派車到振安公司之倉庫中取貨又有何兩異？因此被告主張力橋公司未設有倉庫及人員並不是以決定其是否為非交易對象。
２、事實上焦碳，有小焦粉根本就是下腳貨品，直接販售即可根本毋庸加工。此與原告所購買的廢鋼捲毋庸由力橋公司加工亦同。
３、中鋼公司焦碳等副料只賣給子公司中碳，早在84年間即遭行政法院（即現最高行政法院）認為有違反公平交易法之情形。但亦未有被告或任何稅務機關認為有「非真正交易對象」的適用。是中鋼公司及中碳公司關於焦碳銷售之情形，亦係因其一者中碳公司亦是代銷而已並無加工；二者中碳公司亦無場所堆放上開下腳貨品；三者，中碳公司更無卡（拖）車載貨，而須由買家拿「自行提貨單」到中鋼公司去提領；四者，統一發票上之出售人亦是中碳公司而非中鋼公司。完全是就交易模式而，論與其公司大小無涉。
十二、訴外人力橋公司設立之必要性：
（一）振安公司早在89年1月1日即因為原運轉方式發生了問題，於是透過協商取得債權銀行之同意，而委託台灣素有孚眾望之安侯企業管理股份有限公司（下稱安侯公司）協助處理1、核閱與釐清財務現況2、現金監控與預測3、營運評估與改善建議4、核閱營運計畫、財務預測及付息計畫等業務。其中有關現金監控與預測之事務，當時將振安公司原銀行帳戶計有19家銀行33個帳戶及正雷公司4銀行6帳戶幾乎均在89年11月8日前結轉至正雷公司設於泛亞銀行之監控專戶內。
（二）由於振安公司已為拒絕往來戶，所以根本無從使用支票做為交付的工具；且各家銀行債權不一、做法不同，因此若仍與原債權銀行往來則恐各債權銀行各自行抵銷權或向法院為查封強制執行，反而促使振安公司隱匿財產；但若放任振安公司自行處理則又難取信於各債權銀行，因此在取得眾多債權人之同意，才委託安侯公司進行現金監控等業務，用以確認現金收入及支出之確實。
（三）當時所成立做為控管對象之公司即是正雷公司，而振安公司付24萬元（即每月2萬元）予正雷公司，做為該公司配合振安公司相關作業的手續費用。
（四）運作順暢所以除了物料備品供應商能取得貨款外，更有餘裕支付予前欠帳款。此有安侯公司會議報告、銀行存款收支監控報告書及控管作業會議紀錄之資料可證。
（五）92年間，由於被告向法務部行政執行署高雄執行處（下稱高雄行政執行處）聲請強制執行，其中針對義務人振安公司及安鋒公司之貨款債權及存款債權，此外，另有中華銀行針對安鋒公司對第三人尚興公司之「代工收入」亦向高雄地院聲請強制執行。
（六）91年間力橋公司仿正雷公司成立之模式而成立，當時原告亦未與之為交易，直到92年3月起才被振安公司及安鋒公司告知不再為交易而需與力橋公司為交易。原告除了沒有主控權之外，更無被訴外人告知原因的權力。此可自銀行存款收支監控報告書中有「本報告之使用．．．非經本公司同意不得將本報告書作為其他用途。」及「控管作業會議紀錄」與會人員僅為（泛亞）銀行、ＫＰＭＧ（安侯公司）及振安公司，並無任何原告人員參加。
（七）原告及力橋公司均無逃漏稅，已經被告陳明，而所謂以此方式隱藏安鋒及振安公司之財產和藉以協助安鋒、振安等公司逃漏鉅額營業稅。蓋根據安鋒公司提供之91年、92年營業稅和營業繳款書，與振安公司提供之91年、92年營業稅和營業稅繳款書可知更無幫助振安公司及安鋒公司逃漏稅。因此在訴願決定書提及被告稱原告幫助安鋒公司、振安公司為逃漏稅及避免強制執行之原因並不存在；反而，因為如此之經營模式使得振安公司及安鋒公司得以繼續活存，同時振安公司及安鋒公司職員有所得，可以安家及繳納綜合所得稅；其物料供應廠商願意供應原物料，亦能生存、債權銀行亦可分配到清償債務之好處。反之，若不採正雷公司及力橋公司之經營模式，則原物料公司勢必不供應原物料，振安公司及安鋒公司無法無中生有的營運，員工領不到薪水、銀行分配不到清償款項，結果祇能就振安公司及安鋒公司之廠房、機器及土地等財產為拍賣（瓜分）的下場。是故正雷公司及力橋公司之設立乃是有其必要性，既有其必要性則其及存在目的正當且非虛設行號。則原告交易之對象又何能謂「非真正交易對象」。
十三、被告強調本件原告所取得訴外人力橋有限公司之統一發票乃是取得非實際交易對象所開立之統一發票。但又認為力橋公司非為虛設行號，甚至在96年9月26日答辯狀改以「人頭公司」名之。至於上開答辯狀中，以「是本案即使不依首揭函釋（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件情形論處，仍得依上開函釋（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件，．．．追補稅額。」更屬被告至今尚未正確認定事實之明證。早在被告在裁處核定前必需依照其心證認定「惟一且僅有」的違反營業稅事實之後，才能根據該事實對納稅義務人（當然包括原告）為裁處核定。而力橋公司究是「虛設行號」抑或「人頭公司」；及原告所取得之統一發票又屬何一性質，早在被告裁處核定前即應確定。豈有時至今日尚對事實適用法律仍以「若非．．．則是．．．」的擇一選擇。
