高雄高等行政法院判決
96年度訴字第605號中華民國96年10月4日辯論終結原 告 育偉企業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 局長訴訟代理人 戊○○
丙○○丁○○上列當事人間因註銷欠稅事件，原告不服財政部96年6月22日台財訴字第09600226810號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告欠繳85年度營利事業所得稅、87年度營業稅及罰鍰、93年度營業稅金額合計新台幣（下同）7,965,236元（含滯納金及滯納利息等計算至96年5月11日止），原告主張公司已清算完結，並經台灣台南地方法院（以下簡稱台南地院）96年1月24日南院慧民甲96年度司更字第1號函准予備查為由，於96年3月8日向被告所屬新化稽徵所（以下簡稱新化稽徵所）申請註銷欠稅，經新化稽徵所否准所請，原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之聲明：
甲、原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應作成將原告欠稅予以註銷之處分。
乙、被告聲明：原告之訴駁回。
參、兩造之主張：
甲、原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀所載意旨略謂：
一、查公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27台財稅第000000000號函及財政部80年2月21日台財稅第000000000號均釋示在案。本件原告公司業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，此有台南地院之函文影本及裁定影本呈附為證，是以依前開函釋，原告公司未獲分配之欠稅依法應得予註銷，乃被告及訴願機關並不依法處理，實屬違法。
二、查一般公司之清算，公司法規定甚為明確，普通之清算規定於公司法第79條至第97條，而股份有限公司之清算及特別清算，則規定於公司法第322條至第356條，公司清算應如何進行，清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，詳見公司法第83、87、
93、325、328、331、335、336、338、339、352、354、355等條文自明，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院為清算完結之核備，自應有其合法性以及效力之存在，不容任何人任意予以否定，不然公司清算將永無終止之日。既然依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關（包括新化稽徵所）均無權否定其效力。本件新化稽徵所並非公司法授權之主管機關，其對於原告公司清算之事務，依法應無審究合法或是非法之權限，更不得越權推翻台南地院核准清算完結之合法性。
三、又公司經解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司課徵稅款及罰鍰，財政部67年1月25日台財稅第30525號函釋有案。是以本件原告既經台南地院於96年1月24日以南院慧民甲96年度司字更第1號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求依法註銷欠稅，於法應無不合。
乙、被告主張：
一、按「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」「簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為者，不在此限。」及「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」分別為公司法第84條第1項、第331條第3項及民法第40條第2項所明定，次按「．．
．租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號所解釋。復按「商品報廢：一、商品或原料、物料、在製品等因過期、變質、破損等因素而報廢者，．．．，應於事實發生後十五日內檢具清單報請該管稽徵機關派員勘查監毀，或事業主管機關監毀並取具證明文件，核實認定。」為營利事業所得稅查核準則第101條之1第1款規定。又按「關於清算之公司何時始生清算完結效果等疑義乙案．．．說明：二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第四項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。三、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第四十條第二項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。．．．公司人格自未消滅，稽徵機關不待法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰，於法應無不合。」及「關於清算之公司何時始生清算完結法人人格消滅之效果等疑義乙案．．．說明：二、查民法、非訟事件法及公司法雖分別設有關於法人或公司解散、清算之規定，惟公司亦為法人之一種，．．．又法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」為司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號及84年6月22日秘台廳民三字第10876號函所明釋。
