高雄高等行政法院判決
96年度訴字第28號原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 己○○
辛○○庚○○上列當事人間因債務人異議之訴事件，原告提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告未依規定辦理92年度營利事業所得稅結算申報，經被告依查得資料，乃依其業別行業代號（0000-00，中式餐館）同業利潤標準淨利率，核定當年度課稅所得額為新台幣（下同）2,444,064元，應納稅額為606,016元，怠報金為121,203元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，後因未提起行政訴訟而確定在案。嗣原告未於法定期限內繳納稅款，被告乃依稅捐稽徵法第39條第1項規定移送法務部行政執行署高雄行政執行處（下稱高雄行政執行處）強制執行，經高雄行政執行處以95年度營所稅執特專字第00214880號受理在案。原告以其係遭訴外人戊○○冒用姓名登記為吧台餐館負責人，其對吧台餐館成立、營運及欠稅事件毫無所知為由，提起本件債務人異議之訴。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）高雄行政執行處95年營所稅執專字第00214880號行政執行程序應予撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）按「執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人得於強制執行程序終結前，向執行法院對債權人提起異議之訴。執行名義無確定判決同一之效力者，於執行名義成立前，如有債權不成立或消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人亦得於強制執行程序終結前提起異議之訴。」強制執行法第14條第1、2項分別定有明文，此即強制執行法上關於債務人異議之訴之規定。又「債務人異議之訴，由高等行政法院受理」則為行政訴訟法第307條前段所明定；此條固為行政訴訟法上關於「債務人異議之訴」之規定，惟因其是規定於行政訴訟法第8編「強制執行」中，故本條所規範之債務人異議之訴，因是指債權人依行政訴訟法第305條第1項或第4項規定之執行名義，聲請高等行政法院強制執行之情況；惟因債務人異議之訴，目的係為排除執行名義之執行力，故法院在此不過是消極性地消滅一個既存的違法執行之法律關係，性質上係屬消極之形成之訴；故於此種訴訟類型，法院並未進一步干涉行政權，是亦不生是否損及權力分立之問題。至於行政訴訟法第2條、第3條固規定：「公法上之爭議，除法律別有規定外，得依本法提起行政訴訟。」「前條所稱之行政訴訟，指撤銷訴訟、確認訴訟及給付訴訟。」然行政訴訟法之訴訟類型是否僅限於行政訴訟法第3條所稱之撤銷訴訟、確認訴訟及給付訴訟，不僅理論上尚有爭議，且自上述行政訴訟法第307條規定，益見行政訴訟法關於訴訟類型之規範並不排斥「債務人異議之訴」之存在；尤其債務人異議之訴，目的係為排除執行名義之執行力，然依行政訴訟法第3條規定之行政訴訟訴訟類型，是否得直接排除執行名義之執行力，亦有疑義，加以行政執行法第26條復規定：「關於本章之執行，除本法另有規定外，準用強制執行法之規定。」故關於行政執行法上公法金錢債權之行政執行，應認債務人若主張有執行名義成立後消滅或妨礙債權人請求之事由，得依行政訴訟法第307條規定之精神，定法院之管轄，以移送機關為被告，向高等行政法院提起「債務人異議之訴」（最高行政法院93年度裁字第1142號裁定、陳敏著行政法總論第4版第868頁參照）。雖本件非因行政訴訟法第305條型態提出異議之訴，然程序上並無不法，先予敘明。
（二）緣原告於民國（下同）96年1月10日接獲高雄行政執行處95年營所稅執專字第00214880號執行命令，查封、扣押原告之財產，受文者處並載：「甲○○即吧台餐館負責人甲○○」，然查，原告於90年間遭人冒用姓名登記為吧台餐館負責人，對於吧台餐館成立、營運及欠稅事件，毫無所知，原告為此亦對行為人戊○○提出偽造文書告訴，現經臺灣高雄地方法院檢察署偵辦中，亦即吧台餐館欠稅實與原告無關，且原告亦未積欠營利事業所得稅，被告本不應以原告為吧台餐館之負責人課徵稅捐，被告對原告之課稅債權應不成立，亦不應對原告財產執行，高雄行政執行處之執行程序自應予以撤銷。又該課稅行政處分係「執行名義無確定判決同一之效力者」，爰參照強制執行法第14條：「於執行名義成立前，如有債權不成立或消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人亦得於強制執行程序終結前提起異議之訴」之規定，並附呈吧台餐館登記事項，請判決如原告訴之聲明，以維權益，並符法治。