十四、所謂「無實際出資」一項而言，更屬空言。原告早在起訴狀中就已經提出力橋公司籌備處及力橋公司設於高新銀行小港分行之活期存款存摺，該存摺中明顯看出該公司91年6月24日設立之資本額50萬元在91年7月29日尚餘488,440元，即除現金、轉帳支出11,930元外，餘款都轉存入同一銀行力橋公司帳戶內，甚至91年12月17日尚有180萬元之款項匯入。故其有實際之出資要屬無疑。至所謂實際運作之公司，自與力橋公司交易後所被被告認為涉違營業稅之案件可知，力橋公司確實有為經營及運作，否則這些交易項目如何產生？此外，本件仍可傳訊證人蘇志錦及陳國雄等語。
貳、被告答辯意旨則謂：
一、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。
」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業︰．．．五、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1項第1款、第51條第5款暨同法施行細則第52條第1項、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱會計帳簿憑證辦法）第21條所明定。次按「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2、有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進項並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。．．．」「關於營業人有進貨事實而取得虛設行號開立之發票申報扣抵銷項稅額案件，如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依本部83年7月9日台財稅第000000000號說明二（一）2規定辦理。．．．」亦為財政部83年7月9日台財稅第000000000號及84年3月24日台財稅第000000000號函所明釋。
（二）原告於93年1至2月間，取得涉嫌虛設行號力橋公司所開立發票5紙金額進貨金額計10,068,682元，稅額503,434元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經調查局南機組查得，通報被告處理，取有調查局南機組93年3月22日調南機防字第09376203480號及被告93年10月5日財高國稅審三字第0930061785號刑事案件移送書附案可稽，經被告審理結果，依原告所提供運費明細表，認定其實際進貨對象為振安公司，卻取得非實際交易對象之涉嫌虛設行號力橋公司開立之統一發票金額10,068,682元，乃核定補徵營業稅503,434元。
（三）原告主張調查局南機組所為之談話筆錄既非審判上之言詞或書面陳述，屬傳聞臆測，並無證據能力乙節。按證人在調查機關調查中及在檢察官偵查中所為之陳述，據其陳述所作成之筆錄，非不得作為文書證據，作為認定事實之憑據，最高行政法院88年度判字第3412號判決足資參照，是被告依據調查局南機組所為之與本案相關之安鋒公司、振安公司負責人吳德美、安鋒公司副總經理黃江清、振安公司會計課長蘇志錦及力橋公司負責人蘇金珠等人之筆錄，作為佐證資料，並無不合，首予指明。至原告稱與力橋公司訂有銷售合約，所據以支付之支票亦由力橋公司受領，則在形式上及實質上已符合正常交易之情形，且原告為節省成本，以集團內其他人員兼辦業務及利用場所營業並無不妥部分，查力橋公司負責人蘇金珠92年12月26日於調查局南機組所作談話筆錄稱「．．．在91年間朱安雄表示要成立一家新公司，拜託我掛名擔任負責人，並願意支付每個月新台幣一萬元，我答應後，朱安雄便派一位小姐帶來相關的資料要我簽名、用印，我那時才知道前述朱安雄要我掛名擔任負責人的公司是『力橋公司』，．．．之後辦理公司設立的情形我就不清楚了．．．我實際上在力橋公司並沒有擔任何職務，對公司的營運情形並不清楚，據我所知力橋公司的實際操作都是黃江清在負責．．．振安公司委託力橋公司代訂貨品及代收貨款之合約書並不是我簽章，印章也不是我的，至於何人以我的名義簽訂我並不清楚，詳情要問黃江清。」等語；另安鋒公司負責財會部門之副總經理黃江清於92年12月4日及93年2月5日於調查局南機組所作談話筆錄亦稱「安鋒及振安公司自87年起陸續發生跳票事件後，為避免收入代工款項存入銀行帳戶後被查封，無法支付公司營運開銷及員工薪資，總經理朱安雄即指示另行設立正雷公司及力橋公司，以代收安鋒、振安公司收入及代付安鋒、振安開銷款項，我當時即依指示找來我弟弟黃建霖設立正雷公司，及另外由公司找來蘇金珠設立力橋公司，正雷及力橋公司均未實際對外營業，僅係依安鋒、振安公司指示來進行前開資金調度作業；．．．」