二、查原告經經濟部92年11月25日經授中字第0923481271號函廢止登記，經原告代表人甲○○向台南地院聲報94年6月21日就任為清算人，並經該院以94年7月4日院慶民波94年度司字第45號函准予備查。嗣該清算人於94年7月15日具文請新化稽徵所報明租稅債權，該所乃於94年8月11日以南區國稅新化四字第0940033946號函申報債權9,722,700元，嗣因資產不足清償欠稅，清算人隨後向台南地院依破產法規定聲請宣告破產，因僅有稅捐債權，台南地院以原告僅有一債權人存在，無聲請破產宣告之必要，於94年10月30日以94年度破字第14號民事裁定破產宣告駁回。清算人乃依法續行清算，於94年12月15日拍賣存貨一批得款169,840元，並於95年1月6日開立統一發票，新化稽徵所於94年12月29日獲配111,752元。新化稽徵所初查以原告銷售存貨並開立95年1-2月統一發票金額169,840元，惟依原告清算前於86年4月30日及92年11月25日申報之資產負債表，分別列報存貨科目金額分別為76,245,028元及169,840元，尚有差額76,075,188元，新化稽徵所乃於95年1月16日以南區國稅新化三字第0950004106號函及95年4月11日南區國稅新化一字第0950025966號函，請原告說明並提示存貨使用、銷售資料及86至92年度相關帳證供核，惟原告僅分別以95年2月6日及同年4月3日、4月20日具文回復略以，自86年起即無任何營業行為，帳證也逾保存年限，無相關帳證可供查核，且該批存貨皆已逾法定耐用年數及不堪使用，全部以廢棄物處理在案。然原告自86至92年底廢止登記止均無申報銷貨收入之營業稅申報資料，帳上存貨尚有差額76,075,188元，亟待確認已合法收取債權，且無隱匿資產或所得以規避賸餘財產或盈餘分派之情事，依前揭司法院釋字第537號解釋：「為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」惟查原告所附資料並無該批存貨申請及核准報廢等資料，亦未依法於事實發生後15日內檢具清單報請新化稽徵所派員勘查監毀，據此實難以合理說明上述資產負債變動情形，難謂清算人已踐行公司法第84條第1項清算人之職務，顯未完成合法清算程序，自不生清算完結之效果，公司法人人格自未消滅，揆諸首揭法令及函釋規定，並無不合。
三、次查，上開查核其存貨變動原因，以確認清算人有無合法收取債權，或隱匿資產以規避剩餘財產或盈餘分派情事之作為，亦經台南地院以95年3月23日南院慧民波94年度司字第45號函限定清算人應對上開事項向新化稽徵所提出說明，以利該院查核，惟原告未能提示有利證據說明，該院乃以95年5月3日南院慧民波94年度司字第45號函覆原告所報之清算完結，於法不合，礙難准許在案。
四、第查，台南地院嗣雖又於96年1月24日以南院慧民甲96年度司更字第1號函准予清算完結備查，惟理由直指：原告清算人聲報本件清算程序完結，僅由本院備查在案，至原告之清算是否合法終結，其法人人格是否消滅，本備查案不生實質審查之確定力。前揭司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號及84年6月22日秘台廳民三字第10876號函釋，亦認為法院所為清算程序完結之備查，僅屬備案之性質，並無實質上之確定力，倘未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，是本件清算雖經法院准予備查，仍尚未完成合法清算程序，公司法人人格自未消滅，其所訴洵無足採。
五、又查原告引述財政部67年1月25日台財稅第30525號函釋主張被告未依法洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算完結程序既已終結，法人人格則已消滅之公司，系爭未獲分配欠稅款自得予註銷乙節。經查，原告所引上開函釋業經財政部以84年台財稅第000000000號函核示不再適用，亦未納入其後編訂稅捐稽徵法令彙編，依財政部92年11月26日台財稅字第0920416449號令意旨，一律不再援引適用，原告上揭主張亦不足採。
理 由
一、本件被告代表人原為朱正雄局長，於本院審理中其代表人變更為何瑞芳代理局長，經其以96年7月16日南區國稅法一字第0960074341號函聲明承受訴訟，嗣復於96年8月3日再變更為乙○○新任局長，並由新任局長乙○○向本院聲明承受訴訴，核無不合，應予准許。
二、本件原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。
三、按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」公司法第24條、第25條及第84條第1項分別定有明文；其中公司法第84條第1項規定，依同法第113條規定，於有限公司之清算亦準用之。又依民法第40條第2項規定，法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續。而公司亦為法人組織，故其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。
四、經查，本件原告向台南地院聲報清算完結，並經該院於96年1月24日准予清算完結在案，原告乃於96年3月8日以清算完結為由，向被告新化稽徵所申請註銷欠稅，經新化稽徵所審查結果，以原告未合法清算完結為由，否准所請等情，分別經兩造陳明在卷，並有台南地院96年1月24日南院慧民甲96年度司更字第1號函、原告96年3月8日註銷欠稅申請書、新化稽徵所96年3月13日南區國稅新化四字第0960013238號函附原處分卷可稽，洵堪認定。原告提起本件行政訴訟，無非以：（一）公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及財政部80年2月21日台財稅第000000000號均釋示在案。本件原告公司業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，依前開函釋，原告公司未獲分配之欠稅依法應得予以註銷。（二）既然依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關（包括新化稽徵所）均無權否定其效力。本件新化稽徵所並非公司法授權之主管機關，其對於原告公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台南地院核准清算完結之合法性。（三）原告既經台南地院於96年1月24日以南院慧民甲96年度司字更第1號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐等語，資為論據。