二、被告答辯之理由：
（一）按「商業設立登記後，有應於登記事項而不登記，或已登記事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗善意第三人。．．．」「商業有下列情事之一者，主管機關得依職權或據利害關係人申請，撤銷其登記或部分登記事項：一、登記事項有虛偽不實情事，經法院判決確定者。
．．．」分別為商業登記法第19條第1項及第29條第1項第1款所明定。次按「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有下列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」為稅捐稽徵法第39條所明定。
（二）查吧台餐館為獨資之商號，經高雄市政府於90年12月19日核准設立，高雄市稅捐稽徵處三民分處亦於90年8月30日派員至該餐館實地訪查，該訪問卡並經原告簽章，此有高雄市政府營利事業登記證、高雄市稅捐稽徵處新開業營業人訪問卡附卷可稽，合先敘明。又該餐館未依規定辦理92年度營利事業所得稅結算申報，經被告依查得資料，核定課稅所得額為2,444,064元，應納稅額為606,016元，怠報金為121,203元，該案因原告未依法提起行政訴訟而確定。原告上開應納稅捐於繳納期間屆滿30日後仍未繳納，被告移送高雄行政執行處強制執行，且該處據之核發執行命令查封、扣押原告之財產，揆諸首揭規定，並無不合，請予維持。
（三）至原告主張係遭戊○○冒用姓名登記為吧台餐館之負責人，業經臺灣高雄地方法院檢察署偵辦中乙節，按首揭商業登記法第29條第1項第1款之規定，縱原告遭冒名登記為吧台餐館負責人，在未經法院終局判決確定前，原告既登記為吧台餐館之負責人，被告以其為移送執行對象，洵非無據，併予敘明。
理 由
一、按「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」「本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人。」「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦、冶等營利事業。」分別為行為時所得稅法第3條第1項、第7條第4項及第11條第2項所明定。次按「本法所稱商業負責人，在獨資組織者，為出資人或其法定代理人；合夥組織者，為執行業務之合夥人。」「商業設立登記後，有應於登記事項而不登記，或已登記事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗善意第三人。」商業登記法第9條第1項及第19條第1項分別定有明文。又按「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有下列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」為稅捐稽徵法第39條所明定。
二、本件原告未依規定辦理92年度營利事業所得稅結算申報，經被告依查得資料，乃依其業別行業代號（0000-00，中式餐館）同業利潤標準淨利率，核定當年度課稅所得額為2,444,064元，應納稅額為606,016元，怠報金為121,203元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，後因未提起行政訴訟而確定在案。嗣原告未於法定期限內繳納稅款，被告乃依稅捐稽徵法第39條第1項規定移送高雄行政執行處強制執行，經高雄行政執行處以95年度營所稅執特專字第00214880號受理在案等情，業據兩造分別陳明在卷，復有被告92年度營利事業所得稅未申報核定通知書、核定稅額繳款書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷可稽，並經本院依職權向高雄行政執行處調取95年度營所稅執特專字第00214880號執行案卷查明屬實，自堪認定。