「力橋公司是由當時安鋒、振安公司總經理朱安雄找來蘇金珠擔任名義負責人，我與蘇金珠都未實際出資，正雷及力橋公司並無實際人員編制，所有的會計帳務都是由安鋒、振安公司相關財會人員在振安公司安統大樓內與安鋒及振安公司會計帳務一起製作。．．．通常透過正雷及力橋公司接進的訂單都會直接內部作帳逐筆轉給安鋒或振安公司。．．．振安公司與力橋公司簽立之委任合約書，都是經朱安雄總經理指示，由安鋒及振安公司的財會部門人員製作。．．．正雷及力橋公司即係為安鋒及振安公司避免資金遭扣押、延續公司生存及調度資金而代收代付代工款而設立之公司，並未實際對外營業」等語；振安公司會計課課長蘇志錦92年12月4日於調查局南機組所作談話筆錄稱：「力橋公司及正雷公司的會計帳確是在振安公司的安統大樓內所製作的，承辦會計小姐是振安公司資訊室的陳紋絮．．．」；振安公司財務課課長陳國雄92年12月4日於調查局南機組所作談話筆錄稱：「正雷及力橋公司與安鋒集團之公司並無業務往來，僅為集團內作為代收代付之公司」等語；再據安鋒及振安公司董事長吳德美於93年1月9日在調查局南機組陳稱：「因為安鋒及振安公司經營困難，負有大量的債務，許多資產都被強制執行，因怕資金被債權人查扣，公司無法正常運作，因此才設立正雷公司來代收代付貨款，並由黃江清負責相關的事務運作，力橋公司也是基於同樣的目的設立，也是交由黃江清來管理。」等語。故已顯見力橋公司雖非專以販售發票獲取利潤之虛設行號，惟係屬無實際出資、編制人員及營業場所之虛設公司，自不可能供應鋼捲等鋼鐵製品給原告，則原告主張與力橋公司有實際交易已無足採。
（四）又查：
1、力橋公司係於91年7月8日設立，其歷年來營業稅申報繳納情形（詳力橋公司申報書查詢資料）如下：91年度申報應納稅額計2,400元。92年度申報應納稅額計132,218元。93年度申報應納稅額計23,562元。94年度無申報應納稅額，截至12月底尚有留抵稅額5,329元。95年度申報應納稅額計4,479元，截至12月底尚有留抵稅額363,323元。96年度截至2月底無應納稅額，留抵稅額為293,035元。綜上所述，我國現行加值型營業稅係就各個階段之加值額課稅之銷售稅，力橋公司自91年7月設立起至96年2月止，其間僅申報繳納營業稅計162,659元（2,400元＋132,218元＋23,562元＋4,479元），惟若該公司目前結束營業，被告尚需將其留抵稅額293,035元退還，即若該公司目前結束營業，其自設立起至96年2月止，不僅未繳營業稅，反可享130,367元退稅之利益（293,035元－162,659元）。是力橋公司雖未有逃漏稅情形，惟亦未因該公司之設立而增加營業稅稅收，反有減少營業稅稅收之虞。又縱然力橋公司於涉案期間其虛增銷售額，大於其虛進金額，而有應納營業稅額，然取得該公司開立之不實發票進貨廠商，亦以該進項稅額扣抵銷項稅額，而減少其應納之稅額，致國庫並未收到應收之稅捐。從而力橋公司並無進銷貨之事實虛開統一發票，縱有報繳營業稅，亦屬誤報誤繳性質，依財政部79年月30日台財稅第000000000號及88年4月22日台財稅第000000000號函釋，應俟主管稽徵機關補徵稅額徵起後查明核實退還，故原告爭執「力橋公司」使國稅局增加稅收云云，即與事實不合。
2、參照最高行政法院87年7月份第1次庭長及評事聯席會議之決議「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵憑證扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其所開立之該發票金額報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務」。是原告既係取具非交易對象（力橋公司）開立之進項憑證，該非交易對象之人是否已按其所開立之該發票金額報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務，併此敘明。
（五）再按「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2、有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。
（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：．．．2、有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第19條第1項第1款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函所明釋。