五、原告雖以前詞爭執，惟查：
（一）原告於87年4月28日即已停業而經經濟部以92年11月25日經授中字第0923481271號函廢止登記，有公司基本資單查詢附原處分卷可稽。原告代表人甲○○乃於94年6月21日向台南地院聲報就任為原告公司之清算人，並經該院以94年7月4日院慶民波94年度司字第45號函准予備查。清算程序進行中，原告於94年12月15日拍賣存貨乙批，得款169,840元，新化稽徵所於94年12月29日獲配111,752元。惟新化稽徵所初查以原告銷售存貨並開立95年1-2月統一發票金額169,840元，與原告清算前於86年4月30日及92年11月25日申報之資產負債表，分別列報存貨科目金額為76,245,028元及169,840元，尚有差額76,075,188元，此有原告各該年度資產負債表附原處分卷可資對照。被告乃以95年4月11日南區國稅新化一字第09500295965號函請原告說明並提示存貨使用、銷售資料及86年度至92年度相關帳證供核；惟原告分別於95年2月6日、4月3日及4月20日具文回復略以：自86年度起即無任何營業行為，帳證已逾保存年限，無相關帳證可供查核，且該批存貨皆已逾法定耐用年數及不堪使用，全部以廢棄物處理等語，復有原告各該申請函文附原處分卷可憑。查上開存貨變動原因，攸關確認清算人有無合法收取債權或有無隱匿資產以規避剩餘財產或盈餘分派之情事，被告自有查明之必要，而原告自86年至92年底廢止登記時為止，均無申報銷貨收入之營業稅申報資料，為其所不爭，則其帳上存貨既尚有差額76,075,188元，而原告又未能提出該批存貨申請及核准報廢之資料，亦未依營利事業所得稅查核準則第101條之1第1款規定於事實發生後15日內檢具清單報請新化稽徵所派員勘查監毀，實無法合理說明上述資產負債表變動情形。準此，縱原告業經台南地院准予清算完結之備查，仍難謂清算人已踐行公司法第84條第1項所定之清算人職務，顯未完成合法清算程序，不生清算完結之效果，其公司法人人格亦未消滅，故原告起訴請求註銷欠繳之85年度營利事業所得稅、87年度營業稅、罰鍰及93年度營業稅金額合計7,965,236元（含滯納金及滯納利息等計算至96年5月11日止），即屬無據。
（二）復按公司以合法清算完結，其法人人格始消滅，其嗣後向法院聲報，為備案之性質。原告未能提出確切之證據，以證明其已合法清算完結，法院所為准予清算完結備查，係為備案之性質，尚難僅據之即認其已合法清算完結，原告仍視為存續（最高行政法院88年度判字第3498號、89年度判字第3354號、96年度判字第1490號、96年度判字第1503號判決參照）。換言之，所謂「清算完結」，係指「清算事務實際終結」，必須從實質上予以認定，與是否踐行公司法第93條第1項所定「法院聲報」程序無關，該等聲報程序僅有「備案」之效力。是原告主張：原告已依法律程序完成清算，並經台南地院於96年1月24日以南院慧民甲96年度司更字第1號函，准予清算完結備查在案，則法人人格已歸於消滅，被告既未依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，復無權審查法院准予備查之權限，自不得任意指摘清算不合法，則原告請求依法註銷欠稅，於法亦無不合云云，委無可採。
六、末按，財政部67年1月25日台財稅字第30525號函釋並未收錄於86年法版令彙編中，依財政部86年7月11日台財稅第000000000號函示，該部及各權責機關在86年8月1日以前發布之稅捐稽徵釋示函令，凡未編入86年版「稅捐稽徵法令彙編」者，自民國86年8月1日起，非經該部重新核定，一律不再援引適用。至財政部79年10月27日台財稅第000000000號及80年2月21日台財稅第000000000號函釋之適用，係以公司已合法清算完結為前提，本件原告有隱匿資產，未合法進行清算事務之情事，已詳如上述，則原告縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，是難謂其已合法清算完結，自無從適用。從而原告訴稱依財政部67年1月25日台財稅字第30525號、79年10月27日台財稅字第000000000號及80年2月21日台財稅字第000000000號函釋，原告之欠稅未獲分配之部分應得予註銷云云，亦非可採。
七、綜上所述，原告主張其已清算終結，法人人格已消滅，未獲分配之欠稅得予註銷云云，並無可採。被告以原告未完成清算程序，否准原告註銷欠稅之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，並請求被告註銷欠稅，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第200條第2款、第98條第1項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 10 月 22 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 許麗華法 官 簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 96 年 10 月 22 日
書記官 楊曜嘉