三、原告提起本件訴訟係以：其於90年間遭訴外人戊○○冒用姓名登記為吧台餐館負責人，對於吧台餐館成立、營運及欠稅事件，毫無所知，吧台餐館欠稅實與原告無關，被告對原告之稅捐債權應不成立，高雄行政執行處之執行程序自應予以撤銷等語，資為爭議。
四、經查，吧台餐館係獨資之營利事業，於90年12月17日設立，負責人為原告，投資之金額為120,000元，此有吧台餐館營利事業統一發證設立變更登記申請書及營業人設立登記查簽表影本附原處分卷可稽。次按在稅務作業上，稅捐稽徵機關為防止以人頭虛設行號領取統一發票，稅捐稽徵人員必須確實核對公司行號負責人的身分，且必須由負責人本人親自在訪問卡上簽名，始得核發營利事業統一發票。查高雄市稅捐稽徵處於核發吧台餐館統一發票前，亦係遵循前開程序，由原告親自到場，並由高雄市稅捐稽徵處承辦營業稅之稅務員丙○○查驗其身分證件，並於訪問卡上簽名，事後並至吧台餐館之營業所勘查，該餐館有實際營業等情，業經證人即原高雄市稅捐稽徵處稅務員丙○○於本院96年3月27日準備程序到庭證述無訛（參見本院96年3月27日準備程序筆錄），核與證人即原告委託辦理申辦統一發票購票證事宜之丁○○於本院96年4月24日準備程序到庭證述：「（問：你對於前次準備程序中證人丙○○之證言有無意見？）答：他說的很正確，就是領發票時，負責人本人應到國稅局簽名才可以領發票，若只有我本人到場，國稅局不可能給發票。且負責人要帶身分證及印章才可以領發票。（問：你是否記得領發票時有否與原告一起去領發票？）答：我記不清楚，一般流程是一定要負責人本人帶身分證及印章到場並簽名。」等語屬實（參見本院96年4月24日準備程序筆錄），復有高雄巿稅捐稽徵處新開業營業人訪問卡影本附本院卷足證。又查，原告前就被告核定吧台餐館92年度營利事業所得稅本稅部分不服時，曾委任訴外人戊○○為代理人，代為申請復查及訴願，而於復查及訴願時，均未提及原告遭訴外人戊○○冒用名義之情事，且原告當時僅要訴外人戊○○繳納稅務，並將吧台餐館結束等情，業據原告於本院準備程序中及本院言詞辯論時陳述綦詳（參見本院96年5月15日準備程序筆錄及本院96年6月21日之言詞辯論筆錄），且有委任書、復查申請書及訴願申請書附原處分卷可憑。綜上可知，原告應係知情且同意登記為名義負責人，而原告既登記為吧台餐館之負責人，依商業登記法第19條第1項規定，有應登記事項不登記，或已登記事項有變更不為變更之登記者，不得以其事項對抗善意第三人；且原告既係知情且同意登記為吧台餐館之負責人，故按民法第169條規定，原告對於第三人應負其責任（最高行政法院92年度判字第1261號判決意旨參照）。職是，本件吧台餐館之稅籍資料，登記該商號為獨資企業，被告依稅籍登記之資料，據以核課該商號即吧台餐館92年度營利事業所得稅，核與前揭規定，並無違誤。至原告雖為吧台餐館登記之負責人，實際事務之處理縱另有他人，僅係企業內部事務之分工，則原告既係知情並為負責人，自應負公法上稅捐之義務。是原告主張：其係遭訴外人戊○○冒用姓名登記為吧台餐館負責人，對於吧台餐館成立、營運及欠稅事件，毫無所知，吧台餐館欠稅實與原告無關，被告對原告之稅捐債權應不成立，高雄行政執行處之執行程序自應予以撤銷云云，尚非可採。
五、綜上所述，原告之主張，均不足採，則高雄行政執行處95年營所稅執專字第00214880號行政執行事件，並無原告所稱被告之稅捐債權不成立情事，故原告主張其執行事件於執行名義成立前，有債權不成立之事由發生，提起本件債務人異議之訴，請求高雄行政執行處95年營所稅執專字第00214880號行政執行程序應予撤銷，為無理由，應予駁回。至原告聲請傳訊證人吳大柱、林文裕、吳蔡銀花、吳慶忠（均為吧台餐館員工），以資證明訴外人戊○○為吧台餐館實際負責人，原告係遭冒用姓名之被害人乙節，因原告對其為吧台餐館之名義負責人既屬知情，縱使吧台餐館之營業實際係由訴外人戊○○負責，僅係企業內部事務之分工，仍不影響原告應負公法上稅捐之義務，業如前述，是原告上開主張縱屬實在，對本件判決結果尚不生影響，則本院認無傳訊之必要，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 7 月 5 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 簡慧娟法 官 許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 96 年 7 月 5 日
書記官 李昱