（六）原告稱力橋公司係為振安及安鋒公司之生存而設立，有其必要性及存在目的之正當性乙節。然振安及安鋒公司設立力橋及正雷公司，依原告所稱應係該等公司為特殊目的所需而設立，屬其內部管理之運作，被告無權予以置喙，且自始至終皆未曾對其設立目的有任何反對意見；惟力橋公司之設立，依調查局南機組之查得資料，係屬無實際出資、編制人員、營業場所及實際運作之公司，縱非屬專以販售發票獲取利潤之「虛設行號」，亦顯為一「人頭公司」，與正常設立之公司核屬有別，其既無實際運作，原告自不可能向其進貨，故本件被告係以力橋公司非屬原告實際交易對象，而依相關規定予以補徵營業稅及處行為罰，並非認定振安公司不能設立力橋公司。是本件即使不依首揭函釋（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件情形論處，仍得依上開函釋（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件，其屬有進貨事實者，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰，並就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。被告原核定及原處分，洵無違誤。
（七）至原告稱中鋼公司與中碳公司之交易模式與振安公司、力橋公司間交易模式相同，被告卻未認定中碳公司為虛設行號，顯係認定標準不同云云。經查，中碳公司於87年11月27日即已公開上市，主要係從事煤焦油蒸餾產品、輕油系列產品及焦炭系列產品之生產、加工及銷售並從事相關上、下游產品之買賣等項業務，其員工多達數百人，並擁有多棟辦公大樓、廠房及機器設備等，且其購置工廠設備曾申請投資抵減，亦經被告派員實地勘查屬實。故中碳公司顯係一有實際經營及運作之公司，與力橋公司係一「人頭公司」，顯屬不同，被告未認定中碳公司為虛設行號，並無不合。又與本件相同案情之原告與台灣力佳金屬有限公司92年度營業稅案，業經鈞院95年度訴字第501號及95年度訴字第544號判決駁回在案等語。
二、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．5、虛報進項稅額者。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5％罰鍰。」分別為營業稅法第51條第5款及稅捐稽徵法第44條所明定。
（二）本件原告經調查局南機組於93年9月1日查獲於93年1至2月間取得涉嫌虛設行號力橋公司所開立發票5紙金額計10,068,682元，稅額503,434元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額503,434元，違章事實已如前述，足堪認定，因原告實際有向振安公司購買商品之事實，乃認定其有進貨之事實，卻取得非實際交易對象之涉嫌虛設行號力橋公司開立之統一發票金額10,068,682元，且查力橋公司已依法報繳營業稅，是依財政部83年7月9日台財稅第000000000號函釋免處漏稅罰，惟仍應追補稅款及依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰，乃核定補徵營業稅503,434元，並處罰鍰503,434元。揆諸前揭規定，並無不當，所訴請求撤銷處罰乙節，委無足採，本部分原處分請予維持。至原告主張其無權責查核力橋公司有無虛設之情，則主觀認定「進項憑證」為真，而依法申報之，並無故意過失違反稅法規定等詞爭議，第查原告違章事實業如前述，且經查原告於被告初查時稱振安公司於92年3月起即通知不願再出貨予原告，要求逕向力橋公司進貨，惟代表力橋公司與原告簽訂銷售訂單者，卻係振安公司之副總經理黃江清，且依據所提供之運費申請支付明細表，其運送地點亦係由振安公司至原告，由系爭交易所接觸之人員及領貨地點，應可佐證其應知實際交易對象為振安公司，而原告卻取具力橋公司開立之統一發票，故縱認原告之行為非屬故意，亦難謂無過失，依司法院釋字第275號解釋意旨，仍應受罰，原告主張無法得知力橋公司是否虛設，顯係辯詞，核無足採；另原告主張並無協助振安及安鋒等公司逃漏營業稅乙節，查本件被告係依稅捐稽徵法第44條規定未依法取得他人憑證處以行為罰，並未處漏稅罰，亦未指摘原告觸犯同法第43條教唆或幫助犯等罪，併予敘明。
理 由
壹、程序部分：被告代表人原為邱政茂局長，於96年8月3日變更為乙○○局長，復於97年1月16日變更為陳金鑑局長，均經被告新任代表人分別具狀聲明承受訴訟，依法核無不合，應予准許，先此敘明。
貳、實體部分：
一、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。
」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業︰．．．5、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．」分別為營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款暨同法施行細則第52條第1項及會計帳簿憑證辦法第21條所明定。次按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證,未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所規定。
（二）本件原告於93年1至2月間，取得涉嫌虛設行號力橋公司所開立發票5紙金額進貨金額計10,068,682元，稅額503,434元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經調查局南機組查得，通報被告處理，取有調查局南機組93年3月22日調南機防字第09376203480號及被告93年10月5日財高國稅審三字第0930061785號刑事案件移送書附案可稽，經被告審理結果，依原告所提供運費明細表，認定其實際進貨對象為振安公司，卻取得非實際交易對象之力橋公司開立之統一發票金額10,068,682元，乃核定補徵營業稅503,434元，並處罰鍰503,434元等情，有專案申請調檔統一發票查核清單及違章案件核定稅額通知書、95年度財高國稅法違字第08094101146號處分書、復查決定書等影本附於原處分卷可稽，洵堪認定。
（三）原告提起本件行政訴訟，無非以：被告認定力橋公司為虛設行號，無非以高雄地檢署93年度偵字第17477號起訴書及力橋公司負責人蘇金珠、黃江清、蘇志錦及陳國雄等人在調查局南機組所作談話筆錄為依據。惟按刑事訴訟法第159條第1項規定，調查局南機組所為之談話筆錄既非審判上之言詞或書面陳述，自屬傳聞法則，並無證據能力。而力橋公司有經濟部登記執照，高雄市政府之營利事業登記證且領有被告所印製之統一發票，力橋公司確實出貨予原告，並依法繳稅，且被告亦認定力橋公司「非專以販售發票獲取利潤之虛設行號」，則原告要難逕行認定力橋公司為虛設行號而拒絕與之為交易。且力橋公司為振安、安鋒企業集團之一員，此於振安公司財務報告暨會計師查核報告書中，確有列出關係人結構圖則其利用原企業集團內之人力擔任兼職，並利用場所為營業並無不妥，亦符合成本經濟原則。又原告原與安鋒公司及振安公司交易，嗣因安鋒及振安公司告知其須改向該集團內有代工生產合約之力橋公司為交易，原告自無權利堅持要與安鋒及振安公司為交易行為，且其與力橋公司訂有銷售合約，其支付貨款所簽發之支票均由力橋公司受領，並未由安鋒及振安公司受領，形式上及實質上已符合正常交易之情形，故本件與虛設行號交易並無支付實際款項之情形迥異。又代收代付在法律上是合法，原告並無任何故意、過失違反稅法規定，且中鋼公司與中碳公司有關焦碳等物之交易模式即與系爭交易模式完全相同，惟被告卻認為前者完全合法，顯然判斷標準前後矛盾不一。況振安公司於89年1月1日即因為原運轉方式發生了問題，透過協商取得債權銀行之同意，而委託安侯公司協助處理核閱與釐清財務現況、現金監控與預測、營運評估與改善建議、核閱營運計畫、財務預測及付息計畫等業務。其中有關現金監控與預測之事務，此安侯公司會議報告、銀行存款收支監控報告書及控管作業會議紀錄之資料，可證振安公司取得眾多債權人之同意，委託安侯公司進行現金監控等業務，用以確認現金收入及支出之確實云云，資為爭執。
（四）經查，訴外人振安公司及安鋒公司之負責人為吳德美，朱安雄擔任該二家公司之總經理，並為該二家公司之實際負責人，黃江清則為原告負責財會部門之副總經理。因吳德美、朱安雄及黃江清為避免振安公司及安鋒公司之銀行帳戶及財產遭法院及高雄行政執行處強制執行，並得以繼續掌握其營運上所需之資金，於取得黃建霖、蘇金珠之同意後，於88年2月成立正雷公司，由黃建霖擔任正雷公司之登記負責人，91年7月間成立力橋公司，由蘇金珠擔任力橋公司之登記負責人，由吳德美及朱安雄擔任該二家公司之實際負責人，黃江清則負責日常之運作，正雷及力橋公司作為規劃振安公司安鋒公司業務之無人員編制公司，帳務及會計帳冊資料均由振安公司、安鋒公司之財會部門人員代為處理並保管，並自88年1月29日起，製作振安公司與正雷公司與安鋒公司間之委任合約，原告委由正雷公司代為收取振安公司安鋒公司之貨款並代為支付費用。又92年1月間，債權人已對振安公司及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，遂由振安公司與力橋公司於92年3月3日簽訂代工生產合約，由力橋公司對外向原告等廠商接受訂單，而力橋公司接獲訂單後委由振安公司代工生產，或經由振安公司再轉交予安鋒公司代工生產，力橋公司於收取代工款項後，將應支付予振安公司之代工款匯入正雷公司開設之帳戶內，正雷及力橋公司並將上開交易之事項分別填製會計憑證而記入正雷及力橋公司之會計帳冊內，同時力橋公司依據前開交易，開立統一發票供原告作為進項來源之會計憑證，供申報營業稅使用等情，有力橋開立之統一發票等影本、原告提出之力橋接單委託振安（安鋒）代工開立發票及資金繳稅流程圖、振安公司財務課課長陳國雄於92年12月4日在調查局南機組之談話紀錄、安鋒及振安公司董事長吳德美於93年1月9日在調查局南機組之談話紀錄及高雄地檢署93年度偵字第17477號起訴書等分別附於原處分卷及本院卷可稽，應堪信實。此參以力橋公司負責人蘇金珠於92年12月26日在調查局南機組陳稱：「．．．約在91年間朱安雄表示要成立一家新公司，拜託我掛名擔任負責人，並願意支付每個月新台幣一萬元，我答應後，朱安雄便派一位小姐（是誰我已不記得）帶來相關的資料要我簽名、用印，我那時才知道前述朱安雄要我掛名擔任負責人的新公司是『力橋公司』，我簽名、用印後小姐便拿走資料，之後辦理公司設立的情形我就不清楚了。」「我實際上在力橋公司並沒有負責任何職務，對公司的營運情形並不清楚，據我所知力橋公司的實際操作都是黃江清在負責。」「振安鋼鐵公司委託力橋公司代訂貨品及代收貨款之合約書並不是我簽章，印章也不是我的，至於何人以我的名義簽訂我並不清楚。」等語；另安鋒公司負責財會部門之副總經理黃江清於92年12月4日及93年2月5日在調查局南機組亦陳稱：「安鋒及振安公司自87年陸續發生跳票事件後，為避免收入代工款項存入銀行帳戶後被查封，無法支付公司營運開銷及員工薪資，總經理朱安雄即指示另行設立正雷股份有限公司及力橋有限公司，以代收安鋒、振安公司收入及代付安鋒、振安開銷款項，我當時即依指示找來我弟弟黃建霖設立正雷股份有限公司，及另外由公司找來蘇金珠設立力橋有限公司，正雷及力橋公司均未實際對外營業，僅係依安鋒、振安公司指示來進行前開資金調度作業；其後92年1月間行政執行處發文要求尚興鋼鐵公司停止支付安鋒公司及振安公司代工費之執行命令，所以我們即以改由力橋公司直接與尚興鋼鐵公司簽約，再委託安鋒及振安公司代工之方式，以規避無法收到尚興鋼鐵公司代工款項之情形。」「正雷及力橋公司本即係為安鋒及振安公司避免資金遭扣押、延續公司生存及調度資金而代收代付代工款而設立之公司，並未實際對外營業。」「力橋公司是由當時的安鋒、振安公司總經理朱安雄找來蘇金珠擔任名義負責人，我與蘇金珠都未實際出資，正雷及力橋公司並無實際人員編制，所有的會計帳務都是由安鋒、振安公司相關財會人員在振安公司安統大樓內與安鋒及振安鋼鐵公司會計帳務一起製作。」「正雷及力橋公司係由安鋒及振安鋼鐵公司當時的總經理朱安雄指示成立，作為安鋒及振安鋼鐵公司資金運作之用，所以當時會計帳冊自然是由總經理朱安雄指示製作，之後只是持續運作，通常透過正雷及力橋公司接進的訂單都會直接內部作帳逐筆轉給安鋒或振安公司。」等語；又振安公司會計課課長蘇志錦於92年12月4日在調查局南機組陳稱：「力橋公司及正雷公司的會計帳確是在振安鋼鐵公司的安統大樓內所製作的，承辦會計小姐是振安公司資訊室的陳紋絮。」振安公司財務課課長陳國雄於92年12月4日在調查局南機組亦陳稱：「正雷及力橋公司與安鋒集團之公司並無業務往來，僅為集團內作為代收代付之公司。」「正雷及力橋公司是安鋒及振安公司為渡過財務難關所設立的兩家人頭公司。」等語；再據安鋒及振安公司董事長吳德美於93年1月9日在調查局南機組陳稱：「因為安鋒及振安鋼鐵公司經營困難，負有大量的債務，許多資產都被強制執行，因怕資金被債權人查扣，公司無法正當運作，因此才設立正雷公司來代收代付貨款，並由黃江清負責相關的事務運作，力橋公司也是基於同樣的目的設立，也是交由黃江清來管理。」等語，此有上述關係人之調查筆錄附於原處分卷足稽，綜上各人所述，亦足證力橋公司係屬無實際出資、編制人員及營業場所之公司，至為明確。
（五）另據安鋒公司副總經理黃江清於92年12月4日在調查局南機組陳稱：「安鋒及振安公司以正雷及力橋公司代收代付款項調度資金之方式，即係將『尚興鋼鐵公司』原應交付給安鋒及振安公司之代工款項支票逕行背書轉讓與正雷及力橋公司，以達成轉收轉付的目的，安鋒及振安公司與正雷及力橋公司並無實際業務往來．．．」「（問：力橋公司之業務既係代『振安鋼鐵公司』接單銷貨給尚興鋼鐵公司，而依92年4月份力橋公司所申報之營業稅資料，該公司對振安公司有『銷』項金額78,352,139元，另對尚興鋼鐵公司有『進』項金額同為78,352,139元，請問原因、詳情為何？）答：如前述，力橋公司即係代表安鋒公司及振安公司與『尚興鋼鐵公司』簽約並收取款項，再將資金交由安鋒及振安公司實際運用。」等語，亦有該調查筆錄附於原處分卷可參，顯見力橋公司僅係作為振安公司及安鋒公司對外代收代付款項之媒介，所得款項亦係由振安公司與安鋒公司自行運用，益足徵力橋公司對外與其上、下游營業人之整體交易流程，均係由振安公司及安鋒公司一手規劃、主導，在外觀上以力橋公司名義對外承攬代工業務及代收代付貨款，惟實質上，原告之直接交易對象應為振安公司及安鋒公司。
（六）原告雖主張其原與安鋒公司及振安公司交易，嗣因安鋒及振安公司告知其須改向該集團內有代工生產合約之力橋公司為交易，原告自無權利堅持要與安鋒及振安公司為交易行為，且其與力橋公司訂有銷售合約，其支付貨款所簽發之支票均由力橋公司受領，並未由安鋒及振安公司受領，則在形式上及實質上已符合正常交易之情形，故實與虛設行號交易並無支付實際款項之情形迥異云云。然查，力橋公司係屬無實際出資、編制人員及營業場所之公司，並未實際對外營業乙節，已如前述；且原告亦自承其與力橋公司簽訂之銷售訂單，乃是與安鋒公司之副總經理黃清江所簽訂；惟力橋公司之負責人為蘇金珠，黃清江並無權代表力橋公司與原告簽訂上開銷售訂單，再由原告所提出之振安公司裝車明細表所載，亦係由原告直接向振安公司取貨（鋼捲），而非向力橋公司取貨，則由上開原告與力橋公司簽約及取貨等交易模式觀之，顯有違一般交易常態，故縱使安鋒及振安公司因恐資金被法院強制執行而遭查扣，遂要求原告改向其為調度之金額而向力橋公司購買鋼捲，然因鋼鐵市場當時並非由安鋒及振安公司獨占之市場，原告向振安公司所購買之鋼捲並非不能向國內其他廠商購買或自國外進口，故縱使原告不配合振安公司之安排，仍可經由其他管道購得鋼捲等商品，原告卻仍按安鋒及振安公司之安排，配合上開模式為交易，並將貨款交付給力橋公司，自不能解免其依營業稅法等相關規定所應負之責任，原告上開主張，自不可取。
（七）又按公司既係以營利為目的，依照公司法組織、登記、成立之社團法人。因此，所謂公司之設立，乃指創設營利社團法人之公司，須組織公司團體，並登記成為法律上之人格者，其程序須依公司法相關規定登記，並發給執照後，始得成立，而成為社團法人。此參公司法第6條規定：「公司非在中央主管機關登記後，不得成立。」即明。是經中央主管機關核准設立登記後始取得法人人格，即得為法律上權利主體。惟因部分公司股東或成員往往濫用公司人格，造成不公平或危害公共利益之情形，故法律仍有防治此現象之必要。大體而言，在公司人格遭濫用之情事，解決方式有二，其一係撤銷或解除為達不正當目的而被利用之公司，全面地、絕對地以國家公權力剝奪其人格，如公司法第34條規定，其二在國家公權力尚未剝奪其人格，如公司有為達不當目的而被利用，濫用公司法人格之情事，則在特定法律關係中，仍得以否認公司之獨立人格，即在此情形，應否認遭濫用之公司之人格，不認其於特定法律關係中有獨立之人格，此即所謂公司人格否認之理論或稱揭穿公司之面紗理論。（參照范建得著，論公司人格之否認，財經法論集-柯芳枝教授六秩華誕祝賀文集，第1-38頁）。準此，倘母公司合法成立子公司，此時子公司係被合法設立用來區分和限制母公司責任之歸屬，應承認該子公司人格，惟若子公司隱藏其他目的（如歸避債權等）而形式上虛立，則此時子公司之法人人格即應予否認，不能認係合法設立。本件原告交易之相對人力橋公司係因吳德美、朱安雄及黃江清為避免振安公司及安鋒公司之銀行帳戶及財產遭法院及高雄行政執行處強制執行，並得以繼續掌握其營運上所需之資金而成立之公司，由吳德美及朱安雄擔任該二家公司之實際負責人，正雷公司及力橋公司均為無實際出資、編制人員及營業場所之公司，且正雷公司及力橋公司之帳務及會計帳冊資料均交由振安公司及安鋒公司之財會部門人員代為處理並保管，正雷及力橋公司主要係規劃振安公司及安鋒公司之業務，並自88年1月29日起，振安公司委由正雷公司代為收取款項並代為支付費用。92年1月間，債權人已對振安公司及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，遂由力橋公司對外向原告接受訂單後，復委由振安公司代工生產，或經由振安公司再轉交予安鋒公司代工生產，原告給付價款予力橋公司，另由力橋公司將應支付予振安公司之代工款匯入正雷公司開設之帳戶，故正雷公司及力橋公司主要係作為振安公司及安鋒公司對外調度資金以及避免其銀行帳戶、財產等遭強制執行，得以繼續使用營運上所需資金所用之公司；且原告自陳其與力橋公司簽訂之銷售訂單，乃是與安鋒公司之副總經理黃清江所簽訂；惟力橋公司之負責人為蘇金珠，黃清江並無權代表力橋公司與原告簽訂上開銷售訂單，再由原告所提出之振安公司裝車明細表所載，亦係由原告直接向振安公司取貨（鋼捲），而非向力橋公司取貨，是由上開振安公司、安鋒公司與正雷公司、力橋公司及原告與力橋公司簽約及取貨等交易模式觀之，92年間債權人已對振安公司及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，正雷公司及力橋公司為避免振安公司及安鋒公司之銀行帳戶、財產等遭強制執行，由振安公司及安鋒公司規劃正雷公司及力橋公司對外與其上、下游營業人之整體交易，以隱藏振安公司及安鋒公司之財產免受強制執行，則正雷公司及力橋公司成立之目的並非在限制振安公司或安鋒公司之責任，即正雷公司及力橋公司並非被設立用來區分或限制責任之歸屬。是於本件原告與力橋公司交易之情形，應否認力橋公司之公司人格，即實質上原告係與安鋒公司交易，自無法認定原告有向力橋公司實際進貨之事實。
（八）另原告主張營利事業可將自己所生產之產品委託其子公司或他公司銷售，如中鋼公司將該公司所生產的焦炭屑，淬火沈澱細焦炭對外停售，而委由其子公司中碳公司篩選處理後銷售，並由中碳公司開立發票，而中鋼公司與中碳公司對外之交易模式，被告並未認定中碳公司為虛設行號，本件交易情形與上開中鋼公司及中碳公司之交易模式相同，故原告與力橋公司之交易，亦無未依法取得進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形云云。然查，中碳公司係一實際出資及編制人員之公司，有實際經營及運作，而非僅係作為中鋼公司調度資金之用，此顯與力橋公司不同，業據被告陳明在卷，故被告為不同之處理，並無不合。
（九）至原告卷提安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書，說明振安公司於89年1月1日即因為原運轉方式發生了問題，透過協商取得債權銀行之同意，而委託安侯公司協助處理核閱與釐清財務現況、現金監控與預測、營運評估與改善建議、核閱營運計畫、財務預測及付息計畫等業務，有關現金監控與預測之事務，此安侯公司會議報告、銀行存款收支監控報告書及控管作業會議紀錄之資料，可證振安公司取得眾多債權人之同意，委託安侯公司進行現金監控等業務，以確認現金收入及支出之確實云云。查卷附安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書之記載，僅有泛亞銀行一家銀行劉副處長代表出席會議，其餘均為KPMG及振安公司人員，並無振安公司及安鋒公司之其他債權人出席，則縱上開安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書屬實，亦僅能證明原告為使其公司繼續營運，透過力橋公司代振安公司進貨之情，尚無法證明振安、安鋒、正雷及力橋公司確有實際交易之事實，亦不足以證明上開公司無對債權人誤導或詐欺之行為，或無隱藏振安及安鋒公司之財產之情事，即無法說明力橋公司為原告之實際交易相對人，自難憑此為有利原告之論據。
（十）再按證人在調查機關調查中及在檢察官偵查中所為之陳述，據其陳述所作成之筆錄，非不得作為文書證據，作為認定事實之憑據（最高行政法院88年度判字第3412號判決意旨參照）。是本件相關之安鋒公司及振安公司負責人吳德美、安鋒公司副總經理黃江清、振安公司會計課長蘇志錦、財務課課長陳國雄及力橋公司負責人蘇金珠等人於調查局南機組之調查筆錄，自得作為文書證據，而作為認定事實之憑據。原告主張調查局南機組所為之調查筆錄僅可供參考，不可作為認定是否有實際交易之證據，被告仍須就相關交易資料加以查證認定云云，即不足採。另原告主張被告既按期繼續核准並發給力橋公司統一發票購票證明，可證被告亦肯認力橋公司非屬虛設行號云云。惟查，依據被告所訂定「遏止虛設行號列管查核機制作業要點」，對於已移送檢察署或經檢察署起訴之涉嫌虛設行號，係以限量或按月核章方式管制發票之發售；對於法院判決確定之虛設行號，則停售統一發票。是原告此部分之主張，容有誤解，亦難採取。
二、罰鍰部分：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。
（二）查原告於93年1至2月間，向振安公司購買鋼捲等鋼鐵製品，進貨金額計10,068,682元，未依規定取得憑證，而以非實際交易對象之虛設行號力橋公司開立之統一發票5紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額503,434元，業如前述，有上述檢察官起訴書、調查筆錄、統一發票專案調檔查核清單等資料影本可稽，則原告縱非故意，亦有應注意而不注意之過失，是其違章事證足堪認定；因原告實際有向振安公司購買鋼捲等商品，卻取得非實際交易對象之力橋公司開立之統一發票，且力橋公司已依法報繳營業稅，是被告依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰，即屬有據。
三、綜上所述，原告之主張，均無可採。本件原告取得非實際交易對力橋公司開立之統一發票據以申報扣抵銷項稅額，堪以認定。故被告認定原告於93年1至2月間，進貨金額計10,068,682元，未依法取得憑證，而以非實際交易對象之力橋公司開立之統一發票5紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額503,434元，乃核定補徵營業稅503,434元，並處罰鍰503,434元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告請求傳訊證人吳德美、蘇金珠、黃江清、蘇志錦及陳國雄等人，核無調查必要，另兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果均不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 3 月 31 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 林 勇 奮法官 蘇 秋 津以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 3 月 31 日
書記官 洪 美 智